Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 09/655
Uitspraakdatum: 14 augustus 2009
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
Maatschap X, gevestigd te Z, eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2003 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) opgelegd ten bedrage van € 15.154, alsmede bij afzonderlijke beschikkingen een boete van 25 % van de nageheven belasting, zijnde € 3.152 en heffingsrente ten bedrage van € 2.107.
1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 30 december 2008 de naheffingsaanslag en heffingsrente gehandhaafd en de boete gematigd tot 10 % van de naheffing. De boete bedraagt na vermindering € 1.515.
1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 3 februari 2009, ontvangen bij de rechtbank op 4 februari 2009, beroep ingesteld. De gronden van het beroep zijn aangevuld bij brief van 5 maart 2009.
1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 juli 2009. Namens eiseres is verschenen haar gemachtigde mr. A. Namens verweerder is verschenen B.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiseres drijft een advocatenkantoor. Eiseres laat haar jaarrekening verzorgen door Accountantskantoor C te Q. Eiseres laat haar salarisverwerking verzorgen door kantoor D in R.
2.2. Eiseres heeft in de periode van 1 januari 2003 tot en met 31 december 2005 aan de bij haar in dienst zijnde advocaten en advocaat-stagiairs een vaste kostenvergoeding van € 113,45 per maand betaald. Eiseres heeft deze vergoeding voor de heffing van loonbelasting in voornoemde periode niet als loon aangemerkt.
2.3. Vanaf 29 november 2007 heeft de inspecteur een boekenonderzoek ingesteld bij eiseres naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonbelasting over de periode van 1 januari 2003 tot en met 31 december 2005, hetgeen heeft geresulteerd in een controlerapport van 19 mei 2008. Op grond van de bevindingen bij voornoemd boekenonderzoek is aan eiser een naheffingsaanslag LB/PVV opgelegd en een boete.
2.4. In het controlerapport is ten aanzien van de boete – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen:
“7.2. Vergrijpboete loonbelasting en premie volksverzekeringen
Over de correcties genoemd onder punt 4.5. en 6.1 leg ik naast de naheffingsaanslag een vergrijpboete ingevolge artikel 67f Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 en 28 Besluit Bestuurlijke Boete Belastingdienst 1998 op.
De feiten en omstandigheden op grond waarvan ik deze vergrijpboete opleg betreffen: Ingevolge artikel 15d van de Wet LB 1964 zijn vaste vergoedingen geen vrije vergoedingen voor zover niet is voldaan aan bij ministeriële regeling te stellen regels. Deze ministeriële regels zijn opgenomen in art. 47 van Pro de Uitv Reg LB 2001. Ingevolge laatstgenoemd artikel behoren vaste vergoedingen niet tot het loon, voorzover deze per kostencategorie naar aard en veronderstelde omvang van de kosten vooraf zijn gespecificeerd en onderbouwd. De verstrekte vergoedingen zijn niet naar aard en veronderstelde omvang gespecificeerd en voldoen derhalve niet aan de fiscale regelgeving. De maatschap heeft ook diverse kosten op declaratiebasis vergoed. Van een fiscaal- en juridisch bureau mag worden aangenomen dat zij de wet en regelgeving op de juiste wijze uitvoeren.
Van de inhoudingsplichtige mocht worden verwacht dat hij zich zou overtuigen van de fiscale aanvaardbaarheid van de bovenbedoelde feiten. Hij heeft dit kennelijk nagelaten. Daarom is er sprake van een geval van grove schuld. Daarom zal ik u naast de naheffingsaanslag een vergrijpboete ingevolge artikel 67c AWR op te leggen. Deze vergrijpboete zal met toepassing van paragraaf 24 van het Besluit Bestuurlijke Boete Belastingdienst 1998 worden vastgesteld op 25 % van het niet betaalde bedrag.
De grondslag van de boete is het bedrag van de belasting dat niet of niet tijdig is betaald voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet of de grove schuld van de belastingplichtige of de inhoudingsplichtige niet of niet tijdig is betaald.
Ik ben van mening dat er sprake is van grove schuld.
