Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummer: AWB 13/2854
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 3 april 2014
in de zaak tussen
[X] B.V., te [Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Nijmegen, verweerder.
Procesverloop
Eiseres heeft over het tijdvak 1 december 2011 tot en met 31 december 2011 aangifte omzetbelasting gedaan naar een te betalen bedrag van € 9.521. Eiseres heeft dit bedrag op 27 januari 2012 op aangifte voldaan.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 12 april 2013 het bezwaar tegen de voldoening op aangifte ongegrond verklaard.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 22 mei 2013, ontvangen door de rechtbank op 23 mei 2013, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiseres heeft vóór de zitting een pleitnota ingediend. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 januari 2014. Namens eiseres zijn verschenen drs. [gemachtigde] FB, mr. [A] FB en mr. [B]. Namens verweerder zijn verschenen drs. [gemachtigde], mr. [C], mr. [D] en [E].
Eiseres heeft ter zitting een aanvullende pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de wederpartij en aan de rechtbank.
De zaak is ter zitting, met toestemming van partijen, gelijktijdig behandeld met de zaken geregistreerd onder de zaaknummers 13/2856, 13/2857 en 13/2858.
Overwegingen
Feiten
1.
Eiseres is ondernemer. Tot haar bedrijfsvermogen behoorde in de maanden januari tot en met april 2011 een [F] met een cataloguswaarde van € 56.800 en in de maanden mei tot en met december 2011 een [G] met een cataloguswaarde van € 60.130.
2.
Eiseres heeft de auto’s ter beschikking gesteld aan haar werknemer (directeur), die de auto’s mede heeft gebruikt voor privédoeleinden. Eiseres heeft voor het privégebruik van de auto’s geen vergoeding in rekening gebracht.
3.
Voor de loonheffing gold in 2011 voor beide auto’s vanwege het privégebruik een bijtelling van 25% van de cataloguswaarde.
4.
Eiseres heeft geen kilometeradministratie bijgehouden.
5.
Eiseres heeft de aan haar ter zake van de aanschaf en het gebruik van de auto’s in rekening gebrachte omzetbelasting volledig in aftrek gebracht.
6.
Eiseres heeft in het eerste halfjaar van 2011 gebruik gemaakt van de goedkeuring (forfaitaire regeling) zoals die was opgenomen in het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 9 februari 2009 (nr. CPP2009/109M, V-N 2009/10.30). Eiseres heeft in haar aangifte over het tijdvak december 2011 voor het privégebruik van de auto’s over het eerste half jaar van 2011 een bedrag aangegeven van € 870.
7.
Eiseres heeft in het tweede halfjaar van 2011 gebruik gemaakt van de goedkeuring (forfaitaire regeling) zoals die is opgenomen in het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 20 december 2011 (nr. BLKB 2011/2560M, Stcrt. 2011, 23123). Eiseres heeft in haar aangifte over het tijdvak december 2011 voor het privégebruik van de auto’s over het tweede half jaar van 2011 een bedrag aangegeven van € 811.
Dit bedrag is als volgt berekend:
6/12 x 2,7% x € 60.130 = € 811.
Geschil
8.
In geschil is de voldoening van omzetbelasting op aangifte in verband met het privégebruik van de auto door de werknemer. Meer in het bijzonder is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
- brengt het neutraliteitsbeginsel met zich dat eiseres over het tweede halfjaar van 2011 geen omzetbelasting is verschuldigd over het privégebruik van de auto door haar werknemer?
- dient de correctie over het tweede halfjaar van 2011 beperkt te blijven tot de omzetbelasting die drukt op de aan eiseres in rekening gebrachte kosten op basis van het door eiseres berekende privégebruik?
9.
