Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Tweede meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 11/00567
Uitspraak op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg/kantoor Buitenland, hierna: de Inspecteur,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 6 juli 2011, nummer AWB 09/1465, in het geding tussen
X, wonende te Y (Duitsland) en met gekozen domicilie te Y1, hierna: belanghebbende
en
de Inspecteur
betreffende na te noemen aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 608.623 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 25. De aanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag voor wat betreft de inkomstenbelasting verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 250.863 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil, met handhaving van de aanslag premieheffing en de overige elementen van de aanslag, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.207,50 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 41 aan deze vergoedt.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 2 februari 2012 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Het Hof stelt de volgende feiten vast als tussen partijen niet in geschil, althans door een van hen gesteld en door de ander niet, dan wel onvoldoende betwist:
2.1. Belanghebbende heeft de Duitse nationaliteit.
2.2. Belanghebbende woonde in het onderhavige jaar tot en met 31 maart in Duitsland en vanaf 1 april in de Verenigde Staten van Amerika (hierna: de VS).
2.3. Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar tot en met 31 maart gewerkt als Hoofd afdeling Obstetrie en Gynaecologie bij A (hierna: A). Belanghebbende heeft in 2005 € 261.642 loon ontvangen van A. Vervolgens heeft belanghebbende in de VS gewerkt bij B (hierna: B). Belanghebbende heeft in 2005 € 375.793 loon ontvangen van B.
2.4. Belanghebbende bezat in het onderhavige jaar tot 20 juni een woning gelegen te C (Duitsland). Deze woning kan worden gekwalificeerd als eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001. De woning is op 20 juni 2005 verkocht en geleverd. De in het onderhavige jaar geldende eigenwoningwaarde in de zin van artikel 3.112, tweede en derde lid, van de Wet IB 2001 bedraagt € 710.000. De voordelen uit de eigen woning in de zin van artikel 3.112, eerste lid, van de Wet IB 2001 worden voor de periode van 1 januari 2005 tot en met 31 maart 2005 gesteld op 0,60% * € 710.000 * 3/12 ofwel € 1.065. Belanghebbende heeft in 2005 tot 20 juni € 28.812 hypotheekrente betaald, waarvan een bedrag van € 11.844 de periode tot en met 31 maart betreft.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of belanghebbende recht heeft op aftrek van de negatieve inkomsten uit zijn in Duitsland gelegen eigen woning, die betrekking hebben op de periode 1 januari 2005 tot en met 31 maart 2005.
De Inspecteur is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. Belanghebbende is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende het standpunt ingenomen niet te willen kiezen voor toepassing van artikel 2.5 van de wet IB 2001.
In hoger beroep is niet langer in geschil dat belanghebbende recht heeft op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor het inkomen uit sparen en beleggen van € 25. Nu belanghebbende geen incidenteel hoger beroep heeft ingesteld, is in hoger beroep voorts niet meer in geschil dat de aanslag premie volksverzekeringen terecht is vastgesteld op € 2.471.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen partijen hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Gronden
Vooraf
4.1. Belanghebbende verzoekt het Hof om sprongcassatie tegen de uitspraak van de Rechtbank. Voor sprongcassatie is, gelet op het bepaalde in artikel 28, derde lid, van de AWR, vereist dat het beroep in cassatie wordt ingesteld bij de Hoge Raad en dat de wederpartij daarmee schriftelijk instemt. Nu noch de Inspecteur, noch belanghebbende, sprongcassatie hebben ingesteld, doch de Inspecteur hoger beroep heeft ingesteld bij het Hof, dient het Hof het onderhavige hoger beroep te behandelen. De redenen waarom het instellen van sprongcassatie achterwege is gebleven, kan in het midden blijven.
Ten aanzien van het geschil
4.2. Volgens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: het HvJ) zijn niet-ingezetenen en ingezetenen op het terrein van de directe belastingen in beginsel niet vergelijkbaar. Op dit beginsel bestaat een uitzondering, namelijk indien een belastingplichtige een zodanig gedeelte van zijn gehele inkomen in de werkstaat verdient dat in de woonstaat geen rekening kan worden gehouden met de persoonlijke en gezinssituatie van de belastingplichtige. In dat geval moet de niet-inwoner door de werkstaat als inwoner worden behandeld.
4.3. Deze regels zijn met betrekking tot negatief inkomen uit buitenlandse woningen nader gepreciseerd in het arrest-Renneberg. Het HvJ overwoog in dat arrest, geparafraseerd naar de onderhavige situatie (overweging 66):
Voor zover een persoon als belanghebbende, hoewel hij in Duitsland woont, het grootste deel van zijn belastbaar inkomen verwerft uit een in Nederland uitgeoefende werkzaamheid in loondienst, zonder dat hij inkomsten van betekenis in Duitsland verwerft, is zijn situatie wat de in inaanmerkingneming van zijn fiscale draagkracht betreft, uit het oogpunt van Nederland objectief vergelijkbaar met de situatie van een ingezetene van Nederland die ook in Nederland een werkzaamheid in loondienst uitoefent.
4.4. Toepassing van de bovenstaande regel op de situatie van belanghebbende, leidt tot het volgende. Belanghebbende heeft niet of nauwelijks Duits inkomen. Artikel 39 EG Pro (thans: artikel 45 van Pro het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie) eist dus in beginsel dat in een situatie als die van belanghebbende de negatieve inkomsten uit zijn in Duitsland gelegen woning door de belastingautoriteiten van Nederland in aanmerking worden genomen bij de vaststelling van de grondslag voor de belastingheffing over het inkomen in Nederland. (Parafrasering van het arrest-Renneberg, overweging 67 en 68).
