Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Tweede meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 11/00300
Uitspraak op het hoger beroep van
X, wonende te Y (België), hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 4 maart 2011, nummer AWB 10/2199, in het geding tussen
belanghebbende,
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst Oost Brabant/kantoor 's-Hertogenbosch van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 2007 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV), aanslagnummer 1.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 71.115. In dit inkomen was een bedrag begrepen aan rente ontvangen van A BV, in welke vennootschap belanghebbende een aanmerkelijk belang hield. Op grond van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (hierna: het Verdrag) mocht Nederland een tarief van maximaal 10% hanteren bij het belasten van deze rente. Belanghebbende heeft tijdig bezwaar gemaakt tegen voornoemde aanslag. De Inspecteur is deels aan het bezwaar tegemoet gekomen en heeft de rente belast tegen 10%. De hoogte van het vastgestelde belastbaar inkomen uit werk en woning bleef ongewijzigd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41.
1.3. Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
1.4. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 112. De Inspecteur heeft geen verweerschrift ingediend.
1.5. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.6. De zitting heeft plaatsgehad op 29 september 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.7. Belanghebbende en de Inspecteur hebben te dezer zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.8. Aan het einde van de zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting stelt het Hof de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit. Hij woont sedert 2003 in België.
2.2. Belanghebbende dreef in Nederland een onderneming, waarbinnen hij zich hoofdzakelijk bezig hield met het ontwerpen en verkopen van B; hij verrichtte ook werkzaamheden aan huis in België, alwaar hij ook klanten heeft. In het onderhavige jaar heeft hij deze onderneming ingebracht in een vennootschap, C BV (hierna: de BV). De BV is gevestigd in Q, aan de A-straat 1.
2.3. Belanghebbende ontving van de BV een loon van € 8.831. Aan loonheffing werd ingehouden € 2.881.
2.4. Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV geopteerd voor de behandeling als binnenlands belastingplichtige op grond van artikel 2.5 van de Wet IB 2001.
2.5. Belanghebbende heeft over dit loon in België personenbelasting betaald in de vorm van de zogenoemde gemeentelijke opcentiemen.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen
I. Verzet artikel 7.2, lid 7, van de Wet IB 2001 zich tegen belastingheffing door Nederland over het door belanghebbende genoten loon? Het geschil spitst zich toe op de vraag of (i) belanghebbende zijn dienstbetrekking uitsluitend in Nederland vervulde dan wel gedeeltelijk ook in België en (ii) of de in België geheven personenbelasting in de vorm van opcentiemen aangemerkt kan worden als een belasting naar het inkomen die door of vanwege een andere mogendheid wordt geheven.
II. Is sprake van ongelijke behandeling die in strijd is met Europees recht?
3.2. Ten aanzien van vraag I stelt belanghebbende dat hij zijn dienstbetrekking zowel in Nederland als in België vervulde en dat de opcentiemen zijn aan te merken als een belasting naar het inkomen die door een andere mogendheid, te weten de staat België, wordt geheven. Hij concludeert dat Nederland voor het loon een belastingvermindering moet verlenen. De Inspecteur stelt dat belanghebbende zijn dienstbetrekking uitsluitend in Nederland heeft verricht en dat de opcentiemen niet zijn aan te merken als een belasting die door of vanwege een andere mogendheid wordt geheven, maar als een belasting die door of vanwege Belgische gemeenten wordt geheven. Hij concludeert dat Nederland over het loon mag heffen zonder een belastingvermindering te verlenen.
3.3. Met betrekking tot vraag II stelt belanghebbende dat inwoners van België die de status hebben van "buitenlands kaderlid" naar Belgisch recht als niet-inwoner worden aangemerkt. Deze personen worden voor hun loon als kaderlid, zo verstaat het Hof het standpunt van belanghebbende, op grond van artikel 7.2, lid 7, van de Wet IB 2001 buiten de Nederlandse heffing gehouden. Nederland dient daarom belanghebbende evenmin in de heffing te betrekken. De Inspecteur heeft bestreden dat sprake is van gelijke gevallen.
3.4. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. De ter zitting voorgedragen pleitnota van belanghebbende gaat in op zijn standpunt dat sprake is van discriminatie. Voor het overige hebben partijen hun standpunten ter zitting nader toegelicht, maar hieraan geen nieuwe argumenten toegevoegd.