Eiseres stelt zich primair op het standpunt dat het privégebruik van een leaseauto die de ondernemer in gebruik heeft op basis van een operationele leaseovereenkomst vanaf 1 juli 2011 niet meer in de heffing van omzetbelasting kan worden betrokken. Zij voert daartoe aan dat in dat geval sprake is van ingekochte diensten en dat deze niet onder artikel 4, tweede lid, onderdeel b, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) kunnen worden gerangschikt en dat het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting (hierna: BUA) met ingang van 1 juli 2011 ook niet meer van toepassing is. Voorts stelt zij dat het Europese neutraliteitsbeginsel dan met zich brengt dat het privégebruik van een auto die tot het ondernemingsvermogen van de ondernemer behoort, evenmin in de heffing kan worden betrokken. Subsidiair stelt eiseres zich op het standpunt dat de correctie wegens privégebruik van de auto beperkt dient te blijven tot € 236, zijnde de omzetbelasting op de gemaakte kosten die volgens eiseres kunnen worden toegerekend aan het privégebruik. Eiseres heeft het privégebruik berekend op basis van de in de jaarrekening verwerkte brandstofkosten, een gemiddelde brandstofprijs, een gemiddeld brandstofverbruik en een geraamd aantal ritten voor zakelijke doeleinden en privédoeleinden.
10.
Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat van een ongelijke behandeling geen sprake is omdat zowel het privégebruik van een geleasede auto als het privégebruik van een auto die eigendom is van de ondernemer, op grond van artikel 4, tweede lid, van de Wet OB in de heffing worden betrokken. Daarnaast zijn leveringen en diensten volgens verweerder wezenlijk van elkaar verschillende prestaties die een ongelijke behandeling rechtvaardigen. Verweerder stelt subsidiair dat eiseres er zelf voor heeft gekozen gebruik te maken van de forfaitaire regeling die is opgenomen in het Besluit van 20 december 2011. Op eiseres rust dan volgens verweerder de bewijslast aannemelijk te maken dat het werkelijk privégebruik leidt tot een geringere correctie. Eiseres is daarbij naar de mening van verweerder gehouden om de privé gereden kilometers en de gemaakte kosten vast te leggen. Nu eiseres dat niet heeft gedaan heeft zij volgens verweerder niet aan de op haar rustende bewijslast voldaan.
Beoordeling van het geschil
Neutraliteitsbeginsel
11.
Het Hof van Justitie heeft in zijn arrest van 16 februari 2012 (zaak C-118/11, ECLI:NL:XX:2012:BV6923, Eon Aeset Menidjumt (EAM)) onder meer het volgende overwogen:
“46. Bij een handeling die bestaat in de verkrijging van een dienst, zoals de huur van een
motorvoertuig, dient er, opdat de belastingplichtige recht op aftrek van de voorbelasting kan
hebben en de omvang van dat recht kan worden bepaald, in beginsel een rechtstreeks en
onmiddellijk verband te bestaan tussen een bepaalde handeling in een eerder stadium en een
of meer handelingen in een later stadium waarvoor recht op aftrek bestaat (arrest van 29 oktober 2009, SKF, C-29/08, Jurispr. blz. I-10413, punt 57 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
(…)
53.
Wat de huur van een motorvoertuig op grond van een leaseovereenkomst betreft die gelijk kan worden gesteld met een handeling bestaande in de verkrijging van een investeringsgoed bestemd voor deels privé- en deels beroepsmatig gebruik, beschikt de belastingplichtige over een keuzemogelijkheid. Hij kan, met het oog op de btw, dit goed hetzij in zijn geheel voor het bedrijfsvermogen bestemmen, hetzij het in zijn geheel in zijn privévermogen behouden – waardoor het dus volledig buiten het btw-stelsel wordt gehouden – hetzij het goed slechts voor het gedeelte waarvoor het daadwerkelijk voor zijn beroepsactiviteit wordt gebruikt, voor zijn bedrijfsvermogen bestemmen (zie in die zin arresten van 4 oktober 1995, Armbrecht, C-291/92, Jurispr. blz. I-2775, punt 20, en 14 juli 2005, Charles en Charles-Tijmens, C-434/03, Jurispr. blz. I-7037, punt 23 en aldaar aangehaalde rechtspraak).”
12.
