ECLI:NL:GHSHE:2025:3622

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Nummer: 23/1843

Uitspraak op het hoger beroep van

[belanghebbende] ,wonend in [plaats 1] (Duitsland),

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 16 november 2023, nummer BRE 22/5992, in het geding tussen belanghebbende en

de inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De inspecteur heeft een naheffingsaanslag accijns opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.

1.2.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.4.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

De zitting heeft plaatsgevonden op 26 november 2025 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde [gemachtigde] , en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .

1.6.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.7.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

2.Feiten

2.1.

Belanghebbende woonde in 2017 samen met zijn ouders en broer in de woning aan

[adres] te [plaats 2] .

2.2.

Op 17 januari 2017 heeft een doorzoeking van die woning plaatsgehad. Tijdens die

doorzoeking zijn 75.800 stuks sigaretten aangetroffen die niet waren voorzien van een accijnszegel. De sigaretten zijn aangetroffen in een schuur grenzend aan de woning, in een koelcel in diezelfde schuur, in een kledingkast op de slaapkamer van de ouders van belanghebbende en in de woonkamer van de woning. Voor deze ruimten is geen vergunning verleend voor een accijnsgoederenplaats.

2.3.

De naheffingsaanslag is met dagtekening 21 februari 2018 opgelegd voor een bedrag van € 13.763 wegens het voorhanden hebben van accijnsgoederen buiten een accijnsschorsingsregeling, wanneer over die goederen geen accijns is geheven overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het Unierecht en de nationale wetgeving in de zin van artikel 2, lid 1, letter b, Wet op de accijns (hierna: WA). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 84 belastingrente in rekening gebracht.

2.4.

Op 24 maart 2021 en 1 april 2021 is op het perceel behorend bij de woning 1.192 kilogram respectievelijk 85 kilogram onveraccijnsde tabak aangetroffen. De inspecteur heeft belanghebbende in kennis gesteld dat hij een naheffingsaanslag accijns gaat opleggen. Uiteindelijk heeft de inspecteur van het opleggen van een naheffingsaanslag afgezien, omdat er onvoldoende bewijs was dat belanghebbende degene was die de tabak voorhanden had dan wel daarbij betrokken was. Belanghebbende woonde ten tijde van het aantreffen van de tabak niet meer in de woning.

3.Geschil en conclusies van partijen

3.1.

In geschil is of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Meer specifiek is in geschil:

i) of belanghebbende de accijnsgoederen voorhanden heeft gehad dan wel betrokken was bij het voorhanden hebben ervan als bedoeld in artikel 51, eerste lid, aanhef en onderdeel b, WA,
ii) of het willekeurverbod is geschonden bij het opleggen van de naheffingsaanslag, en
iii) of het zorgvuldigheidsbeginsel is geschonden bij het opleggen van de naheffingsaanslag.

3.2.

Voor het geval de naheffingsaanslag terecht aan belanghebbende is opgelegd, is de berekening van de naheffingsaanslag en de rentebeschikking niet in geschil.

3.3.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank behoudens de beslissing over de vergoeding van immateriële schade, de uitspraak op bezwaar, de naheffingsaanslag en de rentebeschikking en tot toekenning van een (proces)kostenvergoeding. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

4.Gronden

Ten aanzien van het geschil

(Unierechtelijk) rechtskader

4.1.

Onder ‘uitslag tot verbruik’ wordt verstaan:

‘het voorhanden hebben van een accijnsgoed buiten een accijnsschorsingsregeling wanneer over dat goed geen accijns is geheven overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het Unierecht en de nationale wetgeving’^[1]

4.2.

De accijns wordt geheven van:

‘de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft en enig andere persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is’^[2]

4.3.

De WA is een implementatie van de Richtlijn 2008/118/EG.^[3]Dit houdt in dat het begrip ‘voorhanden hebben’ een Unierechtelijk begrip is, dat Unierechtelijk moet worden uitgelegd.^[4]Ook het begrip ‘betrokken zijn bij het voorhanden hebben’ door een ander van onveraccijnsde accijnsgoederen is een Unierechtelijk begrip, dat Unierechtelijk moet worden uitgelegd.

4.4.

