Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Vierde meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 11/00624
Uitspraak op het hoger beroep van
de heer X,
wonende te Y (België),
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 22 juli 2011, nummer AWB 10/3968 in het geding tussen
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst Oost Brabant,
hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen navorderingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 0000.00.000.H67 over het jaar 2006 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 367.412 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 20.602 (hierna: de navorderingsaanslag). Tegelijkertijd met de navorderingsaanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende bij beschikking een bedrag van € 14.950 heffingsrente in rekening gebracht (hierna: de heffingsrentebeschikking).
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak van 26 juli 2010 de navorderingsaanslag gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41.
De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 278.583, met handhaving van de overige elementen van de aanslag.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 112.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 7 maart 2012 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1. Bij overeenkomst van 12 mei 2005, welke overeenkomst is bevestigd bij nadere overeenkomst van 17 februari 2006, hebben belanghebbende en zijn echtgenote, mevrouw X1, van belanghebbendes broer en zijn echtgenote het woonhuis met loods, berging, erf en tuin en verdere aanhorigheden aan de A-straat 6 te B gekocht voor een bedrag van € 400.000. De levering heeft plaatsgevonden bij notariële akte van maart 2006.
2.2. Medio juni 2005 heeft belanghebbende met de gemeente B-C gesproken over (ver)bouwmogelijkheden op het perceel A-straat 6. Vervolgens heeft belanghebbende contact opgenomen met de heer D van ingenieursbureau E te F, die hem heeft geadviseerd het bestaande woonhuis c.a. te doen vervangen door een nieuw pand met een winkel- en/of kantoorfunctie, 6 appartementen en een kelder. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben dit advies overgenomen. Ter realisering van een ander heeft de heer D contacten met de gemeente B-C onderhouden, een schetsplan en een (gewijzigd) bouwplan opgesteld, een definitief ontwerp gemaakt, de bouwvergunningen 1e fase en 2e fase aangevraagd, en het door omwonenden tegen bouwvergunning 1e fase ingediend bezwaar begeleid.
2.3. In afwachting van de aanvang van de bouwwerkzaamheden, heeft belanghebbende bij overeenkomst van 30 april 2006 de woonruimte van de onroerende zaak voor een jaar verhuurd aan G BV te H voor een maandelijkse huurprijs van € 1.200. Bij overeenkomst van 31 mei 2006 heeft belanghebbende vervolgens de kantoorruimte van de onroerende zaak voor een jaar verhuurd aan de heer J te K voor een maandelijkse huurprijs van € 300.
2.4. Bij overeenkomst van 27 september 2006 verkopen belanghebbende en zijn echtgenote de onroerende zaak aan L BV te M voor een bedrag van € 615.000. Bij notariële akte van januari 2007 heeft de levering van de onroerende zaak plaatsgevonden.
2.5. Op 15 juli 2009 stelt de Inspecteur een boekenonderzoek in bij belanghebbende. In het naar aanleiding van dit onderzoek opgestelde rapport van 5 november 2009 heeft de Inspecteur het met de aan- en verkoop van de onroerende zaak behaalde voordeel aangemerkt als een te belasten resultaat uit overige werkzaamheden voor het jaar 2006, en dit voordeel als volgt berekend:
Verkoopprijs € 615.000
Bij:
- rentevergoeding € 4.655
- huurpenningen € 11.700
€ 631.355
Af:
- leges (1) € 4.336
- leges (2) € 9.334
E (1) € 2.052
E (2) € 12.734
Kosten aankoop € 425.241
Resultaat € 177.658.
2.6. Vervolgens heeft de Inspecteur aan belanghebbende de navorderingsaanslag opgelegd.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of het voordeel dat belanghebbende en zijn echtgenote hebben behaald met de aan- en verkoop van de onroerende zaak in het jaar 2006 belast is als resultaat uit overige werkzaamheden.
Belanghebbende is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert primair tot gegrondverklaring van het hoger beroep, en tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak van de Inspecteur en van de navorderingsaanslag. Subsidiair concludeert belanghebbende tot gegrondverklaring van het hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak van de Inspecteur, en tot vermindering van de navorderingsaanslag tot een niet nader, nog door een makelaar vast te stellen, genoemd bedrag.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep, en tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. In artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001) is bepaald dat belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden is het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. Volgens artikel 3.91, lid 1, onderdeel c, van de Wet IB 2001 wordt onder een werkzaamheid mede verstaan het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat.