De rechtbank is van oordeel dat uit de hiervoor aangehaalde overwegingen, met name rechtsoverweging 53, kan worden afgeleid dat artikel 26, eerste lid, van de Btw-richtlijn en artikel 4, tweede lid, onderdeel a, van de Wet OB slechts van toepassing zijn indien het gebruik van de auto op grond van een leaseovereenkomst gelijk kan worden gesteld met een handeling bestaande in de verkrijging van een investeringsgoed. Indien het gebruik van de auto op grond van de leaseovereenkomsten gelijk moet worden gesteld met een dienst (hierna: leasedienst), bestaat de in rechtsoverweging 53 omschreven keuzemogelijkheid niet. De rechtbank verwijst hierbij tevens naar hetgeen Advocaat-Generaal Mengozzi in punt 69 en 70 van zijn conclusie bij het arrest van het Hof van Justitie van 12 februari 2009 (zaak C-515/07, ECLI:NL:XX:2009:BM3639, BNB 2009/202, VNLTO) heeft gesteld en sluit zich hierbij aan:
“- 69. Zoals impliciet, maar noodzakelijkerwijs uit de in punt 62 van de onderhavige conclusie genoemde rechtspraak volgt, wordt uit hoofde van artikel 6, lid 2, eerste alinea, sub a, van de Zesde richtlijn, de btw over het privégebruik gaandeweg geheven naarmate het goed, waarvan de voorbelasting is afgetrokken, wordt verbruikt. Immers, de omstandigheid dat het gebruik, door de belastingplichtige, van een bedrijfsgoed voor privédoeleinden gelijkgesteld wordt met een onder bezwarende titel verrichte dienst, dat wil zeggen met een handeling die zich over een bepaalde tijd uitstrekt, wijst er logischerwijs op dat de inning van de btw over de kosten die moeten worden gemaakt om de (fictieve) diensten te leveren, over een bepaalde tijd moet worden gespreid]In geval van eventuele wijzigingen in het deel van het goed dat de belastingplichtige voor privédoeleinden inzet, is de herziening van de door de belastingplichtige verschuldigde btw over het bedrag aan kosten die voor het gebruik van dat goed zijn gemaakt, in zekere zin automatisc], nu zij juist afhangt van het daadwerkelijke gebruik dat voor privédoeleinden van het goed is gemaakt]gedurende de gehele levensduur ervan, of gedurende een kortere periode, berekend op basis van die welke is bedoeld in artikel 20, leden 2 en 3, van de Zesde richtlijn, zoals het Hof lijkt te bevestigen.]
-70. Zoals de Nederlandse regering, de Portugese regering, de regering van het Verenigd Koninkrijk en ook de Commissie in wezen hebben betoogd, daarbij verwijzend naar onder meer punt 88 van de conclusie in de zaak Charles en Charles-Tijmens, heeft het bij artikel 6, lid 2, eerste alinea, sub a, van de Zesde richtlijn ingestelde mechanisme dus enkel betekenis als het verbruik van dat goed wordt gespreid in de tijd, dat wil zeggen als dit betrekking heeft op een investeringsgoed en niet op andere goederen die in beginsel meteen worden verbruikt.”
13.
Uit artikel 168, sub a, van de Btw-richtlijn en uit vaste rechtspraak van het Hof van Justitie (onder meer: zaak VNLTO) volgt dat recht op aftrek bestaat als een als zodanig handelend belastingplichtige een dienst verkrijgt en hij die dienst gebruikt voor zijn economische activiteit. Voorts volgt uit vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie dat het gebruik door de belastingplichtige van een bedrijfsgoed voor privédoeleinden gelijkgesteld wordt met een onder bezwarende titel verrichte dienst, teneinde te voorkomen dat een belastingplichtige die over de aankoop van een voor het bedrijf bestemd goed BTW heeft kunnen aftrekken, geen BTW behoeft te betalen wanneer hij dit goed voor eigen privé-doeleinden aan zijn bedrijfsvermogen onttrekt, en dus onredelijke voordelen geniet in vergelijking met een gewone consument die het goed koopt en hierover BTW voldoet (onder meer: Hof van Justitie 26 september 1996, zaak C-230/94, V-N 1997, blz 653, Renate Enkler). Uit het vorenstaande kan naar het oordeel van de rechtbank niet anders worden geconcludeerd dan dat het privégebruik van een leasedienst niet kan worden gerangschikt onder artikel 4, tweede lid, onderdeel b, van de Wet OB maar dat op grond van artikel 15, eerste lid, van de Wet OB ter zake van dit privégebruik geen recht op aftrek bestaat.