(…)”
2.5. De arbeidsvoorwaarden van advocaatstagiairs zijn geregeld in een Richtlijn van de Nederlandse Orde van Advocaten (hierna: de Richtlijn). Artikel 12 van Pro de Richtlijn uit het jaar 2007 luidt als volgt:
“Naast zijn salaris en de hierboven genoemde vergoeding van bijzonder onkosten ontvangt de stagiair een vergoeding voor onkosten van algemene, niet eenvoudig te specificeren aard, die hij in verband met de uitoefening van zijn beroep maakt. Deze vergoeding zal ten minste € 80 per maand bedragen. Dit bedrag kan periodiek worden aangepast.”
Onder Noten in de Richtlijn is vermeld: “(3) De herziening van het belastingstelsel ingevolge de operatie Oort betekende dat de bestaande afspraken met de fiscus over dergelijke vergoedingen kwamen te vervallen. Dit was voor de Orde aanleiding om met de fiscus een gesprek aan te gaan over de mogelijkheid om tot een collectieve afspraak hieromtrent te komen. Uiteindelijk is besloten, gezien de plaatselijk zeer uiteenlopende omstandigheden, daarvan af te zien. Het hangt derhalve af van de desbetreffende inspectie of de vergoeding al of niet wordt belast”.
2.6. Op 2 november 2007 is door de Belastingdienst een brief verzonden naar de Orde van Advocaten. Daarin staat – voor zover van belang – het volgende vermeld:
“Geachte mevrouw E,
In reactie op de brief van 9 juli 2007 van uw collega mevrouw F aan de Belastingdienst P en onder verwijzing naar ons telefoongesprek van 26 september 2007 vraag ik namens de Belastingdienst uw aandacht voor het volgende.
In haar brief stelt mevrouw F de vaste onkostenvergoeding voor advocaat-stagiairs, zoals geregeld in artikel 12 van Pro de Richtlijn arbeidsvoorwaarden stagiairs, aan de orde. Deze kostenvergoeding geeft regelmatig aanleiding tot discussie tussen werkgevers in de advocatuur en de Belastingdienst.
Artikel 12 luidt Pro als volgt:
(…)
De Richtlijn bevat tevens een toelichting op dit artikel:
“De herziening van het belastingstelsel ingevolge de operatie Oort betekende dat de bestaande afspraken met de fiscus over dergelijke vergoedingen kwamen te vervallen. Dit was voor de Orde aanleiding om met de fiscus een gesprek aan te gaan over de mogelijkheid om tot een collectieve afspraak hieromtrent te komen. Uiteindelijk is besloten, gezien de plaatselijk zeer uiteenlopende omstandigheden, daarvan af te zien. Het hangt derhalve af van de desbetreffende inspectie of de vergoeding al of niet wordt belast”.
Ondanks deze duidelijke toelichting lijken sommige werkgevers er toch van uit te gaan dat sprake is van een centrale afspraak.
Op 26 september jl. hebben wij nogmaals vastgesteld dat van een dergelijke afspraak geen sprake is. Ook de Orde is van mening dat werkgevers de vergoeding alleen onbelast kunnen laten indienen voor zover zij zelf aan de daartoe geldende fiscale voorwaarden voldoen.
(…)”
3. Geschil en standpunten van partijen
3.1. Tussen partijen is enkel in geschil of de boete terecht is opgelegd.
3.2. Eiseres stelt zich primair op het standpunt dat er geen sprake is van grove schuld en voert daartoe het volgende aan: De vergoeding is gebaseerd op de Richtlijn. Pas eind 2007 is duidelijk geworden dat de maandelijkse onkostenvergoeding niet onbelast kon worden uitgekeerd en dat er geen centrale afspraak met de fiscus over een onbelaste kostenvergoeding was gemaakt. Eiseres heeft de (fiscale) aanvaardbaarheid van haar handelwijze geverifieerd bij haar accountant. Tevens heeft zij bij andere advocatenkantoren navraag gedaan hieromtrent. Op grond daarvan meende eiseres er vanuit te mogen gaan dat zij de maandelijkse onkostenvergoeding onbelast kon uitkeren.
Subsidiair stelt eiseres dat zij verontschuldigbaar heeft gedwaald in de fiscale aanvaardbaarheid van de onbelaste kostenvergoeding, zoals door haar is verstrekt. Er is sprake van AVAS. Eiseres heeft de van haar maximaal te vergen zorg betracht en de maatregelen genomen die redelijkerwijs van haar konden worden verlangd, voordat zij overging tot het verstrekken van die onkostenvergoeding.