4.2. Als uitgangspunt geldt dat het voordeel dat een particulier behaalt bij een transactie met een onroerende zaak, niet zonder meer tot belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden leidt. Daarvan is wel sprake bij werkzaamheden die naar hun aard en omvang onmiskenbaar zijn gericht op het behalen van een - redelijkerwijs te verwachten - voordeel dat het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaat (zie onder andere het arrest HR 9 oktober 2009, nr. 43 035, BNB 2010/117).
4.3. De Rechtbank heeft dienaangaande het volgende overwogen:
"4.2. Aangezien belanghebbende en zijn echtgenote de onroerende zaak ieder voor gelijke delen hebben gekocht en de echtgenote - naar belanghebbende ter zitting geloofwaardig heeft verklaard - bij besprekingen over de onroerende zaak aanwezig was en de ten aanzien van deze onroerende zaak verrichte werkzaamheden met (stilzwijgende) goedkeuring van de echtgenote hebben plaatsgevonden, zijn deze werkzaamheden naar het oordeel van de rechtbank tevens verricht namens belanghebbendes echtgenote en wordt hierna gesproken van "het echtpaar".
4.3. Uit de na de aankoop in 2005 ondernomen activiteiten maakt de rechtbank op dat de woning is gekocht met het oogmerk nieuwe opstallen te laten bouwen met de bedoeling deze te verhuren. Het echtpaar heeft immers kort na de aankoop, te weten in juni 2005, contact opgenomen met de gemeente B (Hof: bedoeld is de gemeente B-C) om zich te laten informeren over de ontwikkelingsmogelijkheden van de onroerende zaak. Voorts schrijft de architect (Hof: de heer D) in zijn brief van 13 januari 2006 gericht aan de gemeente B: "(...) De heer X wil aan deze locatie een andere invulling geven door middel van uitbreiding. Het doel daarbij is om een stukje meerwaarde te creëren aan het pand in relatie tot de omgeving.(...)."
Voor het eerst ter zitting heeft belanghebbende gesteld dat de woning ten tijde van de aankoop was bestemd voor eigen bewoning. De rechtbank acht niet aannemelijk gemaakt dat de woning ten tijde van de aankoop was bestemd voor bewoning hetzij door belanghebbende, hetzij door derden. De aannemelijk gemaakte feiten en omstandigheden wijzen immers juist op het tegendeel.
4.4. De betrokkenheid van belanghebbende en zijn echtgenote laat naar het oordeel van de rechtbank geen andere conclusie toe dan dat het echtpaar voor eigen rekening en risico is opgetreden als zelfstandig projectontwikkelaar. De arbeid die door anderen in het project is verricht, dient in dit verband te worden toegerekend aan het echtpaar en te worden aangemerkt als door het echtpaar verrichte arbeid. De in die hoedanigheid verrichte werkzaamheden zijn naar hun aard gericht op het creëren van meerwaarde en spelen zich daardoor af in de belaste sfeer. Ook ingeval het echtpaar de onroerende zaak niet had verkocht en de onroerende zaak na afronding van de bouw had verhuurd, was voor wat betreft de projectontwikkeling sprake geweest van resultaat uit overige werkzaamheden."
Het Hof neemt deze overwegingen van de Rechtbank over en maakt deze tot de zijne.
4.4. In hoger beroep stelt belanghebbende dat uit de door de Rechtbank aangehaalde zinsnede uit de brief van 13 januari 2006 aan de gemeente B-C niet kan worden afgeleid, zo verstaat het Hof althans, dat sprake is van projectontwikkeling. De bewoordingen van deze zinsnede slaan, aldus belanghebbende, op het aan de gemeente duidelijk maken van de intenties van belanghebbende en zijn echtgenote om mee te werken aan de verfraaiing van het dorpsgezicht. Met de brief is niet meer bedoeld dan het arrangeren van een bespreking met de gemeente B-C voor het geven van een toelichting op de aan te vragen bouwvergunningen.
Het Hof verwerpt deze stelling. Mede uit de bedoelde zinsnede heeft de Rechtbank slechts afgeleid dat belanghebbende en zijn echtgenote de onroerende zaak hebben gekocht met het oogmerk nieuwe opstallen te laten bouwen en deze te verhuren. De betekenis die belanghebbende aan de zinsnede hecht staat daar overigens niet haaks op. De conclusie dat belanghebbende en zijn echtgenote voor eigen rekening en risico zijn opgetreden als zelfstandig projectontwikkelaar heeft de Rechtbank gebaseerd op alle werkzaamheden die anderen, in het bijzonder de heer D, met betrekking tot de onroerende zaak hebben verricht.
