Uitspraak
Nr. 07/11868
9 oktober 2009
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van X N.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 29 augustus 2007, nr. 06/00365, betreffende een beschikking als bedoeld in artikel 20a, lid 1, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
1. Het geding in feitelijke instanties
De Inspecteur heeft, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag in de vennootschapsbelasting van belanghebbende voor het boekjaar 2000/2001, het bedrag van het verlies van dat jaar bij beschikking vastgesteld. Het bedrag van het verlies is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur verhoogd.
De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 05/1191) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en het bedrag van het verlies verhoogd.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd en het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 18 september 2008 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie, vernietiging van de uitspraak van het Hof en bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende houdt zich onder meer bezig met het beheer en beleggen van vermogen. Enig aandeelhouder van belanghebbende is A (hierna: A).
3.1.2. Op 23 januari 1995 heeft A de gedeelde eigendom verkregen van de onroerende zaak a-straat 1 te Q. Op 23 januari 1995 is deze onroerende zaak verhuurd. Op 31 maart 1995 heeft A de hem toekomende huurtermijnen over het tijdvak 1 april 1995 tot en met 31 december 2005 om niet aan belanghebbende gecedeerd.
3.1.3. Op 31 augustus 1995 heeft A de gedeelde eigendom verkregen van de onroerende zaak b-straat 1 te Q. Op 25 augustus 1995 is deze onroerende zaak per 1 september 1995 verhuurd. Op 30 augustus 1995 heeft A de hem toekomende huurtermijnen over het tijdvak 1 september 1995 tot en met 31 december 2005 om niet aan belanghebbende gecedeerd.
3.1.4. Belanghebbende heeft het bedrag van de contante waarde van de gecedeerde huurtermijnen als informeel kapitaal opgenomen in haar balans en heeft anderzijds voor hetzelfde bedrag een actiefpost opgevoerd ter zake van de door haar te ontvangen huurtermijnen. Op dit activum schrijft zij jaarlijks af. De ontvangen huurtermijnen en de oprenting van de actiefpost verantwoordt zij jaarlijks als opbrengst.
3.2. Voor het Hof was in geschil of belanghebbende de afschrijvingen op de actiefpost ten laste van haar winst mag brengen.
3.3. Het Hof heeft - voor zover in cassatie van belang - geoordeeld dat als gevolg van de cessie aan belanghebbende een vermogensbestanddeel (te weten: het recht op de toekomstige huurtermijnen) is opgekomen en dat, wat de heffing van inkomstenbelasting bij de aandeelhouder betreft, de heffingsgrondslag in box 3 ingevolge artikel 5.3, leden 1 en 3, Wet IB 2001 wordt verminderd met de waarde van de uit de toekenning van dat vermogensbestanddeel voor de aandeelhouder voortvloeiende verplichting. Het Hof heeft geoordeeld dat in een situatie als hier aan de orde ook onder de Wet IB 2001 niet kan worden gesproken van een heffing van inkomstenbelasting die correspondeert met een 'normale' - de invloed van de aandeelhoudersrelatie eliminerende - heffing van vennootschapsbelasting. Derhalve eist - aldus het Hof - een redelijke wetstoepassing, die recht doet aan de samenhang van de inkomstenbelasting en de vennootschapsbelasting, dat het aan de vennootschap ten goede gekomen voordeel (het als gevolg van de cessie om niet verkregen recht op de huurtermijnen) tot haar winst wordt gerekend. Hieraan dient in het onderhavige geval de gevolgtrekking te worden verbonden dat belanghebbende tegenover de in het onderhavige jaar als winst verantwoorde huurtermijnen geen last uit hoofde van afschrijving op de geactiveerde waarde van het recht op de huurtermijnen in aanmerking mag nemen, aldus nog steeds het Hof.