Meer subsidiair is eiseres van mening dat er sprake is van een pleitbaar standpunt. Andere inspecties hier te lande hebben immers wel de fiscale aanvaardbaarheid van de in geding zijnde (onbelaste) onkostenvergoedingverstrekking aanvaard, mede naar aanleiding van een steekproefsgewijs onderzoek naar de werkelijk gemaakte kosten.
Uiterst subsidiair stelt eiseres dat eventuele opzet of grove schuld van haar adviseur niet aan haar kan worden toegerekend. Eiseres had in de in geding zijnde jaren geen fiscale expertise in huis had en was derhalve aangewezen op haar accountant. Eiseres heeft voldoende zorg betracht bij de keuze van – en samenwerking met – haar adviseur.
Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en vernietiging van de boetebeschikking.
3.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat er sprake is van grove schuld. Eiser heeft verwijtbaar lichtvaardig gehandeld door haar werknemers een vaste kostenvergoeding te verstrekken zonder de aard en de omvang daarvan te specificeren. Hij voert daartoe onder meer het volgende aan:
- Inhoudingsplichtigen worden jaarlijks door de Belastingdienst geïnformeerd over de wettelijke bepalingen en voorschriften door het beschikbaar stellen van de Handleiding. In het register van de Handleiding is een afzonderlijk trefwoord kostenvergoeding opgenomen met daarbij de subtitel vaste-. Eiseres is inhoudingsplichtige en had aldus kunnen en moeten weten aan welke eisen een vaste kostenvergoeding moet voldoen.
- Eiseres is een advocatenmaatschap. Zij bezit daarom kennis van en ervaring met toepassing van rechtsregels en juridische bepalingen. Eiseres had ook uit de aantekening bij de Richtlijn kunnen en moeten begrijpen dat een kostenvergoeding zonder deugdelijke onderbouwing niet fiscaal aanvaardbaar is.
- Eiseres beschikt zelfs niet over het begin van enige specificatie bij de kostenvergoeding. Dit klemt temeer nu eiseres nadrukkelijk in alle gevallen een hogere vergoeding toekent dan de “normvergoeding” van € 80.
Na bezwaar is de boete op grond van paragraaf 44 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: BBBB) gematigd tot 10 %. Verweerder is van mening dat de boete aldus niet te hoog is vastgesteld en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Indien het met betrekking tot een belasting welke op aangifte moet worden afgedragen aan opzet of grove schuld van de inhoudingsplichtige is te wijten dat de belasting gedeeltelijk niet is betaald, vormt dit, ingevolge artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag, een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van het bedrag van de naheffingsaanslag. Ingevolge paragraaf 25 en 28 van het BBBB legt de inspecteur ingeval van grove schuld een vergrijpboete op van 25 %. Onder grove schuld wordt verstaan een in laakbaarheid aan opzet grenzende mate van verwijtbaarheid die mede omvat grove onachtzaamheid. De stelplicht en – bij betwisting – de bewijslast dienaangaande ligt bij verweerder.
4.2. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat sprake is van grove schuld in voormelde zin. De rechtbank overweegt dienaangaande het volgende. Het lag op de weg van eiseres, met betrekking tot de vaste kostenvergoeding van € 113,45 per maand aan haar werknemers, te onderzoeken onder welke voorwaarden deze vergoedingen onbelast hadden kunnen geschieden.
De wegen om de juiste informatie hierover te verkrijgen zijn eenvoudig van aard. Immers inhoudingsplichtigen worden jaarlijks door de Belastingdienst geïnformeerd over de wettelijke bepalingen en voorschriften door het beschikbaar stellen van de Handleiding. In het register van de Handleiding is een afzonderlijk trefwoord kostenvergoeding opgenomen met daarbij de subtitel vaste-. Eiseres is inhoudingsplichtige en had aldus kunnen en moeten weten aan welke eisen een vaste kostenvergoeding moet voldoen. Eiseres is voorts een advocatenmaatschap. Van een advocatenmaatschap mag verwacht worden dat zij zich op de hoogte stelt of laat stellen van de juiste fiscale regelgeving omtrent kostenvergoedingen wanneer zij zelf de fiscale kennis niet in huis heeft.
