Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 07/7219
Uitspraakdatum: 2 februari 2009
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
X te Z, eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst te P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2003 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € -/- 5.045, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 40.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 323.594 (de aanslag).
1.2. Bij uitspraak op bezwaar van 27 september 2007 heeft verweerder de aanslag gehandhaafd. Eiser heeft daartegen bij brief van 26 oktober 2007 beroep ingesteld, dat door de rechtbank is ontvangen op 29 oktober 2007. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.3. Eiser heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd. Vóór de zitting hebben partijen nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 oktober 2008. Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door drs. A.. Namens verweerder is verschenen mr. B. Eiser en zijn gemachtigde hebben ieder ter zitting een pleitnota voorgedragen en afschriften daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Bij notariële akte van 16 februari 2001 heeft de moeder van eiser (de moeder) bij uiterste wilsbeschikking onder meer het volgende beschikt:
“(…) Voorts legateer ik, vrij van rechten en kosten (…) aan (…) Stichting “C” (…) tachtig duizend (…) te mijner name staande aandelen in het kapitaal van de naamloze vennootschap Wolters Kluwer N.V. (…). Op gemeld aantal aandelen dient in mindering te komen het aantal aandelen in het kapitaal van voornoemde naamloze vennootschap dat ik reeds bij leven aan genoemde stichting zal blijken te hebben geschonken. (…)”
2.2. Bij notariële akte van 11 april 2001 schenkt de moeder ‘vrij van recht’ aan de algemeen nut beogende instelling Stichting C (hierna: de Stichting), een aanspraak op periodieke uitkeringen in de vorm van een jaarlijkse overdracht gedurende vijf opeenvolgende jaren van 16.000 certificaten van aandelen in het kapitaal van Wolters Kluwer NV (de cva), aanvangende in het jaar 2001. De uitkeringen zijn afhankelijk gesteld van de levens van twee personen, te weten de moeder en een broer van eiser, met dien verstande dat de uitkering respectievelijk de daaruit voortvloeiende overdracht van de cva eveneens een eind zal nemen in het jaar 2005 indien alsdan de moeder en/of de broer van eiser nog in leven zijn. Op de dag van de toezegging, 23 maart 2001, hadden de cva een beurskoers van € 22,50. De uitkering van de cva zal geschieden op of uiterlijk 23 maart van elk jaar. De levering van de cva ter voldoening aan de verplichting voor het jaar 2001 heeft plaatsgevonden bij notariële akte van 11 april 2001.
2.3. Ter zake van evengenoemde schenking is met dagtekening 20 mei 2003 een aanslag in het recht van schenking opgelegd, berekend naar een verkrijging van € 1.658.340. Op deze aanslag is een bedrag van € 182.417 aan schenkingsrecht verschuldigd.
2.4. Op 10 januari 2002 overlijdt de moeder. Eiser is voor 17/100e gedeelte gerechtigd tot de nalatenschap van zijn moeder. Twee minderjarige kinderen van eiser delen samen voor 1,875/100e in de nalatenschap.
2.5. In het jaar 2002 is geen uitvoering gegeven aan de lijfrenteverplichting jegens de Stichting, naar eiser stelt vanwege onder meer de moeizame verdeling van de tot de nalatenschap behorende inboedelgoederen over het grote aantal betrokken erfgenamen.
2.6. Bij notariële akte van 2 april 2003 hebben de erven alsnog uitvoering gegeven aan de verplichting jegens de Stichting met betrekking tot het jaar 2002 door levering van de toegezegde 16.000 cva en door levering van 381 cva, zijnde het stockdividend over 2002. Voorts is bij dezelfde akte de termijn over 2003, bestaande uit 16.000 cva, geleverd.
2.7. Eiser heeft bij zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2003 een persoonsgebonden aftrek wegens giften in aanmerking genomen van € 98.076, welk bedrag als volgt is berekend:
Aandeel eiser
Tweede termijn (17% * 16.000 cva * € 11) € 29.920
Stockdividend (17% * 381 * € 11) 712
Derde termijn (17% * 16.000 * € 11) 29.920
Subtotaal € 60.552
Aandeel van de twee minderjarige kinderen van eiser
Tweede termijn (1,875% * 16.000 cva * € 11) € 3.300
Stockdividend (1,875% * 381 cva * € 11) 79
Derde termijn (1,875% * 16.000 cva * € 11) 3.300
Subtotaal € 6.679
Andere giften:
