Uitspraak
14 oktober 2005
Eerste Kamer
Nr. C04/172HR
JMH
Hoge Raad der Nederlanden
Arrest
in de zaak van:
DE ONTVANGER VAN DE BELASTINGDIENST/RIVIERENLAND, voorheen de Ontvanger van de Belastingdienst/Ondernemingen Gorinchem, kantoorhoudende te Gorinchem,
EISER tot cassatie, incidenteel verweerder,
advocaat: mr. M.J. Schenck,
t e g e n
[verweerder], wonende te [woonplaats],
VERWEERDER in cassatie, incidenteel eiser,
advocaat: mr. P. Garretsen.
1. Het geding in feitelijke instanties
Eiser tot cassatie - verder te noemen: de Ontvanger - heeft bij exploot van 1 juli 1999 verweerder in cassatie - verder te noemen: [verweerder] - gedagvaard voor de rechtbank te Arnhem en gevorderd bij vonnis, uitvoerbaar bij voorraad:
1. te verklaren voor recht dat [verweerder] als bestuurder van de vennootschap op grond van artikel 36 Invorderingswet Pro 1990 hoofdelijk aansprakelijk is voor de in het lichaam van de dagvaarding onder punt 1 genoemde belastingschuld tot het in het lichaam van de dagvaarding onder punt 5 genoemde bedrag van ƒ 581.728,28 of, voor het geval in de procedure volgend op het bezwaarschrift ingevolge art. 50 Invorderingswet Pro 1990 een ander bedrag wordt vastgesteld, tot dat andere bedrag, alsmede voor de daarover verschuldigde invorderingsrente, over de bedragen en vanaf de data als omschreven in punt 4 van het lichaam van de dagvaarding, althans de vroegst mogelijke, door de rechtbank te bepalen, datum;
2. [verweerder] te veroordelen in de kosten van dit geding.
[Verweerder] heeft de vordering bestreden en in reconventie gevorderd:
- te verklaren voor recht dat de Ontvanger door de beslaglegging ten laste van [verweerder] en door het nemen van disproportionele maatregelen onrechtmatig heeft gehandeld en aansprakelijk is voor de daardoor door [verweerder] geleden en nog te lijden schade;
- de Ontvanger te veroordelen, bij vonnis uitvoerbaar bij voorraad, tot opheffing van het door hem ten laste van [verweerder] gelegde beslag;
- de Ontvanger, eveneens bij vonnis uitvoerbaar bij voorraad, te veroordelen tot betaling van een bedrag aan schadevergoeding aan [verweerder], nader op te maken bij staat en te vereffenen volgens de wet.
De Ontvanger heeft de vorderingen in reconventie bestreden.
De rechtbank heeft bij tussenvonnis van 5 april 2001 in conventie de zaak naar de rol verwezen voor het nemen van een conclusie door de Ontvanger en in conventie en reconventie bepaald dat van dit vonnis alleen hoger beroep mogelijk is tegelijk met dat van het eindvonnis.
Bij eindvonnis van 1 november 2001 heeft de rechtbank in conventie de vordering grotendeels toegewezen en in reconventie de vordering afgewezen.
Tegen beide vonnissen heeft [verweerder] hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof te Arnhem. De Ontvanger heeft incidenteel hoger beroep ingesteld.
Bij arrest van 24 februari 2004 heeft het hof, rechtdoende in principaal en incidenteel hoger beroep:
- het tussen partijen gewezen vonnis van de rechtbank te Arnhem van 5 april 2001 bekrachtigd;
- het tussen partijen gewezen vonnis van de rechtbank te Arnhem van 1 november 2001 wat de verklaring voor recht betreft dat [verweerder] aansprakelijk is voor het maximumbedrag van ƒ 150.000,-- vernietigd en, in zoverre opnieuw rechtdoende, voor recht verklaard dat [verweerder] aansprakelijk is tot een maximum van € 53.821,06, en;
- het vonnis van 1 november 2001 voor het overige bekrachtigd.
Het arrest van het hof is aan dit arrest gehecht.
2. Het geding in cassatie
Tegen het arrest van het hof heeft de Ontvanger beroep in cassatie ingesteld. [Verweerder] heeft incidenteel cassatieberoep ingesteld. De cassatiedagvaarding en de conclusie van antwoord tevens houdende het incidenteel beroep zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
Partijen hebben over en weer geconcludeerd tot verwerping van het beroep.
De zaak is voor partijen toegelicht door hun advocaten.
De conclusie van de Advocaat-Generaal L.A.D. Keus strekt in het principale cassatieberoep tot vernietiging en verwijzing en in het incidentele cassatieberoep tot verwerping.
