Conclusie
Nr. 08/03521
Derde kamer (A)
Proceskosten
PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
MR. M.E. VAN HILTEN
ADVOCAAT-GENERAAL
Conclusie van 22 juni 2009 inzake:
X
tegen
de staatssecretaris van Financiën
1. Inleiding
Nadat Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag belasting van personenauto's en motorrijwielen had vernietigd, stelde zowel belanghebbende als de Inspecteur hoger beroep in. Deze conclusie betreft de uitspraak op het door belanghebbende ingestelde hoger beroep en de vraag of een schending van Europees recht door de Inspecteur(1) een bijzondere omstandigheid oplevert om af te wijken van de forfaitaire proceskostenvergoeding.
2. Feiten en procesverloop
2.1. Belanghebbende woonde - tot half maart 2005 - in Nederland. Hij drijft een eenmanszaak, met kantoren in Nederland en België. (Reeds) gedurende de periode dat belanghebbende in Nederland woonachtig was, beschikte hij over een personenauto van het merk Jaguar, X-type, welke auto voorzien was van een Belgisch kenteken.
2.2. Bij beschikking van 26 april 2004 is aan belanghebbende op grond van artikel 14 van Pro de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 juncto artikel 3 van Pro het Uitvoeringsbesluit belasting personenauto's en motorrijwielen 1992 vergunning verleend om met vorenvermelde personenauto in Nederland van de weg gebruik te maken voor de overbrugging van zijn woonplaats naar zijn in het buitenland gelegen vaste werkplaats. Volgens de vergunning dient de afstand langs de daarvoor gebruikelijke en in het algemeen kortste route te worden afgelegd.
2.3. Op 21 september 2004 is geconstateerd dat belanghebbende in Nederland van de weg gebruik heeft gemaakt. In haar nader te melden uitspraak is de Rechtbank er veronderstellenderwijs vanuit gegaan dat dit gebruik van de weg in strijd was met de voorschriften van de vergunning (zie 2.6 van de uitspraak).
2.4. De Inspecteur heeft belanghebbende vervolgens een naheffingsaanslag belasting van personenauto's en motorrijwielen opgelegd. Het tegen de naheffingsaanslag gemaakte bezwaar heeft de Inspecteur afgewezen.
3. Het geding voor de Rechtbank en het Hof
3.1. Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de Rechtbank. De Rechtbank overwoog dat niet of althans onvoldoende aannemelijk is geworden dat de auto bestemd was voor duurzaam gebruik in Nederland en oordeelde daarop dat de naheffingsaanslag moet worden vernietigd. Bij uitspraak van 25 augustus 2006, nr. AWB 05/4072, heeft de Rechtbank het beroep dan ook gegrond verklaard.(2)
3.2. Daarbij heeft de Rechtbank aanleiding gevonden de Inspecteur te veroordelen in de proceskosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken. Nu volgens de Rechtbank geen bijzondere omstandigheden waren gesteld of gebleken heeft zij de proceskosten op de voet van artikel 2, lid 1, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) vastgesteld op € 322 (1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1) voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand(3). De reis- en verletkosten(4) heeft de Rechtbank in goede justitie vastgesteld op € 200. De toegekende proceskostenvergoeding bedraagt derhalve € 522.
3.3. De Inspecteur en belanghebbende hebben beiden, ieder bij geschrift van 16 oktober 2006, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Hof 's-Hertogenbosch (het Hof) heeft het hoger beroep van de Inspecteur geregistreerd onder nummer 06/00410 en dat van belanghebbende onder nummer 06/00412. De onderhavige conclusie betreft de (cassatie-) procedure die haar basis vindt in het tegen de uitspraak van de Rechtbank ingediende hoger beroep van belanghebbende (zaaknummer 06/00412 van het Hof).
3.4. De grieven van het hoger beroep van belanghebbende richtten zich uitsluitend tegen de vaststelling van de proceskostenvergoeding door de Rechtbank: hij meent dat de Rechtbank hem ten onrechte geen vergoeding heeft toegekend van de werkelijk door hem voor het beroep gemaakte (proces)kosten.
3.5. Het Hof zag in het enkele feit dat de Inspecteur een met het EG-recht strijdig standpunt had ingenomen, noch in enige andere door belanghebbende aangevoerde grond een bijzondere omstandigheid in de zin van artikel 2, lid 3, van het Besluit welke afwijking van de forfaitaire regeling van het eerste lid van artikel 2 van Pro het Besluit zou rechtvaardigen. Voor vergoeding van de werkelijke proceskosten was naar het oordeel van het Hof dan ook geen plaats. De in het Besluit opgenomen forfaitaire vergoeding vormde volgens het Hof geen ongeoorloofde beperking van de toegang tot het gemeenschapsrecht:
"4.1. Belanghebbende stelt dat het enkele feit dat sprake is van schending van EG-recht een bijzondere omstandigheid oplevert in de zin van artikel 2 lid 3 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit), alsmede dat de in het Besluit opgenomen forfaitaire normering voor vergoeding van proceskosten een ongeoorloofde beperking van de toegang tot het gemeenschapsrecht vormt. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 7 oktober 2005, nr. 35.729, onder meer gepubliceerd in BNB 2005/374, falen deze stellingen.