Nu eiseres heeft nagelaten zich voldoende op de hoogte te stellen van de fiscale aanvaardbaarheid van de kostenvergoedingen zoals door haar aan haar medewerkers zijn verstrekt, heeft eiseres ernstig nalatig gehandeld.
4.3. De stelling van eiseres dat zij de kostenvergoedingen heeft gebaseerd op de Richtlijn kan haar niet baten. De Richtlijn adviseert inhoudingsplichtigen arbeidsrechtelijk over stagiaire-aangelegenheden. In de Richtlijn staan geen fiscaalrechtelijke regels vermeld. Op basis van de Richtlijn had eiseres er niet van mogen uitgaan dat de vaste kostenvergoeding onbelast kon worden verstrekt. Zulks staat immers niet in de Richtlijn vermeld.
4.4. Eiseres stelt dat zij in de veronderstelling mocht verkeren dat er een collectieve afspraak was tussen de Orde van Advocaten en de Belastingdienst omtrent de vaste kostenvergoeding omdat pas in september 2007 door de Belastingdienst en de Orde van Advocaten is vastgesteld dat er geen sprake was van een afspraak, zo blijkt uit de brief van 2 november 2007 van de Belastingdienst aan de Orde van Advocaten (zoals hiervoor vermeld onder 2.6.). Voorts blijkt uit noot 3 van de richtlijn van 2007 (zoals hiervoor vermeld onder 2.5.) dat er is afgezien van een nieuwe afspraak en is aan eiseres nooit duidelijk gemaakt dat de afspraak was beëindigd. De rechtbank volgt eiseres niet in deze stellingen.
Van eiseres als inhoudingsplichtige en als advocatenmaatschap mag worden verwacht dat zij zich op de hoogte stelt of laat stellen van de fiscale regelgeving omtrent de vaste kostenvergoeding. Uit de fiscale wetgeving volgt dat met de herziening van het belastingstelsel ingevolge de operatie Oort in 2001 alle bestaande afspraken met de fiscus over kostenvergoedingen zijn vervallen. Vervolgens blijkt noch uit de richtlijn noch op basis van een andere wettelijke regeling of schriftelijk stuk dat er nadien een afspraak omtrent kostenvergoeding is gemaakt tussen inhoudingsplichtigen en de Belastingdienst. Eiseres had er daarom niet zonder meer van mogen uitgaan dat er een afspraak bestond op basis waarvan vaste kostenvergoeding onbelast konden worden verstrekt. Ook uit het enkele feit dat aan eiseres nooit duidelijk is gemaakt dat de afspraak was beëindigd, kan eiseres niet opmaken dat de afspraak nog bestond. Immers van eiseres, als advocatenmaatschap, mag worden verwacht dat zij zich actiever opstelt en zelf onderzoekt of laat onderzoeken of een in het verleden gemaakte afspraak nog geldig is. Daarbij speelt mee, zoals hiervoor onder 4.2. reeds is overwogen, dat de wegen om de juiste informatie hierover te verkrijgen eenvoudig van aard zijn.
4.5. Eiseres stelt dat zij bij andere advocatenkantoren navraag heeft gedaan omtrent de fiscale aanvaardbaarheid van de vaste kostenvergoeding en dat zij er op basis van deze navraag er vanuit mocht gaan dat de vaste kostenvergoeding onbelast was. Nu eiseres geen enkel concreet gegeven kan verstrekken over deze advocatenkantoren en hun fiscale kennis heeft eiseres haar standpunt op geen enkele manier onderbouwd, zodat deze grief faalt.
4.6. Eiseres stelt voorts dat zij de (fiscale) aanvaardbaarheid van haar handelwijze heeft geverifieerd bij haar accountant, de heer C. Niet in geschil is dat de heer C verantwoordelijk is voor de jaarrekeningen en opgeleid is als accountant zonder specifieke fiscale kennis.