3.5. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de Inspecteur en vermindering van de aanslag. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
Vraag I
4.1. Het Hof merkt om te beginnen op dat partijen, alsmede de Rechtbank, ten onrechte veronderstellen dat het geschil draait om de uitleg van artikel 2, lid 5, van de Wet op de loonbelasting 1964. De subjectieve belastingplicht voor de loonbelasting, die (ten dele) is geregeld in artikel 2 van Pro laatstgenoemde wet, is in het onderhavige geding niet aan de orde. Artikel 2, lid 5, van die wet vertoont weliswaar gelijkenis met artikel 7.2, lid 7, van de Wet IB 2001 maar toetsing aan eerstgenoemd artikel is naar 's Hofs oordeel niet juist. Belanghebbende heeft geopteerd voor behandeling als binnenlands belastingplichtige op de voet van artikel 2.5 van de Wet IB 2001. Bijgevolg geldt als uitgangspunt dat hij belastingplichtig is voor zijn wereldinkomen, waaronder - gezien afdeling 3.3 van de Wet IB 2001 - looninkomsten, ongeacht waar de dienstbetrekking wordt uitgeoefend. Op dit uitgangspunt wordt teruggekomen in artikel 2.5, lid 5, van de Wet IB 2001, waarin is bepaald dat, volgens bij algemene maatregel van bestuur te stellen regels, vermindering wordt verleend van belasting voor dat deel van het belastbaar inkomen dat niet behoort tot het Nederlands inkomen volgens artikel 7.1 van de Wet IB 2001 (hierna: het Nederlands inkomen).
4.2. Het antwoord op de vraag of het door belanghebbende genoten loon behoort tot het Nederlands inkomen, vindt men in artikel 7.2, lid 2, aanhef en onderdeel b, en lid 7, van de Wet IB 2001. In eerstgenoemde bepaling wordt als hoofdregel geformuleerd dat tot het Nederlands inkomen behoort het belastbaar loon ter zake van het in Nederland verrichten of hebben verricht van arbeid. Op deze hoofdregel introduceert artikel 7.2, lid 7, van de Wet IB 2001 een uitzondering. Die bepaling luidt, voor zover hier van belang, als volgt.
De gedeeltelijk buiten Nederland vervulde dienstbetrekking voor een inhoudingsplichtige in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964, wordt geacht geheel in Nederland te zijn vervuld. De eerste volzin vindt geen toepassing voor zover het loon uit die dienstbetrekking met inachtneming van de Belastingregeling voor het Koninkrijk of verdragen waarbij de Staat der Nederlanden partij is, feitelijk is onderworpen aan een belasting naar het inkomen die door of vanwege een andere mogendheid wordt geheven.
4.3. Het Hof dient derhalve te onderzoeken (a) waar belanghebbende zijn dienstbetrekking vervulde en (b) of het door hem genoten loon feitelijk was onderworpen aan een belasting naar het inkomen die door of vanwege een andere mogendheid - in casu: de staat België - werd geheven.
4.4. Met betrekking tot vraag (a) is niet in geschil dat belanghebbende zijn dienstbetrekking in ieder geval ook in Nederland vervulde. Belanghebbende stelt echter, dat hij zijn dienstbetrekking tevens gedeeltelijk in België vervulde, hetgeen de Inspecteur bestrijdt. Het Hof zal er veronderstellenderwijs van uitgaan dat belanghebbende zijn dienstbetrekking zowel in Nederland als in België vervulde en eerst vraag (b) beantwoorden.
4.5. Met betrekking tot vraag (b) is tussen partijen niet in geschil dat de opcentiemen een belasting naar het inkomen vormen. Partijen hanteren hierbij naar het oordeel van het Hof een juiste rechtsopvatting.
4.6. Ter zitting hebben partijen te kennen gegeven kennis te hebben genomen van de bepalingen van de Belgische wetgeving die betrekking hebben op de "aanvullende gemeentebelasting op de personenbelasting", zoals de opcentiemen officieel heten. Het betreft de artikelen 464 en verder van het Belgisch wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 1992). De genoemde artikelen luiden als volgt.
Art. 465.
In afwijking van artikel 464, mogen de agglomeraties en de gemeenten een aanvullende belasting vestigen op de personenbelasting.
Art. 466.
De aanvullende gemeentebelasting op de personenbelasting en de aanvullende agglomeratiebelasting op de personenbelasting worden berekend op de personenbelasting vastgesteld:
* voor verrekening van de in de artikel 157 tot Pro 168 en 175 tot 177 vermelde voorafbetalingen en van de voorheffingen (, het forfaitair gedeelte van buitenlandse belasting) (en de belastingkredieten vermeld in de artikelen 134 en 277 tot 296);
* voor de toepassing van de in de artikelen 157 tot 168 vermelde vermeerderingen, van de in de artikelen 175 tot 177 vermelde bonificatie en van de belastingverhogingen vermeld in artikel 444.
Art. 466bis.
Wanneer een rijksinwoner beroepsinkomsten uit het buitenland verkrijgt die krachtens een internationale overeenkomst ter voorkoming van dubbele belasting in België van personenbelasting zijn vrijgesteld, worden de in artikel 466 bedoelde Pro aanvullende gemeentebelasting en aanvullende agglomeratiebelasting desalniettemin, voor zover de internationale overeenkomst zulks toelaat, berekend op de personenbelasting die verschuldigd zou zijn in België indien de beroepsinkomsten in kwestie uit bronnen in België zouden zijn verkregen.
Art. 467.