4.2. Voorts ziet het Hof evenmin reden om op andere door belanghebbende aangevoerde gronden overeenkomstig het bepaalde in artikel 2, lid 3 van het Besluit over te gaan tot vergoeding van de in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank werkelijk gemaakte proceskosten.
Naar het oordeel van het Hof is in de procedure voor de Rechtbank geen sprake geweest van een door de Inspecteur ingenomen en in rechte gehandhaafd standpunt, waarvan tevoren duidelijk was dat deze geen stand zou houden. Evenmin acht het Hof de handelwijze van de Inspecteur in de bezwaarfase dermate onzorgvuldig dat op grond hiervan zich een situatie voordoet als bedoeld in artikel 2, lid 3 van het Besluit."
3.6. In punt 4.3 van zijn uitspraak achtte het Hof de door de Rechtbank in goede justitie vastgestelde vergoeding voor het bijwonen van de zitting door belanghebbende (reis- en verletkosten) redelijk en in overeenstemming met het Besluit.
3.7. Met betrekking tot de door de Rechtbank toegepaste wegingsfactor voor vaststelling van de forfaitaire proceskostenvergoeding was het Hof van oordeel - conform het ter zitting door de Inspecteur ingenomen standpunt - dat een factor 1,5 in plaats van 1 gehanteerd had moeten worden (punt 4.4 van de hofuitspraak).
3.8. Voor de werkzaamheden die de gemachtigde heeft verricht in verband met het door belanghebbende ingediende beroepschrift en de conclusie van repliek, voor welke werkzaamheden de Rechtbank geen kostenvergoeding had toegekend, stelde het Hof de kosten in goede justitie vast op € 1.000. Het overwoog daartoe in punt 4.5 van de uitspraak:
"Ten aanzien van belanghebbendes standpunt dat de Rechtbank het Besluit niet correct heeft toegepast, omdat deze geen punten heeft toegekend voor de werkzaamheden verricht door de door belanghebbende ingeschakelde beroepsgemachtigde in verband met het door belanghebbende ingediende beroepschrift en de conclusie van repliek, overweegt het Hof als volgt. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 11 december 1996, nr. 31.413, onder meer gepubliceerd in BNB 1997/57, is het puntentarief van het Besluit op deze werkzaamheden niet van toepassing. Hiervoor dient de ingeschakelde beroepsgemachtigde ook zelf de in bijlage van het Besluit onder A genoemde proceshandelingen te hebben verricht. Derhalve acht het Hof, mede gelet op het feit dat de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting heeft verklaard niet te betwisten dat het beroepschrift en de conclusie van repliek in eerste aanleg met hulp van een door belanghebbende ingeschakelde beroepsgemachtigde zijn opgesteld, met toepassing van het bepaalde in artikel 2, lid 3 van het Besluit een vergoeding aan belanghebbende van kosten verband houdende met aan hem door een derde, beroepsmatig verleende rechtsbijstand, voor zover deze aan belanghebbende persoonlijk zijn gedeclareerd, op zijn plaats. Het Hof stelt deze kosten in goede justitie vast op € 1.000,=."
3.9. Het Hof stelde de aan belanghebbende toe te kennen proceskostenvergoeding voor het beroep voor de Rechtbank in totaal vast op € 1.683. Voor de behandeling van het hoger beroep kende het Hof belanghebbende een proceskostenvergoeding toe van € 1.266. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten in hoger beroep berekende het Hof als volgt:
"4.8. (...) Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit, op 2 punten (beroepschrift, verschijnen zitting) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is € 966, vermeerderd met een bedrag aan reis- en verletkosten van belanghebbende zelf voor het bijwonen van de zitting in goede justitie bepaald op € 300, is in totaal € 1.266."
3.10. Bij uitspraak van 9 juli 2008, 06/00412,(5) heeft het Hof het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Rechtbank wat betreft de beslissing omtrent de proceskosten vernietigd en de Inspecteur veroordeeld in de kosten van het geding tot in totaal € 2.949.
4. Het geding in cassatie
4.1. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. In het beroepschrift is een drietal klachten te onderscheiden.
4.2. De eerste klacht richt zich tegen punt 4.1 van de uitspraak waarin het Hof volgens belanghebbende ten onrechte oordeelde dat de schending van Europees recht door de Inspecteur geen bijzondere omstandigheid oplevert in de zin van artikel 2, lid 3 van het Besluit, alsmede dat de in het Besluit opgenomen forfaitaire normering voor vergoeding van proceskosten geen ongeoorloofde beperking van de toegang tot het gemeenschapsrecht vormt.