3.4. Bij de beoordeling van het tegen dit oordeel gerichte middel wordt het volgende vooropgesteld. In het arrest van de Hoge Raad van 24 oktober 2003, nr. 37881, LJN AH8968, BNB 2004/44, is geoordeeld dat een redelijke wetstoepassing welke recht doet aan de samenhang tussen de vennootschapsbelasting en de inkomstenbelasting, en die strookt met de kostenarresten, meebrengt dat een voordeel voor de vennootschap, bestaande uit de verkrijging om niet van het recht op de toekomstige huurinkomsten van een onroerende zaak die zonder de overdracht door de aandeelhouder (eigenaar van die zaak) tot heffing van inkomstenbelasting bij die aandeelhouder zouden hebben geleid, bij de bepaling van de winst van die vennootschap in aanmerking moet worden genomen, ook al vindt dit voordeel zijn oorzaak uitsluitend in de betrekking tussen de vennootschap en de aandeelhouder. De hier bedoelde samenhang betrof die tussen de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 en de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964). De Wet IB 2001 wijkt - voor zover in dit kader van belang - wezenlijk af van de Wet IB 1964. Gewezen wordt op de zogenoemde terbeschikkingstellingsregeling van artikel 3.92 alsmede op de belastingheffing volgens Hoofdstuk 5 (forfaitair rendement) over vermogensbestanddelen die geen inkomen uit werk en woning of aanmerkelijk belang genereren. Bezien moet worden of de benadering die gevolgd is in het hiervoor genoemde arrest, ook onder de Wet IB 2001 moet worden gevolgd.
3.5.1. De terbeschikkingstellingsregeling houdt in dat een aandeelhouder die een vermogensbestanddeel al dan niet tegen vergoeding ter beschikking stelt aan een vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft, belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden behaalt. Indien deze regeling van toepassing zou zijn in een geval als het onderhavige, waarin toekomstige huurtermijnen om niet aan een vennootschap worden overgedragen, zou er geen reden zijn om met een beroep op redelijke wetstoepassing bij de vennootschap het voordeel van de huurtermijnen tot de winst te rekenen, ook al vindt dit voordeel zijn oorzaak uitsluitend in de betrekking tussen de vennootschap en de aandeelhouder.
De overdracht van toekomstige huurtermijnen is niet een terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.92 Wet IB 2001 aangezien de huurtermijnen vermogensbestanddelen zijn die aan de vennootschap zijn overgedragen, en de overdracht ervan niet voortvloeit uit de terbeschikkingstelling van de desbetreffende onroerende zaak. Een dergelijk geval kan in zijn algemeenheid ook niet op één lijn worden gesteld met de vestiging of overdracht van een (tijdelijk) vruchtgebruik van de desbetreffende onroerende zaak ten behoeve van respectievelijk aan de vennootschap.
3.5.2. Indien de terbeschikkingstellingsregeling niet van toepassing is, vindt onder de Wet IB 2001 de belastingheffing ter zake van inkomsten uit een onroerende zaak plaats volgens Hoofdstuk 5 (box 3). Dit heeft tot gevolg dat indien een belastingplichtige toekomstige huurtermijnen van een hem toebehorende onroerende zaak om niet heeft overgedragen, bij hem desalniettemin inkomen uit de onroerende zaak in aanmerking wordt genomen. Weliswaar wordt de grondslag voor de heffing verlaagd met - kort gezegd - de contante waarde van de overgedragen huurtermijnen, doch daar staat in een geval als het onderhavige tegenover een heffing van vennootschapsbelasting bij de vennootschap over de oprenting van het recht op de resterende huurtermijnen en een aanmerkelijk belangclaim bij de aandeelhouder over de uit de oprenting volgende waardestijging van de aandelen in de vennootschap.
3.5.3. Gelet op het hiervoor in 3.5.1 en 3.5.2 overwogene is er geen reden meer om met een beroep op redelijke wetstoepassing af te wijken van het uitgangspunt dat bij de bepaling van de totaalwinst van de vennootschap voordelen als de onderhavige die hun oorzaak uitsluitend vinden in de betrekking tussen de vennootschap en de aandeelhouder buiten aanmerking moeten worden gelaten.
3.6. Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen, getuigt 's Hofs oordeel van een onjuiste rechtsopvatting. Het middel slaagt derhalve. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 428,
gelast dat de Staat aan het Hof betaalt het griffierecht ter zake van de behandeling van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ten bedrage van € 422,
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 966 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 966 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer P. Lourens als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, A.R. Leemreis, J.A.C.A. Overgaauw en P.M.F. van Loon, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 9 oktober 2009.