Aandeel in aanslag sch.recht (17% * € 182.417) 31.011
Idem aandeel minderj. kinderen (1,875% * € 182.417) 3.420
Af: drempel -/- 3.585
Subtotaal 30.846
Totaal (door afronden ontstaat een verschil van -1-) € 98.076
2.8. Bij het vaststellen van de aanslag is de giftenaftrek niet geaccepteerd.
3. Geschil en standpunten van partijen
3.1. In geschil is of en in hoeverre eiser - door (i) als erfgenaam van zijn moeder uitvoering te geven aan de voldoening van de tweede en derde termijn van de lijfrenteverplichting (inclusief stockdividend) aan de algemeen nut beogende instelling Stichting C, en door (ii) betaling van zijn aandeel in de aanslag in het recht van schenking - aanspraak op giftenaftrek geldend kan maken. Bij een bevestigend antwoord is voorts in geschil of eiser aanspraak kan maken op giftenaftrek voor overeenkomstige giften van zijn minderjarige kinderen.
3.2. Eiser stelt dat zijn aandeel in de lijfrentetermijnen, het stockdividend en de aanslag in het recht van schenking aftrekbaar zijn als periodieke gift respectievelijk als andere gift. Hij meent voorts aftrek te kunnen claimen ter zake van het aan zijn minderjarige kinderen toe te rekenen deel van de schenkingen omdat zijn minderjarige kinderen de giftenaftrek niet kunnen effectueren. De schenking moet volgens eiser in aanmerking worden genomen tegen de koers ten tijde van de schenking (€ 22,50) en niet tegen de koers op het moment van uitvoering van de schenkingsakte (€ 11). Eiser stelt zich niet langer op het standpunt dat de contante waarde van de in de toekomst verschuldigde termijnen als schuld in de zin van artikel 5.3 van de Wet IB 2001 in aanmerking moet worden genomen, omdat in de aangegeven rendementsgrondslag al rekening is gehouden met de nominale waarde hiervan. Eiser concludeert tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend met inachtneming van een persoonsgebonden aftrek van € 98.076.
3.3. Verweerder stelt dat bij het aanvaarden van de nalatenschap sprake is van een overgang van de sfeer van de vrijgevigheid naar de sfeer van de verplichting, hetgeen meebrengt dat voor de erfgenamen sprake is van een niet voor giftenaftrek kwalificerende betaling. Verder stelt verweerder dat nu in 2002 geen uitvoering is gegeven aan de lijfrenteverplichting en deze termijn in 2003 (vermeerderd met 381 cva) is voldaan, geen sprake is van vaste en gelijkmatige periodieke uitkeringen. Door afhankelijkstelling van de gift van twee levens in plaats van één wordt voorts niet voldaan aan de eis van artikel 6.34 van de Wet IB 2001 dat de periodieke gift eindigt uiterlijk bij overlijden van de schenker. Voorts stelt verweerder dat de wet niet toestaat dat de persoonsgebonden aftrek van minderjarige kinderen door een ouder wordt verzilverd. Tot slot stelt verweerder dat eisers aandeel in de aanslag schenkingsrecht niet als gift aftrekbaar is omdat daarmee volgens verweerder een belastingschuld van de moeder wordt voldaan en het betalen van die belastingschuld geen gift is. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Volgens artikel 6.32 van de Wet IB 2001 zijn aftrekbare giften:
a. periodieke giften,
b. andere giften.
4.2. Giften zijn: bevoordelingen uit vrijgevigheid en verplichte bijdragen waar geen directe tegenprestatie tegenover staat (artikel 6.33, onderdeel a, van de Wet IB 2001).
4.3. Periodieke giften zijn giften in de vorm van vaste en gelijkmatige periodieke uitkeringen die eindigen uiterlijk bij overlijden, aan in Nederland gevestigde instellingen of verenigingen (artikel 6.34 van de Wet IB 2001, tekst 2003).
4.4. Andere giften zijn giften aan in Nederland gevestigde instellingen (artikel 6.35 Wet IB 2001).
4.5. Instellingen zijn blijkens artikel 6.33, onderdeel b, van de Wet IB 2001 onder meer het algemeen nut beogende instellingen.
4.6. Ingevolge artikel 6.38 van de Wet IB 2001 worden periodieke giften in aanmerking genomen indien zij berusten op een bij notariële akte van schenking aangegane verplichting om de uitkeringen of verstrekkingen gedurende vijf of meer jaren ten minste jaarlijks uit te keren.
4.7. Tussen partijen is niet in geschil dat de Stichting een het algemeen nut beogende instelling is in de zin van artikel 6.33, onderdeel b. Evenmin is tussen partijen in geschil dat de onderhavige uitkeringen aan de Stichting niet vormen een verplichte bijdrage waar geen directe tegenprestatie tegenover staat als bedoeld in artikel 6.33, onderdeel a. De rechtbank sluit zich bij deze eensluidende standpunten van partijen aan.