4.3. Volgens de tweede klacht heeft het Hof verzuimd te motiveren waarom het geen prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJ EG) over de forfaitaire proceskostenvergoeding heeft gesteld. Belanghebbende wijst erop dat het Hof de kwestie eerder wél aan het HvJ EG heeft voorgelegd (de zaak D).(6) In die procedure is HvJ EG niet aan de beantwoording van de (derde) vraag toegekomen. Nu uit de eerder door het Hof gestelde prejudiciële vragen dienaangaande blijkt van de twijfel die het Hof had inzake de 'houdbaarheid' van de forfaitaire proceskostenvergoeding in Nederland, had het Hof eens te meer ditmaal prejudiciële vragen moeten stellen, aldus belanghebbende.
4.4. Belanghebbende voert in zijn derde klacht aan dat het Hof een hogere vergoeding voor de werkzaamheden van de gemachtigde had moeten toekennen. Het betreft de kosten die gemaakt zijn voor het opstellen van het beroepschrift en de conclusie van repliek in de rechtbankprocedure, waarvoor belanghebbende nota's tot een bedrag van € 3.120,75 heeft overgelegd. Het Hof heeft zonder nadere motivering 'slechts' € 1.000 toegekend. Belanghebbende stelt voorts dat het Hof ten onrechte geen vergoeding heeft toegekend voor de verleende rechtbijstand door de gemachtigde in de hoger beroepsprocedure.
4.5. De staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
4.6. Tegen de uitspraak van het Hof (met kenmerk 06/00410; zie 3.3) op het verzoek van belanghebbende om toekenning van proceskosten in verband met de intrekking van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep heeft belanghebbende eveneens beroep in cassatie ingesteld. Dit beroep is bij de Hoge Raad geregistreerd onder nummer 08/03520. Daarin neem ik vandaag eveneens conclusie.
5. Beschouwing
5.1. Ambtshalve: Eén zaak, twee zaaknummers
5.1.1. Het Hof heeft het hoger beroep van de Inspecteur en dat van belanghebbende onder een apart zaaknummer geregistreerd. Daarmee wordt op zijn minst de indruk gewekt dat het Hof elk hoger beroep als een aparte zaak aanmerkt. Dit te meer nu uit de gedingstukken blijkt dat het Hof de 'zaken' niet gevoegd of zelfs maar tegelijkertijd behandeld heeft.(7) Het hoger beroep tegen één uitspraak van een rechtbank betreffende één uitspraak op bezwaar tegen één naheffingsaanslag betreft mijns inziens echter één zaak. De omstandigheid dat zowel de belanghebbende als de inspecteur tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep instellen maakt dit niet anders. Hoewel ik op zich geen bezwaar heb tegen het toekennen van verschillende registratienummers aan een zaak, ben ik van mening dat een gerechtshof in één zaak ook maar één uitspraak kan doen (in één geschrift), in voorkomend geval onder vermelding van beide registratienummers. In mijn conclusie van 31 oktober 2008, nr. 07/11210, LJN: BG5382, V-N 2008/59.5, ben ik uitgebreid ingegaan op dit punt. Ik verwijs hier naar onderdeel 5.1 van die conclusie.(8) De Hoge Raad heeft thans in die zaak nog geen arrest gewezen.
5.1.2. In de onderhavige zaak heeft het Hof, anders dan in de zaak waarin ik op 31 oktober 2008 concludeerde, geen uitspraken gedaan in twee hoger beroepen (van de inspecteur en van de belanghebbende). Het hoger beroep van de Inspecteur is immers ingetrokken. Het Hof heeft in casu uitspraak gedaan op het verzoek van belanghebbende om vergoeding van de kosten die hij in verband met verweer tegen het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep heeft gemaakt én - bij afzonderlijke uitspraak - op het hoger beroep van belanghebbende.
5.1.3. Het verschil brengt mij echter niet op andere gedachten. Het verzoek om vergoeding van kosten maakt onderdeel uit van het geding voor het Hof. Dat geding betreft één naheffingsaanslag en twee partijen die in eerste instantie beide hoger beroep hebben ingesteld: in mijn visie derhalve één zaak. Het Hof had het verzoek moeten beoordelen bij de behandeling van het na de intrekking van de Inspecteur overbleven hoger beroep van belanghebbende.
5.1.4. De onderhavige uitspraak kan daarom mijn inziens niet in stand blijven. De Hoge Raad kan doen wat het Hof had behoren te doen: één arrest wijzen onder vermelding van twee registratienummers.
5.2. Forfaitaire proceskostenvergoeding in strijd met het gemeenschapsrecht?
5.2.1. De mogelijkheid voor toekenning van een proceskostenvergoeding door de belastingrechter is sinds 1 september 1999(9) gelegen in de artikelen 8:75 en 8:75a van de Algemene wet bestuursrecht (de Awb), welke bepalingen - door invoeging van een artikel 27j in de Algemene wet inzake rijksbelastingen - bij de wet van 15 december 2004, Stb. 672 (Wet belastingrechtspraak in twee feitelijke instanties) ook van toepassing zijn verklaard op het hoger beroep in belastingzaken.