3. Uitgangspunten in cassatie
3.1 In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
(i) Holland Foodmachinery B.V. (hierna: HFM) is opgericht op 7 februari 1994. HFM ontwerpt en ontwikkelt apparaten voor foodprocessing en milieuhygiëne. [Verweerder] is statutair bestuurder van HFM. Op 25 februari 1998 is aan HFM voorlopige surséance van betaling verleend. Op 20 maart 1998 is HFM failliet verklaard.
(ii) In de periode van 26 maart 1998 tot en met 1 maart 1999 zijn aan HFM over tijdvakken gelegen tussen 1 januari 1994 en 24 februari 1998 dertien naheffingsaanslagen omzetbelasting en loonheffing, vermeerderd met verhogingen, rente en kosten, tot een bedrag van ƒ 581.728,81 opgelegd. HFM heeft de aanslagen onbetaald gelaten. Op 9 april 1999 heeft de Ontvanger [verweerder] voor de door HFM niet betaalde naheffingsaanslagen aansprakelijk gesteld. [Verweerder] heeft zijn aansprakelijkheid op de voet van art. 49 Iw Pro 1990 betwist en heeft op grond van art. 50 Iw Pro 1990 tegen die aanslagen bezwaar gemaakt.
(iii) De Ontvanger heeft op 19 februari 1999 op aan [verweerder] toebehorende onroerende zaken conservatoir beslag doen leggen.
3.2 De Ontvanger heeft in eerste aanleg in conventie gevorderd, kort gezegd, dat de rechtbank voor recht zal verklaren dat [verweerder] als bestuurder van HFM op grond van art. 36 Iw Pro 1990 hoofdelijk aansprakelijk is voor de belastingschuld. De Ontvanger verwijt [verweerder] kennelijk onbehoorlijk bestuur in de jaren 1996-1998 en houdt hem op grond van art. 36 lid 3 Iw Pro 1990 en art. 16 Wet Pro financiering volksverzekeringen (Wfv) voor de aan HFM opgelegde, maar niet betaalde, naheffingsaanslagen aansprakelijk. De Ontvanger heeft daartoe gewezen op een veertiental omstandigheden, die al dan niet tezamen en in onderlinge samenhang beschouwd, leiden tot het oordeel dat het door [verweerder] over HFM gevoerde bestuur kennelijk onbehoorlijk is geweest.
[Verweerder] heeft gemotiveerd verweer gevoerd.
3.3 De rechtbank heeft in haar eindvonnis beoordeeld of de door de Ontvanger gestelde veertien aspecten op zichzelf of in onderlinge samenhang kennelijk onbehoorlijk bestuur impliceren en, zo ja, of er sprake is van causaal verband tussen het kennelijk onbehoorlijk bestuur en het onbetaald blijven van de belastingschulden. Ten aanzien van enkele van deze aspecten heeft de rechtbank vastgesteld dat zij kennelijk onbehoorlijk bestuur opleveren; met betrekking tot de overige aspecten was de rechtbank van oordeel dat dit niet het geval was. De rechtbank heeft het nadeel dat de Ontvanger door het kennelijk onbehoorlijk bestuur van [verweerder] heeft geleden bepaald op ƒ 150.000,--.
3.4.1 Het hof heeft in rov. 4.3-4.8 de incidentele grief van de Ontvanger behandeld, die is gericht tegen het oordeel van de rechtbank dat een vijftal van de door de Ontvanger aangevoerde aspecten op zichzelf geen kennelijk onbehoorlijk bestuur opleveren, althans onvoldoende zelfstandige betekenis hebben, en tegen het feit dat de rechtbank deze aspecten buiten beschouwing heeft gelaten. Volgens het hof faalt deze grief, omdat geen van de betrokken aspecten kennelijk onbehoorlijk bestuur oplevert. "Derhalve kan daaraan", aldus het hof in rov. 4.8, "anders dan de Ontvanger subsidiair betoogt, ook geen gewicht toekomen in combinatie met andere factoren dan wel in het kader van het causale verband".
