ECLI:NL:GHSHE:2025:548

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Nummers: 23/363 en 23/364

Uitspraak op het hoger beroep van

[belanghebbende] ,

verblijvende in [woonplaats] ,

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 2 februari 2023, zaaknummers BRE 21/4166 en 21/4167, in het geding tussen belanghebbende en

de inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De inspecteur heeft de aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2019 en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) 2019 (hierna gezamenlijk ook aangeduid als ‘de aanslagen’) opgelegd. Tevens is bij beschikkingen belastingrente in rekening gebracht en (voor de inkomstenbelasting) bij beschikking een boete opgelegd.

1.2.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslagen, de belastingrente en de boetebeschikking. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en de bezwaren deels ongegrond en deels gegrond verklaard.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard.

1.4.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

De inspecteur heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar belanghebbende.

1.6.

De zitting heeft plaatsgevonden op 23 januari 2025 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] als gemachtigde van belanghebbende en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .

1.7.

Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij. De inspecteur heeft geen bezwaar gemaakt tegen overlegging van de bij deze pleitnota behorende bijlage.

1.8.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

2.Feiten

2.1.

Op 19 juli 2019 heeft de landelijke recherche van de Politie in een loods op het perceel [adres] in [plaats] een productielaboratorium voor synthetische drugs aangetroffen. De loods was ingericht en gebruikt voor het op grote schaal vervaardigen van synthetische drugs. Uit camerabeelden blijkt volgens de politie dat drie personen bij en in de loods zijn geweest, te weten belanghebbende, [naam 5] (hierna: [naam 5] ) en [naam 1] (hierna: [naam 1] ). In de loods zijn 66 emmers aangetroffen met restanten MDMA-HC1 kristallen en vervuilde aceton en 109 liter MDMA-olie, waarmee minimaal 109 kilogram MDMA-HC1 kristallen geproduceerd kan worden.

2.2.

De officier van justitie heeft - kort weergegeven - aan belanghebbende tenlastegelegd:

- de productie van MDMA en/of amfetamine en de handel daarin (feit 1);

- het opzettelijk aanwezig hebben van 109 liter MDMA-olie (feit 2);

- voorbereidingshandelingen voor de productie van synthetische drugs (feit 3);

- het voorhanden hebben van een wapen en/of munitie (feit 4); en

- het al dan niet opzettelijk een jammer (ofwel een verstoorder) aangelegd aanwezig hebben dan wel gebruiken (feit 5).

2.3.

De rechtbank Oost-Brabant heeft belanghebbende op 15 juli 2020 strafrechtelijk veroordeeld (hierna: het strafvonnis) voor de productie van MDMA en/of amfetamine (feit 1) en de tenlastegelegde feiten 2 en 3 en een gevangenisstraf van 66 maanden opgelegd. Belanghebbende is vrijgesproken van de handel in MDMA en/of amfetamine en feiten 4 en 5. Aan [naam 5] is ook een gevangenisstraf opgelegd van 66 maanden en aan [naam 1] een gevangenisstraf van 36 maanden. Rechtbank Oost-Brabant heeft geoordeeld dat belanghebbende, [naam 5] en in mindere mate [naam 1] , in onderlinge samenwerking, in de loods niet alleen goederen hebben geplaatst die bestemd zijn voor de productie van synthetische drugs, maar ook daadwerkelijk hebben gelaboreerd en dat op geen enkele wijze is gebleken van betrokkenheid van andere laboranten. Ook heeft de rechtbank Oost-Brabant geoordeeld dat belanghebbende zich bewust was van de aanwezigheid van de aldaar aangetroffen MDMA-olie, dat hij daarover ook beschikkingsmacht had en dat hij voorbereidingshandelingen op het vervaardigen van synthetische drugs heeft gepleegd. Bij het opleggen van de straf heeft de rechtbank Oost-Brabant rekening gehouden met de omstandigheid dat belanghebbende in 2017 en 2019 eerder voor soortgelijke feiten is veroordeeld tot forse, onvoorwaardelijke gevangenisstraffen. Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld tegen het strafrechtelijke vonnis.