5.2.2. Omtrent de bevoegdheid van de bestuursrechter - inclusief de belastingrechter - om een proceskostenvergoeding toe te kennen, bepaalt het eerste lid van artikel 8:75 van Pro de Awb, voor zover hier van belang:
"De rechtbank is bij uitsluiting bevoegd een partij te veroordelen in de kosten die een andere partij in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank, en van het bezwaar of van het administratief beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. (...) Bij algemene maatregel van bestuur worden nadere regels gesteld over de kosten waarop een veroordeling als bedoeld in de eerste volzin uitsluitend betrekking kan hebben en over de wijze waarop bij de uitspraak het bedrag van de kosten wordt vastgesteld."
5.2.3. Ingevolge de hiervóór aangehaalde slotzin van artikel 8:75, lid 1, van de Awb, worden bij algemene maatregel van bestuur nadere regels gesteld over de kosten waarop een veroordeling uitsluitend betrekking kan hebben. De hier bedoelde algemene maatregel van bestuur is het Besluit proceskosten bestuursrecht (eerder reeds afgekort als: het Besluit). In artikel 1 van Pro het Besluit is bepaald welke kosten voor vergoeding in aanmerking komen. In artikel 2, lid 1, van het Besluit is neergelegd dat de rechter de te vergoeden kosten in beginsel op forfaitaire wijze vaststelt. In de bij het Besluit behorende bijlage is vervolgens bepaald tot welk bedrag de rechter het bedrag van de te vergoeden kosten vaststelt. Ingevolge artikel 2, lid 3, van het Besluit kan (slechts) in bijzondere omstandigheden van deze forfaitaire berekeningswijze worden afgeweken. Het artikellid luidt als volgt:
"In bijzondere omstandigheden kan van het eerste lid worden afgeweken."
5.2.4. Zowel de civiele kamer als de belastingkamer van de Hoge Raad hebben uitgesproken dat een met het gemeenschapsrecht strijdig onjuist bevonden standpunt van een bestuursorgaan op zichzelf geen bijzondere omstandigheid oplevert die een afwijking van de forfaitaire proceskostenvergoeding rechtvaardigt. De forfaitaire regeling maakt het evenmin onmogelijk of uiterst moeilijk om de aan het gemeenschapsrecht ontleende aanspraken te verwezenlijken, aldus het rechtscollege. De civiele (eerste) kamer oordeelde aldus in het arrest van 17 december 2004, nr. C03/114HR, de belastingkamer (de derde kamer) volgde bij arrest van 7 oktober 2005, nr. 35729(10).
5.2.5. Ik citeer achtereenvolgens uit het (civiele) arrest van 17 december 2004, nr. C03/114HR, BNB 2005/239, m.nt. Feteris punt 3.4 en uit het (fiscale) arrest van 7 oktober 2005, nr. 35729, BNB 2005/374 de punten 2.3 en 2.4. In het voormelde civiele arrest overwoog de Hoge Raad als volgt:
"3.4. (...) Aangenomen moet immers worden dat bij het bestaan van een op de wet gebaseerde forfaitaire regeling van de proceskosten, zoals die ingevolge de Warb(11), slechts in zeer bijzondere gevallen grond bestaat de partij die in een procedure in het ongelijk is gesteld, op grond van onrechtmatige daad te veroordelen tot vergoeding van de gehele schade die de wederpartij als gevolg van het voeren van die procedure heeft geleden (vgl. Parl. Gesch. Wijziging Rechtsvordering (Inv. 3, 5 en 6), blz. 36). In andere gevallen brengen de wettelijke forfaitaire regelingen van de proceskosten mee dat de vordering tot betaling van proceskosten, ook al zou zij op onrechtmatige daad zijn gebaseerd, slechts kan worden toegewezen tot het bedrag dat daartoe op de voet van de toepasselijke regeling door de rechter zou moeten worden bepaald. Dit geldt ook in een geval als het onderhavige waarin [eiser] c.s. hun beroep hebben ingetrokken omdat de Inspecteur aan hun bezwaar is tegemoetgekomen. Daarbij maakt het geen verschil of het onjuist bevonden standpunt van de Staat in strijd is met nationaal recht of met Europees recht, aangezien in het laatste geval geen sprake is van een andere of een ernstiger vorm van onrechtmatigheid dan bij schending van nationaal recht. Ook indien sprake is van strijd met het Europees recht vormen de proceskosten een 'bijkomend vraagstuk', dat naar nationaal recht moet worden beoordeeld (...)"
En in het fiscale arrest van 7 oktober 2005:
"2.3. Bij een veroordeling als hiervoor bedoeld kan ingevolge het Besluit in beginsel slechts een vergoeding worden toegekend, berekend met inachtneming van de in het Besluit aangegeven normering. In bijzondere omstandigheden biedt artikel 2, lid 3, van het Besluit de mogelijkheid van die normering af te wijken. Het ligt dan op de weg van de belanghebbende om bij te brengen waarin die bijzondere omstandigheden zijn gelegen. Daarbij verdient opmerking dat niet reeds het feit dat een onjuist bevonden standpunt van het betrokken bestuursorgaan in strijd is met bepalingen van gemeenschapsrecht, met zich brengt dat sprake is van bijzondere omstandigheden in vorenbedoelde zin (vgl. HR 17 december 2004, nr. C03/114HR, NJ 2005, 361). Evenmin is een bijzondere omstandigheid dat de werkelijk gemaakte proceskosten hoger zijn dan het bedrag van de proceskostenvergoeding waarop volgens de hoofdregel van het Besluit aanspraak kan worden gemaakt.