4.8. Allereerst dient voor alle door hem in aftrek gebrachte betalingen beantwoord te worden de vraag of eiser daarbij heeft gehandeld uit vrijgevigheid.
Tussen partijen is niet in geschil dat de door de schenking van de moeder in het leven geroepen verplichting tot levering van de cva van de ten tijde van haar overlijden nog niet vervallen termijnen van lijfrente, door de verbondenheid van het tweede lijf, krachtens erfrecht onder algemene titel is overgegaan op de erfgenamen, waaronder eiser, en dat de erfgenamen daarbij uitvoering geven aan de door de moeder aan de Stichting gedane schenking en niet aan het door haar aan de Stichting verleende legaat. De rechtbank sluit zich bij dit eensluidende standpunt van partijen aan. Dit brengt mee dat door de aanvaarding van de nalatenschap door eiser, hij onder meer de verplichting had om uitvoering te geven aan de door zijn moeder gedane schenking door jaarlijkse levering van de resterende termijnen aan de Stichting. Van vrijgevigheid van eiser ten tijde van de levering van de cva aan de Stichting was derhalve geen sprake. Eisers betoog dat door de omstandigheid dat de erfgenamen uiteindelijk hebben besloten de door de moeder gedane schenking toch uit te voeren, sprake is van vrijgevigheid van de zijde van de erfgenamen, maakt dit niet anders. Veronderstellenderwijs uitgaande van de juistheid van die stelling, laat dit onverlet dat door de aanvaarding van de nalatenschap door de erfgenamen daarnaast een verplichting bestaat tot uitvoering van de schenking. Gelet hierop gaat de rechtbank voorbij aan het door eiser te dezen gedane getuigenaanbod.
Het voorgaande brengt mee dat het door eiser voldane gedeelte van de tweede en derde termijn van lijfrente, noch het door hem voldane gedeelte van het stockdividend als periodieke gift, dan wel als andere gift in aftrek kunnen komen.
4.9. De door eiser ingeroepen arresten van de Hoge Raad van 15 juli 1986, BNB 1986/298 en 299 leiden niet tot een ander oordeel. In de in die arresten berechte gevallen is immers door de Hoge Raad een door het overlijden van de oorspronkelijke aftrekgerechtigde ontstaan gebrek in een objectief vereiste voor aftrek van kosten (het ‘drukken’ van de kosten) geheeld, terwijl in het onderhavige geval door het overlijden van de oorspronkelijke aftrekgerechtigde een gebrek is ontstaan in een subjectief vereiste voor aftrek als gift, namelijk de aanwezigheid van vrijgevigheid, welk gebrek nimmer door een ander geheeld kan worden doordat het subjectgebonden is (vrijgevigheid kan niet vererven).
4.10. Ook indien vrijgevigheid van eiser bij het doen van de uitkeringen aanwezig wordt geacht, is de rechtbank van oordeel dat het door eiser voldane gedeelte van de tweede en derde termijn van lijfrente, noch het door hem voldane gedeelte van het stockdividend als periodieke gift aangemerkt kan worden nu niet is voldaan aan het in artikel 6.34 van de Wet IB 2001 gestelde vereiste dat sprake is van vaste en gelijkmatige periodieke uitkeringen.
Doordat de in 2003 voldane tweede termijn (van 16.000 aandelen vermeerderd met het stockdividend over 16.000 aandelen) in omvang afwijkt van de overige vier termijnen (van 16.000 aandelen) is immers geen sprake van vaste uitkeringen en doordat in 2002 in afwijking van de verplichting geen betaling heeft plaatsgevonden, is geen sprake van gelijkmatige uitkeringen.
4.11. Ten aanzien van het door eiser betaalde aandeel in het schenkingsrecht kan naar het oordeel van de rechtbank evenmin gezegd worden dat eiser daarbij handelde uit vrijgevigheid. Met die betaling voldeed eiser immers een boedelschuld. Dit brengt mee dat dit bedrag niet als andere gift in aftrek kan komen. Het beroep behoeft voor het overige geen bespreking.
4.12. Gelet op het vorenoverwogene is het beroep ongegrond. Voor zover het beroep ziet op de giftenaftrek voor overeenkomstige giften van zijn minderjarige kinderen behoeft het geen bespreking.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt geen aan¬lei¬ding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 2 februari 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. J. Snitker, voorzitter, mr. Chr.Th.P.M. Zandhuis en mr. T.J.P. van Os van den Abeelen, rechters, in tegenwoordigheid van mr. J. de Jong, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.