Uitspraak
Nr. 43.547
11 juli 2008
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van de Minister van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 28 juli 2006, nr. 04/02570, betreffende een aan X te Z (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag in het recht van successie.
1. Het geding in feitelijke instantie
Aan belanghebbende is ter zake van de verkrijging uit de nalatenschap van X-Y, overleden in 2000, (hierna: de erflater) een aanslag in het recht van successie opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Minister heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 23 augustus 2007 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. In december 1995 heeft de erflater, geboren in 1949, met belanghebbende een overeenkomst gesloten, in de aanhef aangeduid als POLIS OVERLIJDENSRISICOVERZEKERING (hierna: de overeenkomst). Daarbij is overeengekomen dat de erflater optrad als 'verzekeraar' en 'verzekerde' en belanghebbende als 'verzekeringnemer'. Verzekerd was een kapitaal van ƒ 2.000.000, uit te keren terstond na overlijden van de verzekerde voor 21 december 2005. De jaarlijkse premie bedroeg ƒ 15.475. Aan de polis zijn verzekeringsvoorwaarden gehecht. In verband met de overeenkomst is de erflater medisch gekeurd.
3.1.2. De erflater en belanghebbende zijn in mei 1996 gehuwd onder huwelijkse voorwaarden waarbij elke gemeenschap van goederen werd uitgesloten.
3.1.3. Belanghebbende voldeed de jaarlijkse premie uit van de erflater ontvangen stortingen op haar bankrekening.
3.1.4. De erflater is op 7 december 2000 overleden. Aan belanghebbende is naar aanleiding daarvan ƒ 2.000.000 uitgekeerd.
3.1.5. Belanghebbende was in erflaters testament niet aangewezen als erfgenaam. Wel ontving zij een recht op periodieke uitkeringen ten bedrage van ƒ 150.000 per jaar en werd zij gerechtigd tot twee pensioenen, tezamen groot ƒ 100.285.
3.2. Voor het Hof was in geschil of de uitkering van ƒ 2.000.000 - onder aftrek van de betaalde premies ad in totaal ƒ 77.375 - is onderworpen aan de heffing van successierecht. Het Hof heeft beslist dat de uitkering niet een belaste verkrijging vormt. De Minister komt daartegen op met vijf cassatiemiddelen.
3.3. Bij de beoordeling van die middelen moet het volgende worden vooropgesteld.
3.3.1. Voor het Hof was niet in geschil - en in cassatie moet derhalve ervan worden uitgegaan - dat de overeengekomen premie zakelijk is berekend, dat wil zeggen niet beduidend afwijkt van de premie die aan belanghebbende in rekening zou zijn gebracht indien zij de overeenkomst zou hebben gesloten met als verzekeraar een levensverzekeringsmaatschappij, in plaats van de erflater.
3.3.2. Indien belanghebbende de overeenkomst zou hebben gesloten met als wederpartij/verzekeraar niet de erflater, maar een levensverzekeringsmaatschappij, zou de uitkering niet zijn belast met successierecht.
3.3.3. Ingevolge het zogenoemde premieschenkingsarrest (HR 17 februari 1954, nr. 506, BNB 1954/140), door de wetgever bestendigd bij de totstandkoming van de Successiewet 1956 (hierna: de Wet) - zie onderdeel 6.11 van de conclusie van de Advocaat-Generaal - zou daaraan niet afdoen dat belanghebbende uitsluitend dankzij schenkingen van de erflater in staat was de ingevolge de overeenkomst door haar verschuldigde premies te voldoen.
3.3.4. Niet valt in te zien dat, zoals de Minister tot kernpunt van zijn vijf middelen maakt, de onderhavige zaak wezenlijk anders zou liggen doordat daarin niet een levensverzekeringsmaatschappij optreedt als verzekeraar, maar de erflater, die tevens verzekerde is. Immers, in beide gevallen geldt dat voor de verzekeraar, afgezien van de in de premie verdisconteerde kosten- en winstcomponenten, en gerekend naar het tijdstip van totstandkoming van de overeenkomst, de contante waarde van de uitkering waartoe hij zich verbindt - mede in aanmerking genomen de kans op overlijden van het verzekerde lijf gedurende de looptijd van de verzekering - gelijk is aan de contante waarde van de premieaanspraken die hij bedingt. Dientengevolge leidde het aangaan van de overeenkomst door de erflater niet tot een vermindering van de op dat tijdstip (na verdiscontering van de kans op overlijden gedurende de looptijd van de verzekering) te verwachten omvang van zijn nalatenschap.
3.3.5. Dat in het onderhavige geval het nominale bedrag van de uitkering ruim het 25-voud beliep van het nominale totaal van de betaalde premies, logenstraft niet het zo-even in 3.3.4 overwogene; het vindt zijn verklaring hierin dat de verzekering (blijkens 's Hofs vaststellingen) liep van het 48e tot en met het 57e levensjaar van de erflater/verzekerde, en dat kennelijk (blijkens het hiervoor in 3.3.1 vooropgestelde) de kans zeer gering is dat een man die op het tijdstip dat zijn leven wordt verzekerd 47 jaar oud is, de leeftijd van 57 niet zal halen, zoals nochtans is gebeurd. Keerzijde hiervan was de aanzienlijk grotere kans dat de erflater op de einddatum van de verzekering nog in leven zou zijn geweest, in welk geval zijn vermogen als gevolg van de overeenkomst zou zijn toegenomen met tienmaal de jaarpremie, vermeerderd met daarover gekweekte rente, terwijl hij in dat geval voorgoed bevrijd zou zijn van zijn voorwaardelijke verplichting tot uitkering.
