Uitspraak
Nr. 35550
14 juni 2000
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 8 juli 1999 betreffende na te melden aan X te Z opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1993 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 141.589,--, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof, dat het beroep gegrond heeft verklaard, de uitspraak van de Inspecteur heeft vernietigd en de aanslag heeft verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 63.115,--. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.
3. Beoordeling van de middelen van cassatie
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
Belanghebbende oefent in maatschapsverband tezamen met zijn echtgenote een huisartsenpraktijk uit in Z. Op 16 december 1988 hebben belanghebbende en zijn echtgenote het voorheen door hen gehuurde pand a-straat 1 te Z, een woonhuis met praktijkruimte (hierna: het woonhuis), in eigendom verworven. Zij hebben het woonhuis, met een totaal aan aanschaffingskosten van f 366.045,--, tot het ondernemingsvermogen van de maatschap gerekend.
Op 4 januari 1993 hebben zij elders een nieuwe praktijkruimte betrokken. De praktijkruimte in het woonhuis kreeg een privé-bestemming. Het woonhuis is voor f 193.800,--, te weten 60% van de door de gemeente getaxeerde waarde voor de onroerend-goedbelastingen, overgebracht naar het privé-vermogen.
De Belastingdienst Registratie en Successie heeft de vrije verkoopwaarde van de woonruimte getaxeerd op f 320.000,-- en die van de praktijkruimte op f 75.000,--, derhalve in totaal f 395.000,--.
Na een eerdere lagere taxatie heeft makelaar E in overeenstemming met dit rapport de waarde in verhuurde staat van het woonhuis geschat op f 267.000,--, waarbij hij de zogenoemde vuistregel van 60% toepaste op het woongedeelte. De rendementswaarde schatte hij op f 237.000,--.
De Inspecteur is bij het vaststellen van de aanslag uitgegaan van de door de Belastingdienst Registratie en Successie getaxeerde waarde van f 395.000,-- voor het woonhuis, inclusief de praktijkruimte.
3.2.1. Het Hof heeft geoordeeld: dat belanghebbende het woonhuis tot zijn ondernemingsvermogen mocht rekenen; dat hij het woonhuis op de balans van de maatschap heeft opgenomen voor het bedrag van de aanschaffingskosten; dat de Inspecteur niet heeft gesteld dat de omvang van de aanschaffingskosten verband hield met enige privé-omstandigheid; dat er daarom geen reden is het woonhuis voor een lager bedrag dan de aanschaffingskosten op de balans op te nemen.
3.2.2. Tegen deze oordelen richt zich middel I met het betoog dat het Hof ten onrechte is voorbijgegaan aan de stelling van de Inspecteur dat de beslissing tot duurzame zelfbewoning had moeten leiden tot het - op het moment van de beslissing - aannemen van een onttrekking aan het ondernemingsvermogen tot het verschil tussen de waarde van het woonhuis in vrij opleverbare staat en de waarde van het woonhuis in gedeeltelijk bewoonde staat.
Evenvermelde stelling van de Inspecteur kan niet als juist worden aanvaard. Indien een ondernemer gaat wonen in een pand dat door hem terecht tot zijn ondernemingsvermogen wordt gerekend, vindt jaarlijks een onttrekking van het woongenot plaats. Ter zake daarvan moet de huurwaarde van de woonruimte worden gerekend tot zijn winst uit onderneming. Niet kan worden gezegd dat daarnaast een deel van de waarde van het pand aan het ondernemingsvermogen is onttrokken, ook niet indien, uitgaande van de tot de winst uit onderneming te rekenen huurwaarde, de rendementswaarde van het pand lager is dan de waarde in het economische verkeer. Het middel kan derhalve niet tot cassatie leiden.
3.3.1. Het Hof heeft vervolgens geoordeeld dat, nu belanghebbende rond 4 januari 1993 verplicht was het pand tot zijn privé-vermogen te rekenen, de waarde in het economische verkeer kan worden afgeleid van de koopsom die een willekeurige koper, niet zijnde de bewoner, zou willen betalen voor een dergelijk pand dat voor een normale huur verhuurd is en zonder dat ontruiming op korte termijn te verwachten is, zijnde de verkoopwaarde in verhuurde staat. Het Hof heeft aannemelijk geacht dat de bewoner in het algemeen bereid zal zijn een hogere prijs te betalen dan de prijs die bij onderhandse verkoop in verhuurde staat mag worden verwacht. Het Hof heeft de waarde van het pand vervolgens in goede justitie vastgesteld op f 245.000,--.