2.4.

De inspecteur heeft belanghebbende voor het jaar 2019 niet uitgenodigd tot het doen van aangifte IB/PVV. Belanghebbende heeft geen aangifte IB/PVV 2019 ingediend.

2.5.

Op 19 augustus 2020 heeft de inspecteur aan de officier van justitie op grond van artikel 55 Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) verzocht om alle gegevens en inlichtingen te verstrekken uit het strafrechtelijk onderzoek. De officier van justitie heeft het verzoek voor akkoord ondertekend en heeft de inspecteur het strafvonnis gestuurd.

2.6.

Op 3 november 2020 is een rapport boekenonderzoek naar aanleiding van het strafvonnis aan belanghebbende toegezonden. In de begeleidende brief bij het rapport staat het volgende vermeld:

“Hierbij ontvangt u het rapport boekenonderzoek wat is opgesteld naar aanleiding van de gerechtelijke uitspraak de dato 15-07-2020 door rechtbank Oost-Brabant.

In dit rapport staan de fiscale gevolgen beschreven. Op basis van de bevindingen zal een definitieve aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2019 alsmede een definitieve aanslag zorgverzekeringswet 2019 worden opgelegd.”

2.7.

Op basis van ervaringsgegevens van de politie heeft de inspecteur de totale omzet van het aangetroffen laboratorium berekend op € 462.000. De inspecteur is daarbij uitgegaan van 369,6 kilogram MDMA-HC1 kristallen, gebaseerd op de 66 aangetroffen emmers, een feitelijke productie van 1,4 kilogram MDMA-HC1 op 1 liter MDMA-base en een prijs per kilogram van € 1.250, de prijs voor groothandel/aflab. De inspecteur heeft op 27 januari 2021 aan belanghebbende de aanslagen opgelegd en daarbij de totale opbrengst van € 462.000 in die aanslagen betrokken. De inspecteur heeft de opbrengst in de aanslag IB/PVV 2019 als resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking genomen.

2.8.

Op 7 september 2021 heeft de inspecteur de bezwaren van belanghebbende tegen de aanslagen en de belastingrente ongegrond verklaard en het bezwaar tegen de boetebeschikking gegrond verklaard.

2.9.

Het onderzoek ter zitting bij de rechtbank heeft plaatsgevonden op 22 december 2022. De inspecteur heeft bij [naam 5] in de bezwaarfase op 16 januari 2023 het resultaat uit overige werkzaamheden van € 462.000 met € 132.000 verminderd tot een bedrag van € 330.000, daarbij is hij uitgegaan van een productie van 1 kilogram MDMA-HC1 op 1 liter MDMA-base. De inspecteur heeft daarmee de eerder gehanteerde factor 1,4 bij [naam 5] verlaten.

2.10.

De rechtbank heeft in de uitspraak van 2 februari 2023 het beroep ten aanzien van de aanslag IB/PVV 2019 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag IB/PVV 2019 verminderd naar een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 75.000, de beschikking belastingrente dienovereenkomstig verminderd, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten en bepaald dat de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende moet vergoeden. De rechtbank heeft het beroep ten aanzien van de aanslag Zvw 2019 ongegrond verklaard.

3.Geschil en conclusies van partijen

3.1.

In hoger beroep zijn de antwoorden op de volgende vragen in geschil:

I. Zijn de aanslagen terecht en naar een juist bedrag opgelegd?

II. Is het motiveringsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur geschonden?

III. Heeft belanghebbende recht op een werkelijke kostenvergoeding voor de bezwaarfase?

3.2.

