Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 15/4515
uitspraak van de meervoudige kamer van 11 december 2015 in de zaak tussen
[eiseres] wonende te [plaats] , eiseres
(gemachtigde: mr. M.L.A. van den Dungen),
en
[P] , verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 20 mei 2014 een aanslag erfbelasting opgelegd naar een belaste verkrijging van € 918.298. Tevens is bij beschikking € 3.303 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd naar een belaste verkrijging van € 850.172 onder gelijktijdige vermindering van de heffingsrente.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 oktober 2015.
Eiseres is verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde [naam 1] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [vertegenwoordigers] .
Met toestemming van partijen waren tevens aanwezig [namen]
Ter zitting zijn tevens behandeld de beroepen van [naam 2] (SGR 15/1751), [naam 3] (SGR 15/4516) en [naam 4] (SGR 15/4517) met betrekking tot de aan hen opgelegde aanslagen erfbelasting. Hetgeen in die zaken is aangevoerd en overgelegd wordt geacht ook in de zaak van eiseres te zijn aangevoerd en overgelegd.
Overwegingen
Feiten
1. Op 29 december 2012 is [naam 4] (erflater) overleden. Erflater was in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met eiseres. Erflater en eiseres hebben drie kinderen: [BV 3] , [naam 3] en [naam 4] (de kinderen).
2. Bij testament van 6 november 2012 heeft erflater zijn echtgenote voor 1/2 deel en de kinderen ieder voor 1/6 deel tot erfgenamen benoemd.
3. Tot de huwelijksgemeenschap behoorde 10% van de preferente aandelen in [BV 1] Deze vennootschap was enig aandeelhouder van [BV 2] (D BV). Tot de huwelijksgemeenschap behoorden tevens alle aandelen in [naam 4] Onroerend Goed B.V. (OG BV). OG BV was enig aandeelhouder van [BV 3] (Vastgoed BV).
4. Tot het – geconsolideerde – vermogen van OG BV behoorde een twaalftal panden (de panden). De panden worden door OG BV verhuurd aan D BV. D BV verhuurt de panden aan horecagelegenheden. Daarbij gaan huurders de verplichting aan om bij D BV drank af te nemen.
5. Eiseres heeft aangifte erfbelasting gedaan naar een verkrijging van € 1.478.734 (1/2 van € 2.902.069 + € 37.776 correctie i.v.m. wettelijke verdeling -/- € 10.076 uitvaartkosten). In de aangifte is voor een bedrag van € 876.986 (1/2 van 50% van € 3.507.942) verzocht om toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit (BOR) in verband met de verkrijging van aandelen in OG BV.
6. Bij het vaststellen van de aanslag is verweerder uitgegaan van een verkrijging van € 1.510.659 (1/2 van € 2.960.068 + € 40.702 correctie i.v.m. wettelijke verdeling -/- € 10.076 uitvaartkosten). Het verzoek om toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit is door verweerder afgewezen.
7. In de bestreden uitspraak op bezwaar is de verkrijging bepaald op € 1.442.533 (1/2 van € 2.807.847 + € 38.611 correctie i.v.m. wettelijke verdeling), met als gevolg een verlaging van de aanslag en van de beschikking heffingsrente.
Geschil
8. In geschil is of verweerder ten onrechte de toepassing van de BOR aan eiseres heeft onthouden. Bij bevestigende beantwoording van die vraag is ook nog de omvang van de belaste verkrijging in geschil. Partijen houdt in dat verband verdeeld of een bedrag van € 295.000 aan liquide middelen kwalificeert als ondernemingsvermogen.
9. Eiseres neemt het standpunt in dat recht bestaat op toepassing van de BOR. Primair stelt eiseres dat in OG BV een materiële onderneming wordt gedreven nu de verhuuractiviteiten van de horecapanden in samenhang moeten worden bezien met de activiteiten van D BV. Bovendien wordt met die verhuur een hoger rendement behaald dan wat gebruikelijk is bij normaal vermogensbeheer. Subsidiair doet eiseres een beroep op het vertrouwensbeginsel omdat de belastingdienst de kwalificatie van de panden als ondernemingsvermogen in het verleden geaccepteerd heeft. Voorts stelt eiseres dat de uitspraak op bezwaar vernietigd dient te worden omdat deze onvoldoende is gemotiveerd.
10. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en vermindering van de aanslag overeenkomstig de ingenomen standpunten.