Uit de wetsgeschiedenis^[5]bij de implementatie van de Richtlijn 2008/118/EG per 1 april 2010 blijkt het volgende:

‘Het enkele voorhanden hebben van deze accijnsgoederen wordt door de Accijnsrichtlijn 2008 dus aangemerkt als een zelfstandig belastbaar feit. Het huidige artikel 2f van de wet voorziet voor deze situatie in een belastbaar feit. De toepassing van deze bepaling in de praktijk is zeer sterk ingeperkt door de jurisprudentie van de Hoge Raad, (…). De in de jurisprudentie van de Hoge Raad ontwikkelde voorwaarden voor toepassing van artikel 2f, zoals de feitelijke beschikkingsmacht en het wetenschapsvereiste, zijn voor de toepassing van het nieuwe artikel 2, eerste lid, onderdeel b, niet meer van belang. Ter zake van het in deze bepaling bedoelde «voorhanden hebben» wijst de Accijnsrichtlijn 2008 (artikel 8, eerste lid, onderdeel b) als belastingplichtige aan «de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft of enig ander persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is». Dit betekent dat ook een persoon, die niet de feitelijke beschikkingsmacht over de accijnsgoederen heeft, maar wel betrokken is bij het voorhanden hebben van die goederen, als belastingplichtige kan worden aangemerkt. De Accijnsrichtlijn 2008 vereist voorts niet dat degene die accijnsgoederen voorhanden heeft wetenschap droeg of redelijkerwijs had moeten dragen van het feit dat de goederen niet conform de wettelijke bepalingen in de heffing zijn betrokken (wetenschapsvereiste).’

4.5.

Uit de wetsgeschiedenis^[6]bij de implementatie van de Richtlijn 2008/118/EG per 1 april 2010 volgt verder dat het begrip ‘enig andere persoon die bij het voorhanden ervan betrokken is’ betekent:

‘dat ook een persoon, die niet de feitelijke beschikkingsmacht over de accijnsgoederen heeft, maar wel betrokken is bij het voorhanden hebben van die goederen, als belastingplichtige kan worden aangemerkt. (…) Op grond van artikel 51, eerste lid, onderdeel b, van de wet kan de accijns dus ook worden geheven van bijvoorbeeld de handlangers van degene die accijnsgoederen feitelijk voorhanden heeft of van het brein achter een fraude.’

4.6.

Met artikel 51, lid 1, onderdeel b, WA is uitvoering gegeven aan hetgeen artikel 8, lid 1, sub b, Richtlijn 2008/118/EG voorschrijft. Het moet daarom overeenkomstig die richtlijnbepaling worden uitgelegd.^[7]Het begrip ‘de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft’ als bedoeld in artikel 8, lid 1, sub b, Richtlijn 2008/118/EG ziet in het gewone spraakgebruik op een persoon die deze goederen fysiek tot zijn beschikking heeft. Niet relevant is of de desbetreffende persoon een recht of enig belang kan doen gelden met betrekking tot die goederen.^[8]Sinds de inwerkingtreding van Richtlijn 2008/118/EG per 1 april 2010 is – anders dan voorheen – volgens Unierecht evenmin relevant of deze persoon weet of redelijkerwijs had behoren te weten dat het gaat om accijnsgoederen of – indien hij daar wel van op de hoogte is – dat voor die goederen accijns wordt verschuldigd (er geldt geen wetenschapsvereiste).^[9]Uit de omstandigheid dat behalve de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft, iedere andere persoon die is betrokken bij het voorhanden hebben van accijnsgoederen, in artikel 8, lid 1, sub b, Richtlijn 2008/118/EG is aangewezen als schuldenaar, moet worden afgeleid dat de richtlijngever een ruime kring van personen heeft aangewezen als schuldenaar van de accijnsschuld.^[10]

4.7.