14.
De rechtbank verwerpt het beroep van eiseres op het neutraliteitsbeginsel. Van soortgelijke diensten, als bedoeld in het arrest van het Hof van Justitie van 10 november 2011 (zaak C-259/10, ECLI:NL:XX:2011:BU5075, The Rank Group) is in het onderhavige geval geen sprake. Het privégebruik van een auto die als investeringsgoed kan worden gekwalificeerd is een fictieve dienst in de zin van artikel 4, tweede lid, onderdeel a, van de Wet OB. Het privégebruik van een auto die niet als investeringsgoed kan worden gekwalificeerd wordt niet als fictieve dienst in de heffing betrokken, maar leidt ingevolge artikel 15, eerste lid, van de Wet OB tot een beperking van het recht op aftrek. Bovendien kan naar het oordeel van de rechtbank van een schending van het neutraliteitsbeginsel geen sprake zijn nu in beide gevallen op het privégebruik van een auto door een werknemer omzetbelasting blijft drukken, hetzij door middel van een fictieve heffing, hetzij door middel van een beperking van het recht op aftrek.
Beperking correctie
15.
Eiseres stelt zich subsidiair op het standpunt dat zij slechts omzetbelasting is verschuldigd over het door haar geraamde percentage privégebruik van de gemaakte autokosten.
16.
De rechtbank overweegt dienaangaande als volgt. De berekening van de ingevolge artikel 4, tweede lid, onderdeel a, van de Wet OB verschuldigde belasting over het privégebruik van de tot het bedrijfsvermogen behorende auto volgt met ingang van 1 juli 2011 uit artikel 8, zevende lid, Wet OB en artikel 5a van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968. Nu sprake is van een (fictieve) heffing, rust de bewijslast ten aanzien van de verschuldigde belasting in beginsel op verweerder. Eiseres heeft echter bij de voldoening van de omzetbelasting op aangifte over de maand december 2011 gebruik gemaakt van de forfaitaire regeling die is vastgelegd in het Besluit van 20 december 2011. Zij heeft ter zake van het privégebruik van de auto door de werknemer € 811 op aangifte voldaan (6/12 x 2,7% x € 60.130). Nu eiseres zich kennelijk aanvankelijk heeft geconformeerd aan de forfaitaire regeling, brengt naar het oordeel van de rechtbank een redelijke verdeling van de bewijslast met zich dat eiseres aannemelijk maakt dat de voldoening van omzetbelasting op aangifte te hoog is geweest. Eiseres is ook de meest gerede partij om bewijs te leveren, omdat juist zij over de relevante informatie beschikt (vergelijk Hoge Raad 30 november 2012, 08/1579bis, rechtsoverweging 2.4, ECLI:NL:HR:2012:BY4581, Van Laarhoven). Eiseres dient de daadwerkelijk voor het privégebruik van de auto’s gedane uitgaven aannemelijk te maken. De rechtbank is met eiseres van oordeel dat eiseres voor het leveren van dit bewijs niet gehouden is een sluitende kilometeradministratie te overleggen. Eiseres kan echter niet volstaan, gelijk zij heeft gedaan, met een raming van het aantal zakelijk en privé verreden kilometers en een berekening van het totaal aantal verreden kilometers op basis van de in de jaarrekening verwerkte brandstofkosten en met behulp van een gemiddelde brandstofprijs en een gemiddeld brandstofverbruik. Eiseres heeft daarmee niet aan de op haar rustende bewijslast voldaan. Het beroep wordt ook in zoverre ongegrond verklaard.
Conclusie
17.
Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskostenveroordeling
18.
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. P.J. Tikken, voorzitter, mr. R.A. Eskes en mr. J.M.W. van de Sande, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M.P. Schutte, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op:
3 april 2014
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op:
3 april 2014
de griffier
de voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.