11. Verweerder heeft de standpunten van eiseres gemotiveerd bestreden. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
12. Een beroep op de BOR van artikel 35b kan alleen slagen als sprake is van een verkrijging van ondernemingsvermogen – in dit geval – als bedoeld in artikel 35c, eerste lid, onder c, van de Successiewet 1956, nu sprake is van het verkrijgen van vermogensbestanddelen die bij de erflater behoorden tot een aanmerkelijk belang. Dit artikellid luidt – voor zover hier van belang – als volgt:
“1. Voor de toepassing van dit hoofdstuk en de daarop berustende bepalingen wordt onder de verkrijging van ondernemingsvermogen verstaan de verkrijging van:
a. een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001, of een gedeelte daarvan;
(…)
c. vermogensbestanddelen die bij de erflater of schenker behoorden tot een aanmerkelijk belang als bedoeld in afdeling 4.3, met uitzondering van artikel 4.10, van de Wet inkomstenbelasting 2001, mits het lichaam waarop het belang betrekking heeft een onderneming drijft als bedoeld in onderdeel a, (…), en waarbij slechts als ondernemingsvermogen wordt aangemerkt de waarde van deze vermogensbestanddelen voor zover die waarde toerekenbaar is aan:
1°. bedoelde onderneming (…), en
2°. het beleggingsvermogen van dat lichaam tot maximaal 5 percent van de ingevolge onder 1° toegerekende waarde;”
13. Van een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet IB 2001 is sprake bij aanwezigheid van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid, die is gericht op het deelnemen aan het economische verkeer met het oogmerk om winst te behalen, en die winst ook redelijkerwijs kan worden verwacht. Dit moet worden onderscheiden van normaal actief vermogensbeheer dat bijvoorbeeld kan bestaan uit de verhuur van onroerende zaken. Daarvan is geen sprake indien het rendabel maken mede geschiedt door middel van arbeid die naar aard en omvang onmiskenbaar tot doel heeft het behalen van redelijkerwijs te verwachten voordelen die het rendement bij normaal actief vermogensbeheer te boven gaan (zie HR 7 oktober 1981, ECLI:NL:HR:1981:AW9757, BNB 1981/299, HR 17 augustus 1994, ECLI:NL:HR:1994:ZC5731 en HR 9 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0481).
14. De rechtbank stelt voorop dat de bewijslast van het bestaan van een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet IB 2001 op eiseres rust, nu eiseres aanspraak maakt op de BOR. Eiseres heeft aangevoerd dat de erflater 20 uur per week bezig was met de directie en besluitvorming ten aanzien van de panden. Daarbij heeft eiseres gewezen op de jarenlange ervaring en expertise van erflater op het gebied van verhuur in de horeca. Voorts heeft eiseres gesteld dat OG BV met de verhuur van de panden meer winst behaalde dan het rendement dat gebruikelijk is bij normaal actief vermogensbeheer. Zij heeft daartoe een tabel overgelegd waarin de resultaten van OG BV over een reeks van jaren zijn weergegeven.
15. Naar het oordeel van de rechtbank is met al hetgeen eiseres daartoe heeft gesteld en aangevoerd, niet aannemelijk gemaakt dat de verhuurdersactiviteiten die door of namens OG BV zijn verricht, een onderneming vormen. Daarbij weegt de rechtbank mee dat, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, niet aannemelijk is gemaakt dat het daadwerkelijk behaalde rendement op de verhuur van de panden hoger is dan het rendement dat doorgaans wordt behaald op ter belegging gehouden onroerend goed. Verder acht de rechtbank van belang dat OG BV de panden verhuurde aan één huurder, te weten D BV, en dus niet aan de verschillende horecaexploitanten. De rechtbank acht dan ook niet aannemelijk dat de expertise van erflater op het gebied van verhuur in de horeca en zijn grote bemoeienis met de verhuur aan de afzonderlijke horecaexloitanten kunnen worden toegedicht aan OG BV. Zo is bijvoorbeeld gesteld noch gebleken dat OG BV in dit verband een zakelijke beloning van D BV zou hebben ontvangen voor die bemoeienis. Tenslotte is niet aannemelijk gemaakt dat er door OG BV enig risico is gelopen met betrekking tot de verhuur van de panden door D BV aan de horecaexploitanten.
16. Voor zover het standpunt van eiseres mede inhoudt dat de BOR van toepassing is omdat de panden gebruikt worden binnen de onderneming van D BV, wordt het door de rechtbank verworpen. De wet voorziet niet in de mogelijkheid om vermogensbestanddelen van een vennootschap waarin erflater een belang had – in dit geval D BV –, toe te rekenen aan een andere vennootschap waarin hij een belang had, te weten OG BV.