3.4.2 De tweede en de derde incidentele grief van de Ontvanger zijn gericht tegen het oordeel van de rechtbank met betrekking tot de op de Ontvanger rustende stelplicht ten aanzien van de aanleiding tot en het onderwerp van de verschillende naheffingsaanslagen en ten aanzien van de vraag welk aspect van het kennelijk onbehoorlijk bestuur tot het onbetaald blijven van elk van de betrokken aanslagen heeft geleid. Grief 11 in het principale appel is gericht tegen de vaststelling van het ten gevolge van het kennelijk onbehoorlijk bestuur van [verweerder] geleden nadeel op ƒ 150.000,--. Dienaangaande heeft het hof in rov. 4.10 overwogen dat de Ontvanger op grond van art. 36 Iw Pro 1990 in verbinding met art. 16 Wfv Pro dient te stellen en in geval van betwisting aannemelijk dient te maken dat het niet betalen van de belastingschuld het gevolg is van aan [verweerder] te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur, waarbij het onder meer van belang achtte de aard daarvan en de soort onbetaald gebleven belasting. Het hof was van oordeel dat, waar de Ontvanger [verweerder] op een groot aantal punten onderling afwijkende vormen van kennelijk onbehoorlijk bestuur verwijt en hem op grond daarvan voor dertien belastingschulden, zowel bestaande in aanslagen omzetbelasting als boeten en loonheffing, aansprakelijk houdt, van de Ontvanger kan worden gevergd dat deze het verband tussen het aan [verweerder] verweten gedrag en het niet betalen van een bepaalde belastingschuld duidelijk stelt en bij betwisting aannemelijk maakt.
3.4.3 Het hof heeft vervolgens in rov. 4.12 voor elk van de dertien aanslagen onderzocht of het onbetaald blijven van de aanslag het gevolg is van een handelwijze van [verweerder] die als kennelijk onbehoorlijk bestuur is aangemerkt. Het hof heeft overwogen dat voldoende aannemelijk is dat het onbetaald blijven van aanslag 6 (omzetbelasting over de periode van 1 januari 1998 tot en met 24 februari 1998) het gevolg is van het niet doen van aangiften en het verschuiven van omzetbelasting, zodat [verweerder] voor deze schuld van ƒ 37.506,-- aansprakelijk is. Het hof overwoog voorts dat ook wat betreft aanslag 7, die bestaat in correcties omzetbelas-ting over de periode van 1 januari 1995 tot en met 24 februari 1998 naar aanleiding van het controlerapport, aannemelijk is dat een deel van deze belastingschuld niet is betaald ten gevolge van aan [verweerder] verweten onbehoorlijk bestuur, onder meer bestaande in het terug-vragen van dezelfde bedragen omzetbelasting ter zake van oninbare debiteuren en aftrek van kosten voor zijn privé-auto. De aanslag bedroeg in totaal ƒ 72.230,--; het hof achtte [verweerder] voor een bedrag van ƒ 48.153,-- aansprakelijk. Ook wat betreft de aanslagen 10 en 11 (naheffingen wegens onkostenvergoedingen aan personeels-leden van HFM) achtte het hof [verweerder] voor een deel (te weten voor een bedrag van ƒ 32.947,--) van deze belastingschulden aansprakelijk, nu naar het oordeel van het hof als vaststaand dient te worden aangenomen dat [verweerder] een onkostenvergoeding kreeg, terwijl zijn kosten ook op declaratiebasis werden vergoed en deze handelwijze kennelijk onbehoorlijk bestuur oplevert. Met betrekking tot de overige aanslagen was het hof van oordeel dat niet aannemelijk is dat zij ten gevolge van een handelwijze van [verweerder] die als kennelijk onbehoorlijk bestuur is aangemerkt, onvoldaan zijn gebleven.
3.4.4 Het hof heeft in conventie voor recht verklaard dat [verweerder] tot een maximum van € 53.821,06 aansprakelijk is.
4. Beoordeling van het middel in het principale beroep
4.1.1 De onderdelen 1.1 - 1.3 van het middel - onderdeel 1.0 bevat slechts een inleiding - richten zich met rechts- en motiveringsklachten tegen de rov. 4.3-4.8 van het hof, hiervoor samengevat in 3.4.1.
4.1.2 Onderdeel 1.1 heeft betrekking op rov. 4.8. Het betoogt dat het bij kennelijk onbehoorlijk bestuur in de zin van art. 36 Iw Pro 1990 aankomt op de (algehele) wijze waarop het bestuur zijn taak heeft verricht, waarbij de rechter de gestelde gedragingen die wijzen op kennelijk onbehoorlijk bestuur tezamen en in hun onderlinge samenhang dient te onderzoeken en niet mag opsplitsen om vervolgens ten aanzien van de gestelde gedragingen afzonderlijk te onderzoeken of zij, elk op zichzelf beschouwd, kennelijk onbehoorlijk bestuur opleveren.