Ter zitting heeft belanghebbende een aantal stellingen ingetrokken. Het betreft de stellingen dat:

a. niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd;

b. het zorgvuldigheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is geschonden;

c. door de inspecteur in strijd met het verbod van détournement de pouvoir is gehandeld;

d. het evenredigheidsbeginsel is geschonden; en

e. sprake is van een individuele en buitensporige last.

3.3.

Belanghebbende concludeert tot een gegrond hoger beroep, tot vernietiging en subsidiair vermindering van de aanslagen en tot een werkelijke en subsidiair hogere (proces)kostenvergoeding. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

4.Gronden

Ten aanzien van het geschil

I.
Zijn de aanslagen terecht en tot de juiste hoogte vastgesteld?

4.1.

Het hof stelt voorop dat in hoger beroep niet meer in geschil is dat bij het vaststellen van de hoogte van het inkomen voor belanghebbende, net als bij [naam 5] is gebeurd, uitgegaan moet worden van een totale opbrengst van het productielaboratorium van € 330.000.

4.2.

Belanghebbende betwist dat hij opbrengsten heeft genoten met de voorbereiding en productie van de synthetische drugs en stelt dat de inspecteur een inkomen van € 75.000 uit de productiewerkzaamheden onvoldoende heeft onderbouwd. Voor zover belanghebbende al opbrengsten uit het productielaboratorium heeft genoten valt die opbrengst lager uit dan het hiervoor vermelde bedrag omdat er meer betrokkenen waren bij de productie dan uit het strafvonnis van 15 juli 2020 volgt. Tot slot stelt belanghebbende dat als er al inkomsten zijn genoten, die inkomsten geen resultaat uit overige werkzaamheden maar winst uit onderneming vormen waarop de MKB-winstvrijstelling moet worden toegepast.

4.3.

De inspecteur stelt daarentegen dat een inkomen van € 75.000 zoals door de rechtbank is vastgesteld eerder te laag dan te hoog is, kort gezegd gelet op:

a. de strafrechtelijke veroordeling van belanghebbende voor zijn werkzaamheden ten aanzien van de productie van MDMA-kristallen tot 66 maanden gevangenisstraf;

b. de veroordeling van [naam 5] tot 66 maanden gevangenisstraf en van [naam 1] tot 36 maanden, waaruit een aanzienlijke rol voor belanghebbende met betrekking tot de verrichte werkzaamheden blijkt; en

c. de eerdere veroordelingen van belanghebbende bij soortgelijke feiten en daarmee kennis en ervaring uit het verleden.

4.4.

Gelet op de omstandigheid dat belanghebbende niet is uitgenodigd tot het doen van aangifte gelden de normale regels van stelplicht en bewijslast. Op de inspecteur rust de bewijslast om aannemelijk te maken dat belanghebbende de door de inspecteur bepleite inkomsten heeft genoten. Dat bewijs kan eventueel gebaseerd zijn op vermoedens.

4.5.

Het hof is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende betrokken is geweest bij de productie van de synthetische drugs. Met name de camerabeelden waarop slechts belanghebbende, [naam 5] en [naam 1] te zien zijn terwijl ze het productielaboratorium bezoeken ten tijde van de observaties laten weinig twijfel over dat het deze drie personen zijn geweest die een hoofdrol hebben gespeeld bij de (voorbereiding van de) productie van de MDMA-kristallen. Het hof ontleent vervolgens aan die betrokkenheid het vermoeden dat daartegenover ook een financiële beloning van aanzienlijke omvang moet hebben gestaan. Het hof acht het onwaarschijnlijk dat belanghebbende dergelijke werkzaamheden heeft verricht zonder een betaling voor zijn werkzaamheden te verlangen. De emmers met de MDMA-kristallen zijn leeg aangetroffen samen met vervuilde aceton, daaruit leidt het hof af dat de productiewerkzaamheden waren afgerond. Onduidelijkheid over de uiteindelijke verkoop kan, met name nu niet bekend is wat nadien met de drugs is gebeurd, niet tot de conclusie leiden dat er ten aanzien van de productiefase geen inkomsten zijn genoten. Hoewel de inspecteur heeft nagelaten met verdere gegevens een beeld te schetsen ten aanzien van de door belanghebbende genoten inkomsten heeft hij in dit geval toch, gelet op juist de beperkte groep van betrokkenen en de evidente rol van belanghebbende zoals blijkt uit het strafrechtelijke vonnis, het vermoeden aannemelijk gemaakt dat de financiële opbrengsten uit de productie van synthetische drugs zijn toe te rekenen aan degenen die daadwerkelijk bij de productie betrokken zijn geweest.