Een belastingplichtige kan zich erop beroepen dat hij is afgegaan op hem door zijn adviseur verstrekte mededelingen of adviezen mits de belastingplichtige de zorg heeft betracht die redelijkerwijs van hem kan worden gevergd bij de keuze van zijn adviseur en bij de samenwerking met die adviseur. Wat in dit opzicht redelijkerwijs van de belastingplichtige kan worden gevergd, zal van geval tot geval sterk kunnen verschillen, bijvoorbeeld naar gelang zijn hoedanigheid en zijn kennis en ervaring omtrent terzake relevante fiscale en andere aspecten (vgl. HR 1 december 2006, 40369, LJN: AU7741).
Nu de accountant van eiseres slechts de jaarrekeningen op zich nam en niet over fiscale kennis beschikt heeft eiseres bij de keuze van haar adviseur niet de zorg betracht die redelijkerwijs van haar kon worden gevergd. Eiseres kan zich in dit geval niet erop beroepen dat zij is afgegaan op het advies van haar accountant die de handelwijze van eiseres omtrent de kostenvergoeding fiscaal aanvaardbaar heeft geacht.
Ter zitting heeft gemachtigde van eiseres een bewijsaanbod gedaan. Eiseres wil nagaan wat de contacten zijn geweest tussen de accountant en eiseres bij de totstandkoming van de arbeidsovereenkomst. Nu de rechtbank reeds heeft geoordeeld dat eiseres niet de nodige zorg heeft betracht bij de keuze van zijn adviseur, acht de rechtbank het bewijsaanbod, dat ziet op de samenwerking tussen eiseres en haar adviseur, niet meer relevant. De rechtbank verwerpt dan ook het bewijsaanbod.
4.7. Subsidiair stelt eiseres dat zij verontschuldigbaar heeft gedwaald in de fiscale aanvaardbaarheid van de kostenvergoedingen, zoals door haar zijn verstrekt. Er is volgens eiseres sprake van afwezigheid van alle schuld. De rechtbank volgt deze stelling niet, nu eiseres gelet op hetgeen hiervoor is overwogen niet de van haar maximaal te vergen zorg heeft betracht voordat zij overging tot het onbelast verstrekken van de vaste kostenvergoedingen.
4.8. Eiseres doet een beroep op het gelijkheidsbeginsel en voert daartoe aan dat bij andere advocatenkantoren op dezelfde wijze is gehandeld als eiseres heeft gedaan en dat deze handelwijze door de Belastingdienst wel is geaccepteerd. Dit beroep faalt nu eiseres geen enkel concreet gegeven kan verstrekken over andere advocatenkantoren. Voorts kan uit de enkele zin in de Richtlijn die luidt: “het hangt derhalve af van de desbetreffende inspectie of de vergoeding al of niet wordt belast” niet worden afgeleid, zoals eiseres stelt, dat in andere gevallen onder gelijke omstandigheden de inspecteur daadwerkelijk de vergoeding heeft aanvaard. Nu eiseres geen andere, concrete gevallen heeft aangevoerd, laat staan dat zij aannemelijk heeft gemaakt dat het gaat om volledig gelijke gevallen, kan een beroep op het gelijkheidsbeginsel niet slagen.
4.9. Eiseres voert aan dat er sprake is van een pleitbaar standpunt omdat andere inspecties wel de onkostenvergoeding hebben aanvaard. Van een pleitbaar standpunt is sprake indien de opvatting over de kwalificatie van de feiten of het recht in redelijkheid naar objectieve maatstaven verdedigbaar is. De rechtbank verwerpt de stelling van eiseres dat er sprake is van een pleitbaar standpunt, nu de onderliggende argumenten van eiseres zien op het gelijkheidsbeginsel. Dit beroep is verworpen, zoals hiervoor onder 4.8. is overwogen.
4.10. Gelet op het vorenoverwogene is de rechtbank van oordeel dat eiseres ernstig nalatig heeft gehandeld. Ernstige nalatigheid kwalificeert als grove schuld zodat verweerders conclusie dat het aan de grove schuld van eiseres te wijten is dat te weinig belasting is afgedragen, gerechtvaardigd is. Nu van verzachtende omstandigheden niet is gebleken, acht de rechtbank de opgelegde (verlaagde) boete passend en geboden. Het beroep dient ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 14 augustus 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A.E. Keulemans, rechter, in tegenwoordigheid van mr. E.P. van der Zalm, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.