2.4. Uit het gemeenschapsrecht volgt dat nationale bepalingen op procesrechtelijk gebied er niet toe mogen leiden dat de verwezenlijking van de aanspraken die een belanghebbende aan het gemeenschapsrecht kan ontlenen, onmogelijk of uiterst moeilijk wordt. Getoetst aan deze norm is, anders dan belanghebbende betoogt, het enkele feit dat de vergoeding van proceskosten waarop ingevolge het Besluit aanspraak kan worden gemaakt, de werkelijk gemaakte kosten slechts voor een deel dekt, niet voldoende om te concluderen dat aan het gemeenschapsrecht aanspraak op een hogere vergoeding kan worden ontleend. Bijkomende omstandigheden kunnen in samenhang met dat feit tot een andere conclusie nopen. Zulke omstandigheden zijn in dit geval echter niet aangevoerd."
5.2.6. Naast een onjuist bevonden standpunt van een bestuursorgaan zijn derhalve bijkomende omstandigheden nodig om in aanmerking te komen voor een hogere vergoeding dan de forfaitaire. In Europeesrechtelijke zin moet het dan gaan om de situatie dat een rechtzoekende door de lage proceskostenvergoeding belemmerd wordt zijn aan het gemeenschapsrecht ontleende rechten te effectueren. Zoals Feteris in zijn noot bij BNB 2005/239, punt 15, terecht opmerkt zullen die gevallen zich in rechte echter niet snel voordoen, omdat de belastingplichtige die daadwerkelijk belemmerd wordt een procedure aanhangig te maken, ook geen beroep op bijzondere omstandigheden kan doen:
"(...) een praktisch probleem is tot slot dat de vergoeding voor proceskosten pas achteraf kan worden verleend, nadat de kosten zijn gemaakt. De belastingplichtige die als gevolg van de hoge kosten daadwerkelijk belemmerd wordt om een procedure aanhangig te maken, komt daardoor niet toe aan een beroep op bijzondere omstandigheden (...)"
5.2.7. Zoals belanghebbende heeft aangegeven (zie punt 4.3) heeft Hof 's-Hertogenbosch in de zaak D een prejudiciële vraag omtrent de forfaitaire proceskostenvergoeding aan het HvJ EG voorgelegd.(12) Deze vraag luidde als volgt:
"Zo een van de twee voorgaande vragen bevestigend moet worden beantwoord, verzet het gemeenschapsrecht zich tegen een proceskostenregeling als de onderhavige ingevolge welke in beginsel slechts een beperkte tegemoetkoming in de proceskosten wordt verstrekt, in het geval een burger in een geding voor de nationale rechter in het gelijk moet worden gesteld wegens een schending van het gemeenschapsrecht door een lidstaat."
5.2.8. Het HvJ EG kwam in zijn arrest niet toe aan beantwoording van deze, voorwaardelijk gestelde, derde vraag.(13) Advocaat-Generaal D. Ruiz-Jarabo Colomer heeft zich in zijn conclusie voor het arrest wel uitsproken over de kwestie. Zijns inziens staat het aan de nationale rechter om zijn eigen proceskostenregels te toetsen aan het doeltreffendheidsbeginsel, hetgeen inhoudt dat de rechter onderzoekt of de regeling de uitoefening van de door het gemeenschapsrecht verzekerde rechten uiterst moeilijk maakt. Ik citeer:(14)
"110. (...) zal het Hof op de laatste prejudiciële vraag in het kort moeten antwoorden dat het gemeenschapsrecht, in het bijzonder het beginsel dat de doeltreffendheid daarvan vereist, zich ertegen verzet dat een lidstaat voor vorderingen tot terugbetaling van in strijd met het gemeenschapsrecht geheven rechten een proceskostenregeling toepast die de uitoefening van het recht op teruggave in de praktijk uiterst moeilijk maakt. Indien de belastingplichtige voor de terugvordering van de betaalde belasting hoge uitgaven moet doen, kan dit hem weerhouden en wordt de uitoefening van zijn rechten onrechtmatig belemmerd. Een dure procesgang, alsook een trage procesgang, zijn onverenigbaar met het recht op een effectieve rechtsbescherming.
111. Om inhoudelijke en pragmatische redenen staat het aan de verwijzende rechter om zijn eigen proceskostenregels te beoordelen en te onderzoeken of aan deze vereisten is voldaan. Hij bevindt zich niet alleen in een betere positie om zijn nationale recht te beoordelen en dienovereenkomstig te handelen, maar hij beschikt ook over de instrumenten om dat te doen op basis van alle voorhanden zijnde gegevens feitelijk en rechtens."
