Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden van 13 augustus 1993 betreffende de aan X te Z voor het jaar 1991 opgelegde aanslag inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof Aan belanghebbende is voor het jaar 1991 een aanslag inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 58.897,--, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd. Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft die uitspraak vernietigd en de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van f 53.796,--. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. Belanghebbende heeft een vertoogschrift ingediend.
3. Beoordeling van het middel 3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. Belanghebbende is per 1 november 1990 benoemd in de functie van A te Q. Om deze functie volledig en goed te kunnen gaan uitoefenen diende belanghebbende de opleiding B te volgen. Deze opleiding werd gegeven in R en kon in diensttijd met behoud van salaris worden gevolgd. Belanghebbende heeft de opleiding gevolgd van 14 januari 1991 tot en met 12 juli 1991 en van 16 september 1991 tot en met 23 november 1991. De opleiding nam in die perioden hele werkweken in beslag. Belanghebbende woonde gedurende het gehele jaar 1991 te S. Hij verbleef gedurende de perioden van opleiding in een pension te T. Belanghebbende bezocht zijn gezin midweeks en in het weekend. Ter zake van deze reizen tussen T en S heeft belanghebbende (130 x 146 km x f 0,44 =) f 8.351,20 afgetrokken. Er is nimmer op dezelfde dag heen en weer gereisd. 3.2. In cassatie is de vraag aan de orde of deze kosten waaromtrent het Hof in cassatie onbestreden heeft geoordeeld dat zij tot de aftrekbare kosten als bedoeld in artikel 35 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) behoren, ingevolge het bepaalde in artikel 36, lid 2, aanhef en letter g, van de Wet slechts tot een bedrag van f 3.250,-- in aanmerking kunnen worden genomen. 3.3. Het Hof heeft geoordeeld dat zodra een cursus een (nagenoeg) volledige dagtaak oplevert en aldus opgaat in de vervulling van de dienstbetrekking zelve, het volgen van die cursus als het vervullen van de dienstbetrekking moet worden gezien en dat de wetgever kennelijk slechts de bedoeling heeft gehad om onder artikel 36, lid 2, letter g, van de Wet te laten vallen cursussen en dergelijke, welke naast de normale vervulling van de dienstbetrekking worden gevolgd. Het Hof heeft aan deze oordelen de gevolgtrekking verbonden dat de onderwerpelijke cursus niet is aan te merken als een cursus in de zin van artikel 36, lid 2, letter g, van de Wet. Het middel richt zich tegen deze oordelen met het betoog dat de wetgever een beperking heeft gesteld aan de aftrekbaarheid van de kosten voor alle cursussen ongeacht hun aard en duur, en derhalve ook als de cursussen als bedrijfsopleidingen moeten worden beschouwd. 3.4. Dit betoog is juist. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van voormelde wetsbepaling blijkt dat in het oorspronkelijke wetsontwerp, dat heeft geleid tot de Wet invoering en aanvulling van de vereenvoudiging van de tariefstructuur in de loon- en inkomstenbelasting en wijziging van de regeling betreffende aftrekposten van 27 april 1989, Stb. 1989,123, kosten voor congressen, seminars en symposia van aftrek werden uitgesloten, terwijl de aftrek van kosten voor vakcursussen en bedrijfsopleidingen en dergelijke niet werd beperkt (Memorie van Toelichting, Kamerstukken II, 1988/89, 20 873, nr. 3, blz 28). Tijdens de behandeling van dit voorstel in de Tweede Kamer is meermalen bezorgdheid geuit over afbakeningsproblemen die tussen congressen, seminars en symposia enerzijds en cursussen anderzijds zouden kunnen ontstaan (Voorlopig Verslag, Kamerstukken II, 1988/89, 20 873, nr. 4, blz. 19 en blz.38/39 en Eindverslag, Kamerstukken II, 1988/89, 20 873, nr. 7, blz.30/31). In de Memorie van Antwoord (Kamerstukken II, 1988/89, 20 873, nr. 5, blz. 61) heeft de Staatssecretaris daarover opgemerkt dat een keuze moet worden gemaakt tussen een wettekst die, zoals de voorgestelde tekst, enerzijds evidente vakopleidingen ongemoeid laat doch anderzijds, in het grensgebied, interpretatiegeschillen kan oproepen, of een veel grovere wettekst die alle activiteiten op dit terrein over één kam scheert en via kwantitatieve criteria een redelijk resultaat beoogt te bereiken. Bij amendement van het Tweede Kamerlid De Grave is de voorgestelde wettekst ten slotte gewijzigd in de huidige tekst. De toelichting bij het amendement geeft aan dat is beoogd geen onderscheid te maken tussen kosten voor cursussen en kosten voor congressen, seminars, symposia en dergelijke (Kamerstukken II, 1988/89, 20 873 nr. 29, blz.1/2). 3.5. Uit deze wetsgeschiedenis moet worden afgeleid dat de wetgever ter voorkoming van afbakeningsproblemen ook de kosten voor vakcursussen of bedrijfsopleidingen aan de hand van een kwantitatief criterium heeft willen beoordelen, zonder onderzoek naar de aard van die cursussen of opleidingen. Het middel is derhalve in zoverre gegrond. 3.6. De Inspecteur heeft de onderhavige reizen aangemerkt als "de desbetreffende reizen" in de zin van artikel 36, lid 2, letter g, van de Wet. Als "de desbetreffende reizen" kunnen evenwel slechts gelden de reizen die rechtstreeks verband houden met het volgen van de cursus. Dit is niet het geval voor zover de reizen zijn gemaakt voor gezinsbezoek. Hier kan in het midden blijven hoe dient te worden geoordeeld als sprake is van reizen die tevens het karakter hebben van reizen voor woon- werkverkeer. 3.7. Gelet op hetgeen in 3.1 is overwogen, gelden als "de desbetreffende reizen" slechts de reizen gemaakt op 14 januari, 12 juli, 16 september en 23 november 1991. Voor de overige reizen tussen T en S heeft het Hof derhalve terecht de door belanghebbende gevraagde aftrek verleend. In zoverre faalt het middel. 3.8. Voor de als de "de desbetreffende reizen" in aanmerking komende vier reizen geldt voor de berekening van de aftrek niet het forfaitaire bedrag van f 0,44 per kilometer, maar gelden de werkelijke kosten per kilometer. Na verwijzing zal moeten worden bepaald welk bedrag belanghebbende te dezer zake als cursuskosten kan aftrekken.
4. Proceskosten De Hoge Raad zal met het oog op een eventuele veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken belanghebbende in de gelegenheid stellen zich uit te laten als hierna bepaald.
5. Beslissing De Hoge Raad vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht, verwijst het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest, bepaalt dat door de Griffier van de Hoge Raad aan de Staatssecretaris van Financiën wordt terugbetaald het ter zake van de vervanging van de mondelinge uitspraak bij het Hof gestorte bedrag van f 150,-- en stelt belanghebbende in de gelegenheid binnen 6 weken na heden zich uit te laten omtrent een eventuele veroordeling van de wederpartij in de kosten van het geding in cassatie.
Dit arrest is gewezen door de vice-president Stoffer als voorzitter, en de raadsheren Urlings, Zuurmond, Herrmann en Fleers, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van der Vegt, in raadkamer van 5 oktober 1994.