4.1.3 Onderdeel 1.1 slaagt. Het hof is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting door niet de door de Ontvanger gestelde gedragingen in totaliteit en in hun onderlinge samenhang te onderzoeken, maar de desbetreffende gedragingen uitsluitend op zichzelf te beschouwen en, bevindende dat die bedoelde aspecten telkens op zichzelf genomen geen kennelijk onbehoorlijk bestuur opleveren, daaraan de gevolgtrekking te verbinden dat aan deze aspecten, ook in combinatie met andere factoren, geen gewicht kan toekomen. Naar mede volgt uit de wetsgeschiedenis, komt het bij de beantwoording van de vraag of sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur als bedoeld in art. 36 Iw Pro 1990 immers erop aan dat de rechter alle ter zake dienende omstandigheden van het geval in onderling verband en samenhang in zijn beoordeling betrekt. Dat heeft het hof ten onrechte niet gedaan, ook niet in rov. 4.8.
4.1.4 Onderdeel 1.2 behelst de klacht dat in een geval als het onderhavige, waarin de rechter tot aanwezigheid van kennelijk onbehoorlijk bestuur concludeert op basis van bepaalde feiten en omstandigheden, het oordeel van het hof dat andere feiten en omstandigheden niet vaststaan althans niet als kennelijk onbehoorlijk bestuur kunnen worden aangemerkt en dat daaraan geen gewicht kan toekomen in combinatie met andere factoren, aan hoge motiveringseisen dient te voldoen om begrijpelijk te zijn, aan welke eisen 's hofs overwegingen en beslissingen in rov. 4.4-4.7 niet voldoen. Ook overigens richt het onderdeel zich met verschillende motiveringsklachten tegen deze overwegingen van het hof.
4.1.5 Voor zover het onderdeel tot uitgangspunt neemt dat in het onderhavige geval op de rechter een verzwaarde motiveringsplicht rust, faalt het, omdat dit uitgangspunt onjuist is. Voor het stellen van de bedoelde hoge motiveringseisen bestaat hier geen grond, ook niet in het licht van hetgeen in (de toelichting op) het onderdeel in dit verband wordt aangevoerd. Voor het overige kan het onderdeel evenmin tot cassatie leiden. De feitelijke oordelen van het hof in rov. 4.4-4.7 zijn, mede tegen de achtergrond van de stukken van het geding en het debat van partijen, niet onbegrijpelijk en behoefden geen nadere motivering.
4.1.6 Onderdeel 1.3 richt zich tegen rov. 4.8. Het klaagt dat het hof blijk heeft gegeven van een onjuiste rechtsopvatting, voor zover in deze overweging besloten zou liggen dat slechts dan sprake kan zijn van het voor aansprakelijkheid op de voet van art. 36 Iw Pro 1990 vereiste causaal verband tussen de niet-betaling van de belasting-schuld en het kennelijk onbehoorlijk bestuur, wanneer de feitelijke gedragingen waaruit dat laatste blijkt aanleiding geven tot het ontstaan van die belastingschuld. Het onderdeel faalt wegens gebrek aan feitelijke grondslag, omdat de veronderstelling waarop het berust niet juist is. Rov. 4.8 houdt niet in dat het hof (mede) causaal verband zou vereisen tussen het kennelijk onbehoorlijk bestuur en het ontstaan van de desbetref-fende belastingschuld. Zodanige eis zou het hof overigens ook niet hebben behoren te stellen.
4.2.1 De onderdelen 2.1 - 2.6 - onderdeel 2.0 bevat slechts een inleiding - bestrijden met rechts- en motiveringsklachten rov. 4.10-4.12 en 4.14 van het hof.
4.2.2 Onderdeel 2.1 richt zich tegen het oordeel in rov. 4.10 dat op grond van art. 36 Iw Pro 1990 (in verbinding met art. 16 Wfv Pro) van de Ontvanger kan worden gevergd dat hij stelt en bij betwisting aannemelijk maakt dat het niet betalen van de belastingschuld het gevolg is van aan [verweerder] te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur. Het betoogt dat dit uitgangspunt van het hof onjuist althans onvoldoende begrijpelijk gemotiveerd is, omdat in art. 36 lid 3 Iw Pro 1990 aan de rechter de vrijheid is gelaten om de bewijslast naar billijkheid te verdelen.
4.2.3 Het onderdeel faalt. Door tot uitgangspunt te nemen dat de last een en ander aannemelijk te maken op de Ontvanger rust, heeft het hof niet blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting, in het bijzonder ook niet omtrent het bepaalde in art. 36 Iw Pro 1990. Dat oordeel is voorts niet onbegrijpelijk en is evenmin ontoereikend gemotiveerd.
