Uitspraak
Nr. 35235
14 juli 2000
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 23 februari 1999 betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen voor het jaar 1994.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1994 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak door de Inspecteur is verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f 13.578.148,-- met toepassing van het bijzondere tarief van 20 percent over het belastbare inkomen voor zover dat de eerste schijf te boven gaat.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een vertoogschrift ingediend.
3. Beoordeling van de middelen
3.1 In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. De schoonvader van belanghebbende is overleden in mei 1984. In diens in 1981 opgemaakte testament is onder meer vermeld dat het vruchtgebruik van 6.000 aandelen in een bepaalde vennootschap met beperkte aansprakelijkheid met ingang van 25 juni 1991 voor de duur van twee jaren achtereenvolgens en bij opvolging wordt gelegateerd aan zijn echtgenote (belanghebbendes schoonmoeder), haar dochter (belanghebbendes echtgenote), en een stichting. Bij hetzelfde testament is het vruchtgebruik van die 6.000 aandelen in aansluiting op het vermelde legaat vanaf 25 juni 1993 tot 25 juni 2023 gelegateerd aan de bedoelde stichting en vervolgens, in aansluiting op dat legaat, vanaf 25 juni 2023 levenslang aan belanghebbendes echtgenote. Op 13 mei 1991 heeft belanghebbendes schoonmoeder het eerstvermelde legaat verworpen, waarop het is verkregen door de echtgenote van belanghebbende. Terzake van de verkrijging van dit legaat is door haar in 1994 een bedrag van f 1.452.168,-- aan successierecht betaald. Ingevolge het vruchtgebruik heeft zij in de jaren 1992 en 1993 een bedrag van f 9.335.642,-- als inkomsten genoten. Bij belanghebbendes aangifte voor de inkomstenbelasting voor het jaar 1994 is het betaalde successierecht gerangschikt onder de op de ingevolge het vruchtgebruik genoten inkomsten uit vermogen drukkende aftrekbare kosten.
3.2 Het Hof heeft geoordeeld dat het vruchtgebruik op voornoemde aandelen gelet op de overige bepalingen van het testament niet als een tijdelijk recht van vruchtgebruik kan worden beschouwd, zodat de verkrijging hiervan plaatsvindt in de vermogenssfeer. In deze situatie kan naar ’s Hofs oordeel het door belanghebbendes echtgenote verkregen recht van vruchtgebruik niet worden gelijkgesteld met de inkomsten ingevolge dat recht. Op die grond heeft het Hof het betaalde successierecht niet tot de aftrekbare kosten gerekend.
3.3 Het door de echtgenote van belanghebbende verschuldigd geworden successierecht is geheven terzake van haar verkrijging van het recht van vruchtgebruik van de aandelen. Het is geen tegenprestatie voor de ingevolge dat recht te genieten inkomsten en kan dan ook niet worden gerekend tot de kosten gemaakt tot verwerving, inning of behoud daarvan. Evenmin is het een uitgave die zakelijk aan het genieten van de inkomsten is verbonden, zodat het ook niet kan worden gerekend tot de op die inkomsten drukkende lasten. Het kan derhalve niet als aftrekbare kosten bij de berekening van het inkomen van belanghebbende in aanmerking worden genomen. De omstandigheid dat het hier niet gaat om een levenslang vruchtgebruik maar om een vruchtgebruik voor slechts twee jaren heeft in dit verband geen betekenis.
3.4 Aan hetgeen onder 3.3. is overwogen doet niet af dat in een geheel andere situatie, namelijk die waarin na de sterfdatum door de verkrijger genoten inkomsten - niet zijnde ten sterfdage lopende termijnen - aan een ten sterfdage reeds verstreken periode moeten worden toegerekend, op wetshistorische gronden het op die inkomsten betrekking hebbende successierecht als een daarop drukkende last in aanmerking kan worden genomen. De desbetreffende passage in de Memorie van Antwoord bij het ontwerp dat heeft geleid tot de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Kamerstukken II 1962/63, 5380, nr. 19, blz. 6), waarin kennelijk is aangesloten bij het arrest van de Hoge Raad van 17 mei 1944, B. 7865, geeft voor die bepaalde situatie een op de redelijkheid berustende oplossing, waarbij, gelet op de vraagstelling, in aanmerking zal zijn genomen dat indien de opbrengst nog juist voor het overlijden door de erflater zou zijn genoten, de inkomstenbelasting aftrekbaar zou zijn geweest in de boedel. Daargelaten of het tegen deze achtergrond niet systematisch juister zou zijn geweest te kiezen voor het in aanmerking nemen van een latente inkomstenbelastingschuld bij de berekening van het successierecht, er is geen reden deze regeling uit te breiden tot gevallen zoals het onderhavige waarin ten gevolge van het overlijden een vruchtgebruik ontstaat. In deze gevallen is er evenmin reden een deel van het successierecht op de opbrengsten in mindering te brengen als wanneer de vermogensbestanddelen zouden vererven zonder splitsing in vruchtgebruik en bloot eigendom.
3.5 Uit het voorgaande volgt dat het Hof, wat er zij van de daarvoor gebezigde gronden, een juiste beslissing heeft gegeven. De middelen falen derhalve.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
5. Beslissing
De Hoge Raad verwerpt het beroep.
Dit arrest is op 14 juli 2000 vastgesteld door de vice-president E. Korthals Altes als voorzitter, en de raadsheren G.J. Zuurmond, A.G. Pos, D.H. Beukenhorst en L. Monné, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier P.E. Bolle, en op die datum in het openbaar uitgesproken.