4.5. Met betrekking tot de wijze waarop Nederland de aftrekpost moet verlenen, overwoog het HvJ, wederom geparafraseerd:
Voor zover in Nederland bij de vaststelling van de heffingsgrondslag voor de door inwoners van Nederland verschuldigde inkomstenbelasting rekening houdt met negatieve inkomsten uit een in Duitsland gelegen onroerend goed, moet het ook voor ingezetenen van Duitsland die hun belastbaar inkomen volledig of nagenoeg volledig in Nederland genieten zonder dat zij in hun woonstaat inkomsten van enige betekenis genieten, deze zelfde negatieve inkomsten voor hetzelfde doel in aanmerking nemen. Anders zou met de situatie van deze laatste belastingplichtige op dat punt in geen van beide betrokken lidstaten rekening worden gehouden. (Vergelijk het arrest-Renneberg, overweging 71).
4.6. Naar het oordeel van het Hof volgt uit deze jurisprudentie:
a. dat belanghebbende gedurende de eerste drie maanden van 2005 behandeld moet worden als een inwoner;
b. dat hij derhalve in principe recht heeft op de aftrek van negatieve inkomsten uit eigen woning, omdat deze aftrekpost zijn draagkracht raakt en daarom zijn persoonlijke en gezinsomstandigheden raakt;
c. dat echter, nu de gelijke behandeling gestoeld is op de veronderstelling dat Duitsland bij gebreke aan voldoende belastinggrondslag geen rekening kan houden met belanghebbendes persoonlijke en gezinsomstandigheden, de noodzaak tot die gelijke behandeling wegvalt indien belanghebbende na afloop van de eerste drie maanden als inwoner van Duitsland alsnog voldoende inkomen in Duitsland zou genereren om dat land wel in staat te stellen met die omstandigheden rekening te houden.
4.7. Indien belanghebbende bijvoorbeeld na drie maanden in Nederland gewerkt te hebben, in Duitsland werkzaamheden zou hebben verricht, en aldus in het kalenderjaar in Duitsland voldoende inkomen zou hebben genoten om Duitsland in staat te stellen met zijn persoonlijke en gezinsomstandigheden rekening te houden, zou Nederland niet gehouden zijn om ook met die omstandigheden rekening gehouden. Aldus zou de door de Inspecteur gevreesde "double dip" worden voorkomen.
4.8. In het onderhavige geval staat echter vast dat belanghebbende niet alleen ophield inkomen te genieten in Nederland (en tegelijkertijd ophield belastingplichtig te zijn in Nederland), maar ook, door emigratie naar de Verenigde Staten, ophield inwoner te zijn van Duitsland, en tevens ophield in Duitsland belastingplichtig te zijn. De hiervoor in 4.6 onder (c) bedoelde situatie doet zich dus niet voor.
4.9. Naar het oordeel van het Hof moet belanghebbende daarom, gelijk hij verdedigt, op één lijn gesteld worden met een inwoner van Nederland van wie de belastingplicht door emigratie naar de Verenigde Staten eindigt. Een dergelijke belastingplichtige kan de negatieve inkomsten uit zijn woning in mindering brengen op het inkomen dat hij genoot tot aan het moment van emigratie.
4.10. Al hetgeen de Inspecteur aanvoert, stuit af op hetgeen hiervoor is overwogen.
4.11. Gelet op al hetgeen hiervoor is overwogen heeft belanghebbende recht op aftrek van de negatieve inkomsten uit zijn in Duitsland gelegen eigen woning, die betrekking hebben op de periode 1 januari 2005 tot en met 31 maart 2005. Voor dat geval is niet in geschil dat de door belanghebbende verschuldigde inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen moet worden berekend zoals de Rechtbank in overweging 4.11 heeft gedaan, namelijk:
€Inkomen Nederland261.642Af: negatief inkomen Duitsland10.779Totaal inkomen250.863Verschuldigde inkomstenbelasting114.084Premie volksverzekeringen2.471Totaal116.555Af: heffingskorting3.181Verschuldigd113.374
Slotsom
4.12. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, met verbetering van gronden als hiervoor vermeld, dient te worden bevestigd.
Ten aanzien van het griffierecht
4.13. Nu de uitspraak van de Rechtbank in stand blijft, wordt ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht geheven van € 454.
Ten aanzien van de proceskosten
4.14. Nu het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
4.15. Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van de werkelijke kosten. Naar zijn mening treft de Inspecteur immers het verwijt dat hij de aanslag zodanig heeft vastgesteld, dat die, gelet op de bestaande jurisprudentie, in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden. Het Hof is echter van oordeel dat niet sprake is van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht, op grond waarvan een hogere vergoeding van proceskosten kan worden toegekend dan de forfaitaire. De enkele omstandigheid dat sprake is van een onjuiste interpretatie van het recht door de Inspecteur is daartoe immers onvoldoende. Naar het oordeel van het Hof kan niet worden gezegd dat de Inspecteur tegen beter weten in of met ernstige zorgvuldigheid de aanslag heeft opgelegd.
4.16. Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 437 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 874.
4.17. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
5. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank;
- bepaalt dat van de Staat een griffierecht wordt geheven van € 454;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 874.
Aldus gedaan op 23 maart 2012 door W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, voorzitter, P.J.M. Bongaarts en P.C. van der Vegt, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.