5.2.9. Voor het geval het HvJ EG zichzelf in de plaats zou stellen van de nationale rechter, was de A-G subsidiair van mening dat de Nederlandse proceskostenregel het doeltreffendheidsbeginsel zou kunnen schenden omdat het procederen zinloos kan maken en de belastingplichtige kan ontmoedigen. Ik citeer uit punt 112 van de conclusie:
"...een proceskostenregel krachtens welke slechts iets meer dan 2 000 EUR kan worden teruggevorderd op een totale uitgave van 12 500 EUR die de belastingplichtige in de gerechtelijke fase heeft gedaan voor de terugvordering van onverschuldigd betaalde belasting, het gemeenschapsrechtelijke doeltreffendheidsbeginsel zou kunnen schenden, omdat deze regel het procederen zinloos kan maken en de belastingplichtige kan ontmoedigen om de rechten die hij aan de communautaire rechtsorde ontleent, geldend te maken."
5.2.10. Als aangegeven in punt 5.2.8 heeft het HvJ EG zich niet uitgelaten over de nationale procesregeling op grond waarvan slechts een beperkt deel van de door een justitiabele belopen (proces)kosten worden vergoed. In het arrest van 6 december 2001, Clean Car Autoservice, C-472/99, Jurispr. blz. I-9687, heeft het HvJ EG zich daarentegen wel uitgelaten over de vergoeding van kosten van partijen in het hoofdgeding die gemaakt zijn in verband met de prejudiciële procedure. De in die zaak getoetste Oostenrijkse regeling bevatte omtrent dergelijke kosten geen bijzondere voorschriften. Het HvJ EG overwoog dat de vereffening van de kosten die de partijen in een prejudiciële procedure hebben gemaakt een aangelegenheid is van het interne recht van elke lidstaat. De nationale rechter moet echter wel rekening houden met het gelijkwaardigheids- en het doeltreffendheidsbeginsel:
"27. Uit een en ander volgt dat het bij de huidige stand van het gemeenschapsrecht in beginsel een aangelegenheid van het interne recht is van elke lidstaat is om regels te geven voor de vereffening van de kosten die de partijen in het hoofdgeding in een prejudiciële procedure hebben gemaakt, en met name om te bepalen in welke omstandigheden en volgens welke regels een van de partijen in de kosten kan worden verwezen, de kosten over de partijen kunnen worden verdeeld of kan worden beslist dat elke partij haar eigen kosten zal dragen.
28. Er zij echter aan herinnerd, zoals de advocaat-generaal in punt 26 van zijn conclusie heeft gedaan, dat ook al is het bij ontbreken van een gemeenschapsregeling ter zake een aangelegenheid van het interne recht van elke lidstaat om de procesregels te geven voor rechtsvorderingen die ertoe strekken, de rechten te beschermen die de justitiabelen aan het gemeenschapsrecht ontlenen, deze regels niet ongunstiger mogen zijn dan die welke voor soortgelijke nationale vorderingen gelden (gelijkwaardigheidsbeginsel), en de uitoefening van de door het gemeenschapsrecht verleende rechten in de praktijk niet onmogelijk of uiterst moeilijk mogen maken (doeltreffendheidsbeginsel) (...)"
5.2.11. Wat betreft de desbetreffende nationale regeling overwoog het HvJ EG dat een nationale regeling die bepaalt dat een partij die in een geding voor een nationale rechter in het gelijk is gesteld, recht heeft op vergoeding van bepaalde kosten, maar die geen bijzondere bepalingen bevat over de kosten die als gevolg van een procesincident - zoals de prejudiciële procedure - in het kader van dat geding zijn opgekomen, niet van dien aard lijkt te zijn dat zij de uitoefening van de door de communautaire rechtsorde toegekende rechten in de praktijk onmogelijk of uiterst moeilijk maakt (punt 29 van het arrest):
"Wat meer in het bijzonder het doeltreffendheidsbeginsel betreft, lijkt een nationale regeling die, zoals de VwGG en de verordening, bepaalt dat de partij die in een geding voor een nationale rechter in het gelijk is gesteld, recht heeft op vergoeding van bepaalde kosten, maar die geen bijzondere bepalingen bevat over de kosten die als gevolg van een procesincident, zoals de bij artikel 234 EG Pro ingevoerde prejudiciële procedure, in het kader van dat geding zijn opgekomen, niet van dien aard te zijn dat zij de uitoefening van de door de communautaire rechtsorde toegekende rechten in de praktijk onmogelijk of uiterst moeilijk maakt."
5.2.12. Het komt mij voor dat de rechtspraak van het HvJ EG niet anders zou luiden als het zou gaan om de vergoeding van kosten die de partijen in het hoofdgeding in verband met de nationale procedure hebben gemaakt. Ook dat lijkt mij wegens het ontbreken van een gemeenschapsregeling een aangelegenheid van het interne recht van elke lidstaat, waarbij - uiteraard - acht moet worden geslagen op het gelijkwaardigheidsbeginsel en het doeltreffendheidsbeginsel.