3.3.2. Middel II berust op de stelling dat het Hof heeft geoordeeld dat ook de waarde van de praktijkruimte wordt gedrukt door de bij de overgang van het woonhuis naar het privé-vermogen gehandhaafde bestemming tot zelfbewoning. Deze stelling berust op een verkeerde lezing van ’s Hofs uitspraak. Bij de vorming van zijn hiervóór in 3.3.1 weergegeven oordeel is het Hof uitgegaan van de verkoopwaarde van het woonhuis in verhuurde staat, die door het Hof is gesteld op f 237.000,--, waarbij het Hof kennelijk heeft aangesloten bij de hiervóór in 3.1 vermelde, door E geschatte rendementswaarde van het woonhuis. Volgens de tot de stukken van het geding behorende brief van E van 9 januari 1997, welke een specificatie bevat van die rendementswaarde, bestaat deze uit de som van f 75.000,-- waarde vrij te aanvaarden van de praktijkruimte en f 162.000,-- waarde bewoond van de woonruimte. Het middel faalt dus bij gebrek aan feitelijke grondslag.
3.3.3. Anders dan middel III betoogt, heeft het Hof zonder schending van enige rechtsregel de waarde in het economische verkeer van het woonhuis ten tijde van de overgang naar het privé-vermogen kunnen bepalen door uit te gaan van de verkoopwaarde in verhuurde staat en deze waarde in goede justitie te corrigeren in verband met de omstandigheid dat de bewoner in het algemeen bereid zal zijn een hogere prijs te betalen dan de prijs die in verhuurde staat mag worden verwacht. Het aan voormeld uitgangspunt ten grondslag liggende oordeel van het Hof, dat de verkoopwaarde in verhuurde staat gelijk is aan de hiervóór in 3.1 vermelde rendementswaarde van f 237.000,--, is niet onbegrijpelijk. Het middel faalt derhalve.
3.4.1. De Inspecteur heeft gesteld dat in 1993 huurders veelal bereid waren de door hen bewoonde woning te kopen voor een koopsom van circa 90% van de waarde in het economische verkeer vrij te aanvaarden. Het Hof heeft met betrekking tot deze stelling geoordeeld dat, reeds omdat huurders niet verplicht zijn op een aanbod tot verkoop door de verhuurder in te gaan en het hun veelal vrijstaat de huurovereenkomst te continueren, bij de overgang naar privé-vermogen van a-straat 1, nu belanghebbende niet de mogelijkheid heeft van overgang af te zien en in confesso is dat belanghebbende verplicht was het pand tot het privé-vermogen te rekenen, het percentage van 90 in dit geval niet als richtsnoer kan gelden.
3.4.2. Middel IV betoogt terecht dat tussen partijen niet in confesso was dat belanghebbende verplicht was het woonhuis tot zijn privé-vermogen te rekenen. Tot cassatie kan zulks evenwel niet leiden, aangezien - gelijk het middel terecht betoogt - voor de vraag welke waarde aan het woonhuis in bewoonde staat op het moment van overgang naar het privé-vermogen moet worden toegekend, niet van belang is of belanghebbende al dan niet verplicht was het woonhuis tot zijn privé-vermogen te rekenen.
3.4.3. Middel V betoogt dat belanghebbende vergeleken kan worden met een huurder die het door hem bewoonde huis heeft gekocht.
In ’s Hofs hiervóór in 3.4.1 weergegeven oordeel ligt besloten het juiste oordeel dat, nu de waarde van het woonhuis in bewoonde staat moet worden vastgesteld op het moment van de overgang naar het privé-vermogen, de situatie van belanghebbende niet op één lijn is te stellen met die van een verhuurder die de huurder in de gelegenheid stelt de door hem bewoonde woning te kopen maar die niet tot verkoop behoeft over te gaan. Op grond hiervan heeft het Hof de hiervóór in 3.4.1 weergegeven stelling van de Inspecteur niet voldoende geacht om ook bij belanghebbende het percentage van 90 als richtsnoer te hanteren. Laatstbedoeld oordeel is niet onbegrijpelijk. De middelen kunnen derhalve niet tot cassatie leiden.
3.5.1. Middel VI betoogt dat het Hof zich niet heeft uitgelaten over de stelling van de Inspecteur dat belanghebbende in verband met de overgang van het woonhuis naar het privé-vermogen een desinvesteringsbetaling is verschuldigd van f 2.160,--.
3.5.2. Het middel slaagt. Doordat het Hof zich over evenvermelde stelling niet heeft uitgelaten, is zijn uitspraak niet naar de eis der wet met redenen omkleed.
3.6. Gelet op het hiervóór in 3.5.2 overwogene kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en omtrent de proceskosten;
verwijst het geding naar het Gerechtshof te ‘s-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is op 14 juni 2000 vastgesteld door de vice-president R.J.J. Jansen als voorzitter, en de raadsheren F.W.G.M. van Brunschot, D.G. van Vliet, P.J. van Amersfoort en P. Lourens, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier J.M. van Hooff, en op die datum in het openbaar uitgesproken.