4.2.4 Onderdeel 2.2 klaagt dat het hof in rov. 4.10 heeft miskend dat in gevallen als de onderhavige de zogenaamde omkeringsregel geldt. Het onderdeel faalt, omdat deze regel hier toepassing mist. In geval van overtreding van de norm dat de bestuurder zich van kennelijk onbehoorlijk bestuur dient te onthouden - welke norm niet specifiek strekt tot het voorkomen van het gevaar van het niet betalen van belastingschulden - geldt ten aanzien van de bestuurder die op de voet van art. 36 lid 3 Iw Pro 1990 aansprakelijk wordt gehouden (anders dan bij toepasselijkheid van het vierde lid van die bepaling) niet het vermoeden dat het niet betalen van de belastingschuld aan de bestuurder is te wijten als gevolg van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Dat wordt niet anders indien de belastingschuldige wiens bestuurder aansprakelijk is gesteld wegens kennelijk onbehoorlijk bestuur in staat van faillissement verkeert.
4.2.5 Onderdeel 2.3 betoogt dat het hof van een onjuiste rechtsopvatting heeft blijk gegeven door in rov. 4.12, waarin het hof per aanslag onderzoekt of verband bestaat tussen het niet voldoen daarvan en enige handelwijze van [verweerder] die als kennelijk onbehoorlijk bestuur is aangemerkt, ervan uit te gaan dat causaal verband moet bestaan tussen de afzonderlijke gedragingen waaruit van kennelijk onbehoorlijk bestuur blijkt en het onbetaald blijven van juist die bepaalde belastingschuld, aan het onbetaald blijven waarvan de desbetreffende gedragingen ten grondslag liggen.
Het onderdeel treft doel. Naar hiervoor in 4.1.3 is overwogen, komt het bij de beantwoording van de vraag of sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur als bedoeld in art. 36 Iw Pro 1990 erop aan dat de rechter alle terzake dienende omstandigheden van het geval in totaliteit en in onderling verband en samenhang in zijn beoordeling betrekt. Dat betekent ook dat de rechter bij de vaststelling van het vereiste causaal verband dient te onderzoeken of de belastingschulden waarvoor [verweerder] aansprakelijk is gesteld onbetaald zijn gebleven als gevolg van het kennelijk onbehoorlijk bestuur, zoals dit op grond van het geheel van de, mede in onderling verband en samenhang te beschouwen, aan [verweerder] verweten gedragingen aannemelijk is te achten. Dit heeft het hof miskend.
Bij deze stand van zaken behoeven de onderdelen 2.5 en 2.6 geen behandeling.
4.2.6 Onderdeel 2.4 behelst de klacht dat het hof in rov. 4.12 ten onrechte heeft geoordeeld dat, nu slechts ten aanzien van een gedeelte van de in de aanslagen 7, 10 en 11 geformaliseerde belastingschulden aannemelijk is dat deze ten gevolge van aan [verweerder] te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur onbetaald zijn gebleven, hij ook slechts voor dat gedeelte aansprakelijk is. De klacht kan niet tot cassatie leiden. Anders dan het onderdeel betoogt, staan tekst en systeem van art. 36 lid 3 Iw Pro 1990 op zichzelf niet eraan in de weg zodanige gedeeltelijke aansprakelijkheid aan te nemen.
5. Beoordeling van de middelen in het incidentele beroep
De in de middelen aangevoerde klachten kunnen niet tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien art. 81 RO Pro, geen nadere motivering nu de klachten niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
6. Beslissing
De Hoge Raad:
in het principale beroep:
vernietigt het arrest van het gerechtshof te Arnhem van 24 februari 2004;
verwijst het geding naar het gerechtshof te 's-Hertogenbosch ter verdere behandeling en beslissing;
veroordeelt [verweerder] in de kosten van het geding in cassatie, tot op deze uitspraak aan de zijde van de Ontvanger begroot op € 383,18 aan verschotten en € 2.600,-- voor salaris;
in het incidentele beroep:
verwerpt het beroep;
veroordeelt [verweerder] in de kosten van het geding in cassatie, tot op deze uitspraak aan de zijde van de Ontvanger begroot op € 68,07 aan verschotten en € 2.200,-- voor salaris.
Dit arrest is gewezen door de vice-president P. Neleman als voorzitter en de raadsheren P.C. Kop, E.J. Numann, W.A.M. van Schendel en F.B. Bakels, en in het openbaar uitgesproken door de de vice-president P. Neleman op 14 oktober 2005.