3.3.6. Voorts verdient opmerking dat, evenmin als een levensverzekeringsmaatschappij door zich te verbinden tot het doen van een uitkering bij overlijden van de verzekerde de verzekeringnemer c.q. de begunstigde bevoordeelt indien zich dat overlijden voordoet, in het onderhavige geval de erflater (tevens verzekeraar) belanghebbende bevoordeelde door zich te verbinden zoals hij heeft gedaan.
3.4. Mede in het licht hiervan beoordeelt de Hoge Raad de voorgestelde middelen als volgt.
3.5. Middel I strekt blijkens de daarop gegeven toelichting ten betoge dat de overeenkomst niet is aan te merken als een rechtsgeldige overeenkomst van levensverzekering, althans dat de uitkering rechtstreeks uit het vermogen van de erflater afkomstig is en daarom krachtens erfrecht is verkregen in de zin van artikel 1 van Pro de Wet.
Het middel faalt op de gronden vermeld in onderdeel 3 van de conclusie van de Advocaat-Generaal.
3.6. Middel II berust blijkens de toelichting op het betoog dat de fictiebepaling van artikel 9 van Pro de Wet naar haar strekking van toepassing is omdat alleen belanghebbende als begunstigde is aangewezen. Dit betoog miskent echter dat blijkens de aan de polis gehechte verzekeringsvoorwaarden belanghebbende als verzekeringnemer het recht had begunstigden aan te wijzen en de begunstiging te wijzigen. Bij het aangaan van de overeenkomst aanvaardde de erflater derhalve dat de uitkering uit de overeenkomst uiteindelijk zou kunnen plaatsvinden aan een of meer anderen dan belanghebbende. Gelet daarop kan niet gezegd worden dat de erflater zich tot uitkering heeft verbonden onder voorwaarde van overleving van belanghebbende. Reeds hierom faalt het middel.
3.7. Middel III betoogt tevergeefs dat artikel 11, lid 2, van de Wet blijkens tekst en strekking van die bepaling van toepassing is op de uitkering. Het onderhavige geval valt niet onder de tekst van die bepaling omdat de overeenkomst een (voorwaardelijke) verbintenis tot betaling van een geldsom schept en derhalve niet is een overeenkomst ten aanzien van goederen als bedoeld in die bepaling. Evenmin is er aanleiding om de bepaling blijkens haar strekking op de uitkering van toepassing te verklaren, reeds omdat artikel 13 van Pro de Wet voorziet in een specifieke regeling voor al wat wordt verkregen ten gevolge van een overeenkomst van levensverzekering.
3.8. Middel IV komt op tegen 's Hofs oordeel dat artikel 13 van Pro de Wet niet van toepassing is op de uitkering. Dienaangaande heeft het Hof - in cassatie onbestreden - geoordeeld dat de premies jaarlijks aan belanghebbende zijn geschonken. Dientengevolge is, overeenkomstig het door het Hof ook aangehaalde zogenoemde premieschenkingsarrest, sprake van een omzetting van waarden uit het eigen vermogen van belanghebbende als verzekeringnemer met behulp van een overeenkomst van levensverzekering. Teneinde de tekst van de Wet in overeenstemming te brengen met dit arrest is, anders dan in het oorspronkelijke wetsvoorstel was voorgesteld, bij amendement aan artikel 13 van Pro de Wet de zinsnede toegevoegd 'tenzij voor de verkrijging niets aan het vermogen van de erflater is onttrokken'.
Het middel betoogt dat in het onderhavige geval wel iets aan het vermogen van de erflater is onttrokken voor de verkrijging door belanghebbende van de onderhavige uitkering, nu de uitkering ten laste van de nalatenschap van de erflater komt.
Dit betoog faalt. Blijkens de in onderdeel 6.7 van de conclusie van de Advocaat-Generaal aangehaalde wetsgeschiedenis ziet de hiervoor aangehaalde zinsnede op een bevoordeling door de overledene. Zoals hiervoor in 3.3.6 is uiteengezet is de uitkering waartoe de erflater zich als verzekeraar heeft verplicht in geval van overlijden van hemzelf als verzekerde gedurende de looptijd van de verzekering, niet aan te merken als een bevoordeling. Derhalve kan niet worden gezegd dat voor de verkrijging iets aan het vermogen van de erflater is onttrokken.
3.9. Middel V betoogt dat de uitkering in de heffing van successierecht moet worden betrokken met toepassing van het leerstuk van fraus legis. Dienaangaande heeft het Hof geoordeeld dat belastingbesparing niet de doorslaggevende reden is geweest voor het aangaan van de overeenkomst. Dit oordeel is van feitelijke aard en is mede gelet op het hiervoor in 3.3 vooropgestelde niet onvoldoende gemotiveerd of onbegrijpelijk. Het oordeel kan derhalve in cassatie niet met vrucht worden bestreden. Reeds daarop stuit het beroep op het leerstuk van de wetsontduiking af.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 805 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer L. Monné als voorzitter, en de raadsheren C.J.J. van Maanen, C. Schaap, J.W.M. Tijnagel en A.H.T. Heisterkamp, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 11 juli 2008.
Van de Staat wordt ter zake van het door de Minister van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 433.