4.6.

De belastingplichtige die wil ontkomen aan bewijs door middel van bewijsvermoedens, kan zich verweren hetzij door de feiten en omstandigheden te betwisten die aan het bewijsvermoeden ten grondslag zijn gelegd, hetzij door andere feiten te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waardoor redelijke twijfel wordt gewekt aan de redengevende kracht van dat bewijsvermoeden, zodat dit vermoeden wordt ontzenuwd.^[1]

4.7.

Belanghebbende betwist dat alleen hij, [naam 5] en [naam 1] betrokken zijn geweest bij het productieproces. Hij stelt dat daarnaast ook [naam 2] , [naam 3] en bovenal [naam 4] (hierna: [naam 4] ) betrokken waren bij het productieproces en dat zij daarom ook zouden moeten worden meegenomen bij het bepalen van het inkomen als deel van de totale opbrengst. Het hof stelt voorop dat belanghebbende ter zitting heeft erkend dat [naam 2] is vrijgesproken voor zijn rol bij het productieproces en dat aan [naam 3] slechts een taakstraf is opgelegd. Hieruit volgt dat hun rol in het productieproces, als ze al een rol zouden hebben gehad, van beperkte en/of ondergeschikte aard moet zijn geweest. Daaraan doet niet af dat in de media berichten zijn verschenen waarin [naam 2] is genoemd als leider van de organisatie, omdat daarmee nog niet zijn betrokkenheid
in de productiefaseis komen vast te staan. Bovendien geldt dat hij niet in de buurt van het productielaboratorium is gezien. Voor [naam 4] is dat anders. Het verrichten van voorbereidingswerkzaamheden is het derde feit waar belanghebbende voor is veroordeeld. De rechtbank Oost-Brabant^[2]heeft geoordeeld dat [naam 4] betrokken is geweest bij voorbereidingshandelingen bij de productie van de synthetische drugs en heeft hem veroordeeld tot een gevangenisstraf van 18 maanden wegens het medeplegen van die voorbereidingshandelingen. Zijn rol was, vergeleken met belanghebbende, de medeverdachte en de eigenaar, beperkter en meer indirect van aard in vergelijking met de andere betrokkenen. Ten aanzien van de rol van [naam 4] heeft belanghebbende desondanks twijfel gewekt over het vermoeden dat de opbrengst slechts aan drie betrokken personen kan worden toegerekend. Hoewel die voorbereidingshandelingen niet gelijk zijn te stellen aan het laboreren, is namelijk aannemelijk dat ook [naam 4] een financiële beloning heeft gekregen uit de totale opbrengst die met de productie is behaald.

4.8.

Die gewekte twijfel kan belanghebbende evenwel niet baten. Ook wanneer [naam 4] als betrokkene bij het productieproces wordt beschouwd en zelfs wanneer zou worden aangenomen dat hij, ondanks zijn beperktere rol ten aanzien van dat proces toch voor een gelijk deel in de totale opbrengst zou delen, dan leidt dit alsnog tot de conclusie dat het door de rechtbank vastgestelde inkomen van belanghebbende van € 75.000 eerder te laag dan te hoog is vastgesteld.

4.9.