De letterlijke uitleg van het begrip ‘(betrokkenheid bij het) voorhanden hebben’ vindt steun in de opzet van Richtlijn 2008/118/EG. Een uitlegging waarbij enkel een persoon die weet of redelijkerwijs had behoren te weten dat de accijns verschuldigd wordt, een tot voldoening van de accijns gehouden persoon is, zou niet stroken met de doelstellingen van Richtlijn 2008/118/EG, waaronder de bestrijding van fraude, belastingontwijking en eventueel misbruik.^[11]De oplegging van die aanvullende voorwaarde zou het in de praktijk namelijk moeilijk maken om de accijns te innen bij de persoon met wie de bevoegde nationale autoriteiten rechtstreeks contact hebben en die vaak de enige persoon is van wie deze autoriteiten in de praktijk betaling van die accijns kunnen eisen.^[12]De Uniewetgever heeft een ruime omschrijving willen geven van de categorie van personen die tot voldoening van de accijns zijn gehouden, zodat de inning daarvan zoveel mogelijk wordt gewaarborgd.^[13]Het al dan niet aanwezig zijn van wetenschap van de hoedanigheid van de goederen en de wetenschap van de omstandigheid dat de goederen niet overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het Unierecht en de bepalingen WA in Nederland of elders in de Unie in de heffing zijn betrokken, is bij de beoordeling of sprake is van ‘voorhanden hebben’ in de zin van de WA (sinds 1 april 2010) niet (meer) relevant.

Toetsing rechtskader

(i) Is belanghebbende belastingplichtig voor de WA?

4.8.

Belanghebbende herhaalt in hoger beroep het standpunt dat de naheffingsaanslag ten onrechte is opgelegd, omdat hij niet betrokken is geweest bij de handel in sigaretten en in de woning meerdere personen woonachtig waren. Hij betwist dat hij de feitelijke beschikkingsmacht over de sigaretten had. Belanghebbende verwijst in dit kader ook naar de correspondentie met de inspecteur over de tabak die in 2020 en 2021 is aangetroffen.

4.9.

De inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende als belastingplichtige in de zin van de WA kan worden aangemerkt, omdat in en rond de (toenmalige) woning van belanghebbende een grote hoeveelheid onveraccijnsde sigaretten is aangetroffen. Belanghebbende had vrije toegang tot die ruimten en is risicoaansprakelijk voor de aangetroffen accijnsgoederen. Voor de jaren 2020 en 2021 is afgezien van het opleggen van een naheffingsaanslag, omdat er onvoldoende bewijs was voor de stelling dat belanghebbende degene was die de rooktabak voorhanden had dan wel daarbij betrokken was. Belanghebbende was ten tijde van het aantreffen van de tabak in 2020 en 2021 niet meer woonachtig in de woning, aldus de inspecteur.

4.10.

Vast staat dat de sigaretten zijn aangetroffen in en rond de woning. De sigaretten waren niet voorzien van accijnszegels. Er was dus voor die tabaksgoederen geen accijns geheven overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het Unierecht en de nationale wetgeving. Belanghebbende was ten tijde van de controle in 2017 woonachtig in de woning. Hij had een sleutel en kon de woning en de schuur vrij betreden. Daarmee staat vast dat belanghebbende de feitelijke beschikkingsmacht had over de sigaretten. Belanghebbende kan daarom worden aangemerkt als degene die de onveraccijnsde sigaretten voorhanden heeft gehad. Aan dit oordeel doet niet af dat de inspecteur heeft afgezien van het opleggen van een naheffingsaanslag accijns met betrekking tot de tabak die in 2020 en 2021 is aangetroffen, omdat hij van mening was dat daarvoor onvoldoende bewijs was gelet op het feit dat belanghebbende niet meer in de woning woonachtig was. De feitelijke situatie was in 2017 dus anders dan in de jaren 2020 en 2021, en dit verschil is kennelijk de aanleiding geweest om belanghebbende voor de latere vondsten geen naheffingsaanslag op te leggen.

4.11.

Voorts merkt het hof op dat behalve de persoon die de onveraccijnsde goederen voorhanden heeft, ook iedere andere persoon die is betrokken bij het voorhanden hebben van de onveraccijnsde goederen, als belastingplichtige in de zin van de WA kan worden aangemerkt. Het hof is van oordeel dat belanghebbende, gelet op de in 4.10 vermelde feiten en omstandigheden, op zijn minst genomen betrokken is geweest bij het voorhanden hebben van de onveraccijnsde sigaretten.

4.12.

Het hof komt daarom tot het oordeel dat belanghebbende de onveraccijnsde sigaretten waarvoor de naheffingsaanslag is opgelegd voorhanden heeft gehad, dan wel daar op zijn minst genomen bij betrokken is geweest. Dit betekent dat de naheffingsaanslag terecht aan belanghebbende is opgelegd.

(ii) Is het willekeurverbod geschonden?