6. Beoordeling van de klachten
6.1. Zoals volgt uit onderdeel 5.2 van deze conclusie kan belanghebbendes eerste klacht mijns inziens niet tot cassatie leiden. De enkele omstandigheid dat de Inspecteur een besluit heeft genomen dat door de Rechtbank is vernietigd wegens strijd met het gemeenschapsrecht, levert geen bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit op. Ook 's Hofs oordeel dat het Besluit in dit geval geen ongeoorloofde beperking van de toegang tot het gemeenschapsrecht vormt, acht ik niet getuigen van onjuiste rechtsopvatting. Belanghebbende heeft geen bijkomende omstandigheden als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad 7 oktober 2005, nr. 35729, BNB 2005/374, punt 2.4 (geciteerd in punt 5.2.5 van deze conclusie), aangevoerd.
6.2. In de tweede klacht voert belanghebbende aan dat het Hof heeft verzuimd te motiveren waarom het, anders dan in zijn (tussen)uitspraak in de zaak D (zie 5.2.7 van deze conclusie), geen prejudiciële vragen omtrent de forfaitaire proceskostenvergoeding heeft gesteld aan het HvJ EG. De klacht faalt mijns inziens. In eerste plaats is het Hof niet verplicht te motiveren waarom het al dan niet overgaat tot het stellen van prejudiciële vragen en voorts is het Hof - als rechter waarvan de beslissingen volgens het nationale recht vatbaar zijn voor hoger beroep(15) - sowieso niet verplicht tot het stellen van prejudiciële vragen.(16) Kennelijk heeft het Hof thans gemeend de zaak af te kunnen doen zonder raadpleging van het HvJ EG. Wellicht hebben de in punt 5.2.5 genoemde arresten van de Hoge Raad daaraan bijgedragen.
6.3. De derde klacht betreft de kostenvergoeding die het Hof heeft toegekend vanwege de werkzaamheden die de gemachtigde heeft verricht bij het opstellen van het beroepschrift en de conclusie van repliek ten behoeve van de procedure voor de Rechtbank. Het Hof heeft daarbij acht geslagen op het arrest van de Hoge Raad van 11 december 1996, nr. 31413, BNB 1997/57, waarin de Hoge Raad besliste dat het Besluit voor hulp bij de voorbereiding van de behandeling van de zaak ter zitting door een fiscaal jurist geen puntentarief voorschrijft. Het gerechtshof had belanghebbende voor de verleende rechtsbijstand onder toepassing van artikel 2, lid 3, van het Besluit een bedrag toegekend dat het in goede justitie had geschat, waarmee het gerechtshof volgens de Hoge Raad een juiste uitvoering aan het Besluit had gegeven:
"3.1. (...) De onderwerpelijke naheffingsaanslag is door het Hof vernietigd, met veroordeling van de Inspecteur in de kosten van het geding tot een bedrag van f 300.
Belanghebbende heeft zich ter zitting voor het Hof niet doen bijstaan. Wel is aan belanghebbende, zoals door het Hof is vastgesteld, bij de voorbereiding van de behandeling van de zaak ter zitting rechtskundige bijstand verleend door een fiscaal jurist. Het Hof heeft hierin aanleiding gevonden om met toepassing van het bepaalde in artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten fiscale procedures (hierna: het Besluit) aan belanghebbende een vergoeding van de kosten toe te kennen ten bedrage van een in goede justitie geschat bedrag van f 300.
3.2. Voor zover de klacht inhoudt dat de toegekende vergoeding niet in overeenstemming met het bepaalde in het Besluit is, en dat met name het puntentarief verkeerd is toegepast, faalt de klacht, daar het Besluit voor het onderhavige geval geen puntentarief voorschrijft, en het Hof, door het toe te kennen bedrag in goede justitie te schatten, een juiste uitvoering aan het Besluit heeft gegeven."
6.4. Hoewel het Besluit derhalve strikt genomen voor hulpwerkzaamheden geen vergoeding kent, kan - zoals volgt uit het arrest - voor deze verleende rechtsbijstand met toepassing van artikel 2, lid 3, van het Besluit, een proceskostenvergoeding worden toegekend. Mijns inziens heeft hetzelfde te gelden voor de verleende bijstand bij het opstellen van een beroepschrift of conclusie van repliek. Het Hof heeft dan ook terecht een bedrag hiervoor in aanmerking genomen en het mocht dit bedrag in goede justitie schatten.
6.5. Belanghebbendes klacht dat het Hof een lagere vergoeding heeft toegekend dan het bedrag volgens de door hem ingediende nota's kan niet tot cassatie leiden. De vaststelling van dit bedrag is feitelijk van aard en kan in cassatie niet op haar juistheid worden getoetst.