17. Gelet op hetgeen hiervoor onder 13 tot en met 16 is overwogen, faalt het primaire standpunt van eiseres. Voor dat geval heeft eiseres nog een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel. Ter onderbouwing heeft eiseres aangevoerd dat verweerder in 1991 heeft toegestaan dat de panden geruisloos in OG BV zijn ingebracht en sindsdien het ondernemersbegrip noch de activiteiten van OG BV zijn gewijzigd. Voorts voert eiseres aan dat in 2005 in verband met de verkoop van een aantal panden een herinvesteringsreserve is gevormd. Ter zitting heeft eiseres gesteld dat toentertijd over de herinvesteringsreserve uitgebreid met de Belastingdienst is gecorrespondeerd.
18. Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van in rechte te beschermen vertrouwen dient te worden onderzocht en vastgesteld of de omstandigheden van het geval bij eiseres de indruk hebben kunnen wekken dat sprake was van een bewuste standpuntbepaling dan wel toezegging van verweerder. Naar het oordeel van de rechtbank is niet gebleken dat verweerder heeft toegezegd of anderszins bij eiseres het in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat de BOR van toepassing is. In dit oordeel weegt de rechtbank mee dat zo verweerder in het kader van de geruisloze inbreng al uitdrukkelijk een standpunt zou hebben ingenomen over het bestaan van de onderneming, waarvoor als zodanig geen bewijs is aangedragen, verweerder daar 22 jaar later voor de toepassing van de BOR niet zonder meer aan gebonden is. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat gegeven het relatief grote tijdsverloop niet zonder meer aannemelijk is dat de feiten en omstandigheden sinds de geruisloze inbreng in 1991, ongewijzigd zijn gebleven. Aangaande de herinvesteringsreserve heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat de vorming van die reserve een gevolg was van een bewuste standpuntbepaling van verweerder over het ondernemerschap van OG BV. De enkele stelling dat over dit onderwerp in 2005 met de Belastingdienst is gecorrespondeerd is daartoe onvoldoende. Dat over het ondernemerschap uitdrukkelijk een standpunt door verweerder zou zijn ingenomen, ligt ook niet voor de hand nu de besloten vennootschap op grond van de wetsfictie opgenomen in artikel 2, vijfde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, voor die wet geacht wordt met haar gehele vermogen een onderneming te drijven (zie ook HR 1 juli 1981, ECLI:NL:HR:1981:AW9777, BNB 1981/318).
19. Op grond van artikel 7:12 van Pro de Algemene wet bestuursrecht dient een uitspraak op bezwaar op een deugdelijke motivering te berusten. Indien het bezwaar wordt afgewezen, moet de motivering van dien aard zijn dat het voor de belastingplichtige duidelijk is op welke grond(en) het bezwaar is afgewezen. Hoewel in de uitspraak op bezwaar als zodanig geen motivering is opgenomen, acht de rechtbank eiseres daardoor niet geschaad in haar procesbelang nu voor de motivering wordt verwezen naar “de brief die u al heeft of nog zal ontvangen”. De rechtbank stelt vast dat eiseres een brief met dagtekening 26 november 2014 van verweerder heeft ontvangen waarin onder meer een verslag van het hoorgesprek met eiseres is opgenomen. Onder “Slot” van die brief kan worden gelezen dat verweerder “tot de conclusie [komt] dat in de onderhavige casus, ten aanzien van de werkzaamheden van de erflater, sprake is van werkzaamheden die tot het gebruikelijke vermogensbeheer behoren. Dit leidt dan tot de conclusie dat ten tijde van het overlijden van erflater geen materiële onderneming werd gedreven zodat geen recht bestaat op de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten van de Successiewet 1956. De in het bezwaarschrift opgenomen aanvulling over de aftrek van schulden (50% van € 304.443) zal worden gehonoreerd.” Daarmee heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank een voldoende motivering gegeven van zijn uitspraak op bezwaar. De rechtbank verwerpt dan ook de grief van eiseres dat aan de uitspraak op bezwaar een motiveringsgebrek kleeft.
20. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
21. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. T. van Rij, voorzitter, en mr. E. Kouwenhoven en mr. R.C.H.M. Lips, leden, in aanwezigheid van mr. T. Blauw, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 11 december 2015.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021,
2500 EA Den Haag.