De aanvullende belasting op de personenbelasting wordt door de gemeente of door de agglomeratie geheven ten laste van de rijksinwoners die respectievelijk belastbaar zijn in die gemeente of in de gemeenten die deel uitmaken van die agglomeratie.
Art. 468.
De aanvullende belasting wordt voor alle belastingplichtigen van eenzelfde agglomeratie of gemeente vastgesteld op een eenvormig percentage van de rijksbelasting.
Wanneer dat percentage een breukgedeelte omvat, moet dat breukgedeelte tot één decimaal worden beperkt; dat percentage mag niet hoger liggen dan 1 pct. als de belasting wordt geheven door een agglomeratie.
Op de aanvullende belasting mag geen vermindering, vrijstelling of uitzondering worden toegepast.
Art. 469.
De vestiging en de inning van de aanvullende belastingen worden toevertrouwd aan de administratie der directe belastingen, onder de voorwaarden en volgens de regelen die de Koning bepaalt.
Die aanvullende belastingen worden bij wijze van bedrijfsvoorheffing of voorafbetalingen geïnd alsof het totale tarief van deze belastingen eenvormig op 6 pct. was vastgesteld.
Voor zover hiervan niet wordt afgeweken, zijn de bepalingen van titel VII van dit Wetboek op de belastingen van toepassing.
Art. 470.
Op het bedrag van de in de artikelen 465 tot 469 bedoelde aanvullende belastingen wordt een (korting van 1 %) ingehouden voor de terugbetaling van de administratiekosten aan de Schatkist.
4.7. Naar het oordeel van het Hof kan uit de geciteerde artikelen, in het bijzonder artikel 467, niet anders worden geconcludeerd dan dat de opcentiemen door de gemeente worden geheven. Artikel 467 van Pro de WIB 1992 zegt dat met zoveel woorden. Het Hof heeft geen reden om aan te nemen dat het Vlaamstalige begrip "geheven" zoals gebezigd in artikel 467 van Pro de WIB 1992 een andere betekenis zou hebben dan het Nederlandstalige begrip "geheven" zoals bedoeld in artikel 7.2, lid 7, van de Wet IB 2001. De heffing van opcentiemen geschiedt dus door de gemeenten. De omstandigheid dat op grond van artikel 469 de Pro heffingshandelingen ("de vestiging en de inning") zijn toevertrouwd aan de administratie der directe belastingen, maakt dat niet anders. De rijksbelastingdienst treedt hier kennelijk slechts op als uitvoerder, en wordt voor haar administratieve werkzaamheden beloond met de in artikel 470 genoemde Pro korting van 1%. Het bedrag van de geïnde opcentiemen wordt vervolgens, na inhouding van de korting van 1%, overgedragen aan de gemeente; de opcentiemen worden dus niet alleen door, maar ook vanwege de gemeenten geheven.
4.8. Belgische gemeenten zijn geen mogendheid als bedoeld in artikel 7.2, zevende lid, wet IB 2001. Vraag (b) moet dus ontkennend worden beantwoord. Belanghebbende wordt geacht zijn dienstbetrekking geheel in Nederland te hebben vervuld, ook als hij die dienstbetrekking deels in België zou hebben uitgeoefend. Vraag (a) behoeft daarom geen beantwoording.
Artikel 7.2, lid 7, van de Wet IB 2001 verzet zich bijgevolg niet tegen belastingheffing door Nederland over het door belanghebbende genoten loon. Vraag I moet ontkennend beantwoord worden.
Vraag II
4.9. Belanghebbende stelt dat Nederland Belgische kaderleden ten onrechte anders behandelt dan personen zoals hij en dat deze ongelijke behandeling in strijd is met "het non-discriminatiebeginsel van het EG recht".
4.10. Hij voert daartoe aan dat inwoners van België die de status hebben van buitenlands kaderlid naar Belgisch recht aldaar als niet-inwoners worden aangemerkt. Hij voert voorts aan, dat de door niet-inwoners betaalde opcentiemen, waaronder dus de door een buitenlands kaderlid betaalde opcentiemen, niet ten goede komen aan de gemeenten, maar geheel ten goede komen aan de centrale overheid. Belanghebbende geeft, naar het oordeel van het Hof, het Belgische recht op deze punten juist weer.
4.11. De door kaderleden, als fictieve niet-inwoners, betaalde opcentiemen komen dus ten goede aan de Belgische rijksoverheid; de door belanghebbende, als 'echte' inwoner, betaalde opcentiemen komen ten goede aan de gemeente. Dat betekent dat geen sprake is van gelijke gevallen. Reeds hierom dient belanghebbendes klacht te worden verworpen.
4.12. Uit het voorgaande volgt dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is.
Ten aanzien van het griffierecht
4.13. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.14. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep ongegrond
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 16 december 2011 door W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, voorzitter, P.C. van der Vegt en A.J. van Soelen, in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht.
d. de gronden van het beroep in cassatie
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.