6.6. De klacht dat het Hof geen vergoeding heeft toegekend voor de door de gemachtigde verleende rechtsbijstand in hoger beroep mist feitelijke grondslag. Het Hof heeft voor de verleende rechtbijstand immers twee proceshandelingen in aanmerking genomen, het indienen van het hoger beroepschrift en het verschijnen ter zitting, en per handeling 1 punt toegekend, vermenigvuldigd met € 322 en met 1,5 voor het gewicht van de zaak. Voor een afwijking van de forfaitaire vergoeding bestond geen aanleiding (zie punt 6.1).
6.7. Gelet op punt 5.1 van deze conclusie kan de uitspraak van het Hof evenwel niet in stand blijven.
7. Conclusie
Ik geef de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie gegrond te verklaren en de uitspraak van het Hof te vernietigen. De Hoge Raad kan de zaak zelf afdoen.
De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden
Advocaat-Generaal
1 De Inspecteur van de Belastingdienst/P.
2 LJN: BG6482, NTFR 2009/135.
3 Artikel 2, lid 1, onderdeel a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht.
4 Zie artikel 2, lid 1, onderdelen c en d van het Besluit proceskosten bestuursrecht.
5 LJN: BF1765, NTFR 2008/1842.
6 HvJ EG 5 juli 2005, zaak D, C-376/03, BNB 2006/1, m.nt. Meussen.
7 Uit de gedingstukken leid ik af dat het Hof de 'zaak' die tot de cassatieprocedure met nummer 08/03520 heeft geleid - met toestemming van partijen - in het geheel niet mondeling behandeld heeft. Ik verwijs naar punt 1.5 van de hofuitspraak in die procedure. Overigens heeft de Inspecteur, als eerder opgemerkt tijdens de mondelinge behandeling van de onderhavige 'procedure' voor het Hof wel het een en ander gezegd over de andere zaak en maken de stukken die zijn overgelegd in de onderhavige 'zaak' deel uit van de andere procedure.
8 In voetnoot 23 van die conclusie wees ik op een drietal destijds bij de Hoge Raad aanhangige beroepen betreffende één aanslag. Op 17 april 2009 heeft de Hoge Raad op die beroepen twee arresten gewezen. Op het beroep in cassatie van de belanghebbende en dat van het bevoegde waterschap heeft de Hoge Raad beslist in één arrest onder vermelding van twee registratienummers (nrs. 42297 en 42363, V-N 2009/18.40). Onder punt 2 van het arrest vermeldt de Hoge Raad dat hij 'de zaken' ter behandeling heeft gevoegd. Het beroep in cassatie van het andere waterschap heeft de Hoge Raad niet-ontvankelijk verklaard in een apart arrest met nummer 42364 (V-N 2009/18.8).
9 Wet van 29 oktober 1998, houdende aanpassing van het fiscale procesrecht aan de Algemene wet bestuursrecht en wijziging van een aantal fiscale en andere wetten (herziening van het fiscale procesrecht), Stb. 1998, 621. De inwerkingtreding is geregeld in het besluit van 17 juni 1999, Stb. 1999, 265.
10 Dit arrest is het eindarrest na door de Hoge Raad bij arrest van 11 april 2001, nr. 35729 (BNB 2001/257 m.nt. Van der Geld) aan het HvJ EG voorgelegde prejudiciële vragen in de zaak Bosal Holding.
11 In het arrest was de voorloper van artikel 8:75 van Pro de Awb, artikel 5a Wet administratieve rechtspraak belastingzaken nog van toepassing, alsmede artikel 2 van Pro het Besluit proceskosten fiscale procedures.
12 Het gaat hier om de (tussen)uitspraak van 24 juli 2003, nr. 00/0296, V-N 2003/52.23.
13 HvJ EG 5 juli 2005, zaak D, C-376/03, BNB 2006/1, m.nt. Meussen. Hof 's-Hertogenbosch verklaarde het beroep ongegrond in zijn (eind)uitspraak van 5 oktober 2006, gepubliceerd in V-N 2007/18.16.
14 Conclusie van 26 oktober 2004, zaak D, C-376/03, V-N 2004/63.7.
15 Het begrip 'hoger beroep' omvat mijns inziens cassatie. Ik verwijs naar de Engelse, Duitse en Franse tekst van artikel 234 EG Pro, waar de in de Nederlandse versie gebezigde zinsnede 'waarvan de beslissingen volgens het nationale recht niet vatbaar zijn voor hoger beroep' is weergegeven als: 'against whose decisions there is no judicial remedy under national law', 'dessen Entscheidungen selbst nicht mehr mit Rechtsmitteln des innerstaatlichen Rechts angefochten werden können' en 'devant une juridiction nationale dont les décisions ne sont pas susceptibles d'un recours juridictionnel de droit interne'.
16 Aldus bepaalt artikel 234, derde alinea, EG. Zie ook HvJ EG 4 juni 2002, Lyckeskog, C-99/00, Jurispr. blz. I-4839, punt 16 en HvJ EG 15 september 2005, Intermodal Transports, C-495/03, Douanerechtspraak 2006/23 m.nt. Possen, punt 31.