4.5. Voorts stelt belanghebbende in hoger beroep dat de verrichte werkzaamheden normaal, actief vermogensbeheer niet te boven gaan. Hij verwijst daartoe naar de uitspraak van Hof Arnhem van 9 februari 2010, nr. 09/00174, V-N 2010/38.18. Het Hof verwerpt ook deze stelling. Terecht merkt belanghebbende op dat Hof Arnhem heeft geoordeeld dat de enkele omstandigheid dat een belastingplichtige het voornemen heeft - naast eventuele waardestijgingen - rendement uit een perceel te halen door via de bouw en verhuur van een kantoorpand huurpenningen te incasseren, niet meebrengt dat sprake is van een werkzaamheid. Echter, in die zaak heeft de inspecteur feitelijk ook niet meer dan die enkele omstandigheid gesteld. In de onderhavige zaak heeft de Inspecteur wel de feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt die leiden tot de conclusie dat sprake is van werkzaamheden in de zin van artikel 3.91, lid 1, onderdeel c, van de Wet die normaal, actief vermogensbeheer te boven gaan.
Tevens stelt belanghebbende in dit verband nog dat het rendement dat hij en zijn echtgenote zouden hebben behaald indien zij het bedrag van de aankoop van de onroerende zaak en de kosten voor de bouwvergunningen c.a. (€ 453.697), in aandelen belegd zouden hebben, hoger zou zijn geweest dan het rendement dat zij thans hebben behaald (€ 177.658). De omvang van het rendement is echter niet bepalend voor de kwalificatie van de werkzaamheden waarmee dit rendement is behaald.
4.6. Ten slotte stelt belanghebbende in hoger beroep dat het voordeel dat hij en zijn echtgenote met de verkoop van de onroerende zaak aan L BV hebben behaald geen resultaat uit overige werkzaamheden kan vormen, omdat dit voordeel niet voorzienbaar was en geen causaal verband heeft met de verrichte werkzaamheden. Het Hof verwerpt deze stelling. In het vorenstaande ligt besloten dat het Hof van oordeel is dat de onroerende zaak vanaf de aankoopdatum 12 mei 2005 behoort tot het vermogen van een werkzaamheid. Als gevolg daarvan behoort het voordeel uit de onderhavige verkoop als niet verwacht voordeel tot het resultaat uit overige werkzaamheden. Het Hof merkt in dit verband nog op dat het causale verband tussen het voordeel en de verrichte werkzaamheden mede wordt onderstreept door de verklaring van de heer N van L BV dat belanghebbende en zijn echtgenote zonder de verleende bouwvergunningen nimmer de verkoopprijs van € 615.000 hadden gekregen. Ten slotte vindt de stelling van belanghebbende dat voor zover de waardestijging van de onroerende zaak het gevolg is van autonome marktontwikkelingen (speculatiewinst) deze niet tot het resultaat uit overige werkzaamheden behoort geen steun in het recht.
4.7. In het vorenstaande ligt tevens besloten dat het Hof de door belanghebbende bij wijze van subsidiair standpunt verdedigde compartimentering verwerpt. Het Hof is immers van oordeel dat de onroerende zaak gedurende de periode 12 mei 2005 tot 13 januari 2006 (het moment waarop de heer D met zijn werkzaamheden is begonnen) tot het vermogen van een werkzaamheid behoort en gedurende die periode niet tot de rendementsgrondslag volgens artikel 5.3 van de Wet IB 2001 kan worden gerekend.
4.8. In hoger beroep is niet in geschil dat het met de aan- en verkoop van de onroerende zaak behaalde voordeel van € 177.658 voor de helft, zijnde € 88.829, aan belanghebbende toegerekend dient te worden.
Slotsom
4.9. Gelet op al hetgeen hiervoor is overwogen, is de helft van het voordeel dat belanghebbende en zijn echtgenote met de aan- en verkoop van de onroerende zaak hebben gerealiseerd in het jaar 2006 belast als resultaat uit overige werkzaamheden. Het hoger beroep is ongegrond en de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
Ten aanzien van het griffierecht
4.10. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.11. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep ongegrond, en
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 4 oktober 2012 door M. van Dun, voorzitter, P.A.G.M. Cools en P.A.M. Pijnenburg, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier.
De uitspraak is ondertekend door de griffier, alsmede door P.A.G.M. Cools, aangezien de voorzitter is verhinderd deze te ondertekenen.
De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.