Aangezien het hof hiervoor heeft geoordeeld dat belanghebbende niet aangegeven inkomsten heeft genoten, komt het hof toe aan het voor het eerst ter zitting ingenomen standpunt van belanghebbende dat het niet aangegeven inkomen niet als resultaat uit overige werkzaamheden, maar als winst uit onderneming moet worden aangemerkt. Het hof volgt belanghebbende hierin niet. De opbrengst vormt naar het oordeel van het hof, evenals waar de inspecteur vanuit is gegaan, resultaat uit overige werkzaamheden. Feiten en omstandigheden die de conclusie rechtvaardigen dat het productielaboratorium een onderneming zou vormen of dat belanghebbende een ondernemer zou zijn zoals bedoeld in artikel 3.2 Wet inkomstenbelasting 2001 zijn niet aannemelijk geworden; belanghebbende heeft zijn stelling dat sprake is van winst uit onderneming niet onderbouwd.

4.10.

Gelet op het voorgaande moet de eerste geschilvraag bevestigend worden beantwoord.

II.
Motiveringsbeginsel

4.11.

Belanghebbende stelt verder dat het motiveringsbeginsel is geschonden omdat de inspecteur de aanslagen alleen op het controlerapport baseert en dat dit een onvoldoende motivering vormt. Verder heeft ook de rechtbank met het vaststellen van het inkomen op € 75.000 het motiveringsbeginsel geschonden, omdat in de uitspraak niet is te herleiden hoe dat de rechtbank tot dat bedrag is gekomen.

4.12.

Het hof overweegt als volgt. Uit het controlerapport volgt duidelijk waarom en tot welk bedrag inkomsten kunnen worden toegerekend aan belanghebbende. Uit de begeleidende brief bij het controlerapport volgt ook nadrukkelijk dat het controlerapport ten grondslag heeft gelegen aan de aanslagen (zie 2.6). Daarmee heeft de inspecteur het motiveringsbeginsel niet geschonden. Voor zover belanghebbende stelt dat de rechtbank het motiveringsbeginsel heeft geschonden, geldt het volgende. De algemene beginselen van behoorlijke bestuur zijn van toepassing op bestuursorganen en niet op rechterlijke instanties. Indien belanghebbende bedoeld heeft te stellen dat de uitspraak van de rechtbank op dit punt onbegrijpelijk is, dient dit standpunt evenzeer te worden verworpen. De rechtbank heeft het bedrag aan genoten inkomsten kennelijk in goede justitie vastgesteld. De rechtbank was niet gehouden een dergelijke schatting van het inkomen nader te motiveren.^[3]

III.
Integrale kostenvergoeding bezwaarfase

4.13.

Belanghebbende stelt primair dat de werkelijk gemaakte kosten voor de bezwaarfase moeten worden vergoed omdat de inspecteur tegen beter weten in het standpunt heeft ingenomen en gehandhaafd om de gehele omzet bij belanghebbende als opbrengst aan te merken en subsidiair om een factor ‘2’ toe te passen vanwege ernstige onzorgvuldigheid en vooringenomenheid.

4.14.

Het hof ziet geen reden om over te gaan tot het vergoeden van de werkelijke kosten van belanghebbende voor de bezwaarfase. Naar het oordeel van het hof is geen sprake van bijzondere omstandigheden in de-zin van artikel 2, lid 3, Besluit proceskosten bestuursrecht. Dit oordeel behoeft geen nadere motivering.

Tussenconclusie

4.15.

Het hoger beroep is ongegrond.

Ten aanzien van het griffierecht

4.16.

Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

4.17.

Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.

5.Beslissing

Het hof:

verklaart het hoger beroep ongegrond;
bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

De uitspraak is gedaan door J.M. van der Vegt, voorzitter, T.A. Gladpootjes en M.E. Smorenburg, in tegenwoordigheid van N.A. de Grave, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 26 februari 2025 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst.

De griffier, De voorzitter,

N.A. de Grave J.M. van der Vegt

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

de dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.