4.13.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het willekeurig is om aan hem de naheffingsaanslag op te leggen, omdat uit het strafrechtelijk dossier kan worden opgemaakt dat niet hij maar zijn broer een actieve rol had bij de sigarettenhandel. Hiertoe voert belanghebbende aan dat de onveraccijnsde sigaretten niet in afgesloten ruimten zijn aangetroffen, dat alle bewoners toegang tot die ruimten hadden en dat hij – nadat hij in 2020 en 2021 tabak rondom de woning had aangetroffen – dat zelf heeft gemeld.

4.14.

De inspecteur betwist dat sprake is van willekeur bij het opleggen van de naheffingsaanslag. Hij kan kiezen aan welke accijnsplichtige hij een naheffingsaanslag oplegt. De inspecteur heeft de naheffingsaanslag aan belanghebbende opgelegd, omdat belanghebbende wel als verdachte is aangemerkt voor het opzettelijk voorhanden hebben van onveraccijnsde goederen en zijn broer en hoogbejaarde ouders niet.

4.15.

Het hof overweegt als volgt. Het kan in het midden blijven of belanghebbende dan wel zijn broer een actieve rol bij de sigarettenhandel had. Het recht van de Europese Unie brengt namelijk niet mee dat een naheffingsaanslag moet worden vernietigd op de grond dat de inspecteur geen onderzoek heeft gedaan naar de mogelijkheid dat andere personen ook als accijnsschuldige zijn aan te spreken dan wel op de grond dat de inspecteur aan die andere personen geen naheffingsaanslag heeft opgelegd.^[14]De Uniewetgever heeft bewust een ruime omschrijving willen geven van de categorie van personen die tot voldoening van de accijns gehouden zijn, zodat de inning van de betreffende accijns zoveel mogelijk wordt gewaarborgd.^[15]Het inherente doel van hoofdelijke (risico)aansprakelijkheid bestaat er namelijk in om de verhaalsmogelijkheden voor de autoriteiten te vergroten en daarmee de doeltreffende invordering van accijnsschulden en de bescherming van de eigen middelen van de Unie te versterken.^[16]Deze uitlegging doet niet af aan de eventueel door het nationale recht geboden mogelijkheid voor iemand die schuldenaar is voor de accijns om een regresvordering in te stellen tegen een andere persoon die schuldenaar is voor die accijns.^[17]Daarnaast geldt dat als één van de belastingplichtigen het bedrag van de accijns geheel of gedeeltelijk voldoet, het betaalde bedrag in mindering komt op hetgeen van de overige belastingplichtigen kan worden ingevorderd.^[18]Het hof voegt hieraan toe dat uit r.o. 4.10 blijkt dat de inspecteur niet willekeurig te werk is gegaan bij de latere vondsten. Bovendien staat in de gedingstukken een aanwijzing dat de politie belanghebbende – en niet zijn broer – verdacht van handel in gestolen goederen, wapens en verdovende middelen.

(iii) Is het zorgvuldigheidsbeginsel geschonden?

4.16.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de inspecteur het zorgvuldigheidsbeginsel heeft geschonden door niet vooraf te bepalen of de gehele belastingschuld doeltreffend op belanghebbende kon worden verhaald.

4.17.

Het hof is van oordeel dat er geen rechtsregel is op grond waarvan de inspecteur het vaststellen van een (naheffings)aanslag achterwege moet laten bij geen of onvoldoende verhaalsmogelijkheden. De beroepsgrond slaagt dan ook niet.

Tussenconclusie

4.18.

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

4.19.

Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

4.20.

Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene Pro wet bestuursrecht.

5.Beslissing

Het hof:

verklaart het hoger beroep ongegrond;
bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

De uitspraak is gedaan door L.D.M.A. Reijs, voorzitter, A. van Dongen en B. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van X. Evers, als griffier.

De beslissing is digitaal ondertekend en in het openbaar uitgesproken op 17 december 2025.

De griffier, de voorzitter,

X. Evers L.D.M.A Reijs

Een afschrift van de uitspraak is op die datum in MijnRechtspraak geplaatst. Aan de partij die niet digitaal procedeert, is een afschrift op die datum aangetekend per post verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raadwww.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

de dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.

Bevestiging naheffingsaanslag accijns voor onveraccijnsde sigaretten in woning