Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Zaaknummer: AWB 09/1043
Uitspraakdatum: 3 februari 2011
Uitspraak in het geding tussen
X, wonende te Z, eiser,
gemachtigde: A (B Belastingadviseurs te Q)
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Holland-Noord/kantoor Hoorn, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2003 een aanslag (aanslagnummer 000.00.000.H.36) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd van nihil. Voorts heeft verweerder bij beschikking het verlies uit werk en woning in het onderhavige jaar vastgesteld op € 3.405 (hierna: de verliesbeschikking).
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 19 januari 2009 de aanslag en de verliesbeschikking gehandhaafd.
1.3. Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.4. Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 september 2010. Namens eiser is verschenen zijn gemachtigde, bijgestaan door drs. C FB. Namens verweerder is verschenen mr. D.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende heeft 50% van de aandelen in E B.V. De overige 50% van de aandelen wordt gehouden door F (hierna: F).
2.2. E B.V. heeft in 1998 de aandelen in G B.V. verworven. De enige activiteiten van G B.V. bestonden uit het ontwerpen en uitbrengen van damesmode onder de naam ‘H’. De rechten op deze merknaam waren in het bezit van E B.V. Op basis van een licentieovereenkomst was G B.V. gerechtigd deze merknaam te exploiteren.
2.3. Begin 1998 is een voorovereenkomst gesloten tot een joint venture tussen G B.V. en een Duitse en Portugese onderneming. In februari/maart 1999 werd duidelijk dat voornoemde samenwerking niet tot stand zou komen. Tussen partijen werd afgesproken dat ieder € 45.378 ten behoeve van de joint venture zou storten. De Duitse onderneming kon niet aan deze verplichting voldoen, waardoor de Portugese onderneming afhaakte. Door het afhaken van deze partijen heeft G B.V. de totale kosten ad € 136.134 van de startactiviteiten voorgefinancierd.
2.4. Op 14 juni 1999 heeft G B.V. een kredietovereenkomst van fl. 200.000 (€ 90.756) afgesloten bij J. Daarnaast is op 27 juli 1999 een financieringsovereenkomst met K gesloten. Voorts is op 25 december 1999 door G B.V. nog een kredietovereenkomst bij J afgesloten voor een bedrag van fl. 100.000 (€ 45.378).
2.5. Bij de kredietovereenkomst van 14 juni 1999 met J zijn de vorderingen van eiser en F op G B.V. achtergesteld. Dit is ook gebeurd bij de kredietovereenkomst van 25 december 1999. Voorts hebben bij deze laatste overeenkomst eiser en F zich mede aansprakelijk gesteld voor de vordering van J en hebben zij gezamenlijk fl. 150.000 gestort in rekening-courant bij G B.V.
2.6. In de jaren 2000 tot en met 2003 heeft eiser samen met F leningen verstrekt aan E B.V.
2.7. Op 24 oktober 2000 is door eiser en F (in de leenovereenkomsten aangeduid als schuldeisers) een lening aan E B.V. (in de leenovereenkomsten aangeduid als schuldenaar) verstrekt ten bedrage van € 113.445,05 (lening I). In de leenovereenkomst staat het volgende:
“Artikel 1
Schuldeisers hebben schuldenaar een geldlening verstrekt van NLG 250.000,- c.q. € 113.445,05 per saldo en datum van 24.10.2000. Schuldenaar heeft deze geldlening geaccepteerd en staat garant voor zowel de rentebetalingen als de aflossing.
Artikel 2
De geldlening heeft een zakelijk karakter en wordt gebruikt om de opgelopen verliezen van de 100% dochtervennootschap van E BV, G BV, te financieren.
Artikel 3
Op de geldlening is een rentevergoeding van 3% per jaar boven de ING Basisrente van toepassing. De verschuldigde rente zal maandelijks achteraf rechtstreeks door G BV worden betaald.
Artikel 4
De geldlening zal worden afgelost in 46 maandelijkse termijnen, startende per 31.01.2003. Het staat partijen toe in gezamenlijk overleg veranderingen aan te brengen aan het aflossingschema.
(…)”
2.7. Het bedrag ad € 113.445,05 is door E B.V. direct doorgeleend aan G B.V.
2.8. Op 31 december 2001 is door eiser en F wederom een lening aan E B.V. verstrekt, ditmaal ten bedrage van € 145.209,67 (lening II). In de leenovereenkomst staat het volgende:
“Artikel 1
Schuldeisers hebben schuldenaar een geldlening verstrekt van € 145.209,67 per saldo en datum van 31.12.01. Schuldenaar heeft deze geldlening geaccepteerd en staat garant voor zowel de rentebetalingen als de aflossing.
Artikel 2
De geldlening heeft een zakelijk karakter en wordt gebruikt om de opgelopen verliezen van de 100% dochtervennootschap van E BV, G BV, te financieren.
Artikel 3
Op de geldlening is een rentevergoeding van 6% per jaar van toepassing. De verschuldigde rente zal maandelijks achteraf rechtstreeks door G BV worden betaald.
Artikel 4
De geldlening zal worden afgelost in 60 maandelijkse termijnen van € 2.420,16, startende per 31.01.2004. Het staat partijen toe in gezamenlijk overleg veranderingen aan te brengen aan het aflossingschema.
(…)”
2.9. Het bedrag ad € 145.209,67 is direct door E B.V. doorgeleend aan G B.V.
2.10. Op 31 december 2001 is door eiser en F wederom een lening aan E B.V. verstrekt, ditmaal ten bedrage van € 109.342,65 (lening III). In de leenovereenkomst staat het volgende:
“Artikel 1
Schuldeisers hebben schuldenaar een geldlening verstrekt van € 109.342,65 per saldo en datum van 31.12.01. Schuldenaar heeft deze geldlening geaccepteerd en staat garant voor zowel de rentebetalingen als de aflossing.
Artikel 2
De geldlening heeft een zakelijk karakter en wordt gebruikt om de opgelopen verliezen van de 100% dochtervennootschap van E BV, G BV, te financieren.
Artikel 3
Op de geldlening is een rentevergoeding van 6% per jaar van toepassing. De verschuldigde rente zal maandelijks achteraf rechtstreeks door G BV worden betaald.
Artikel 4
De geldlening zal worden afgelost in 60 maandelijkse termijnen van € 1.822,38 startende per 31.01.2004. Het staat partijen toe in gezamenlijk overleg veranderingen aan te brengen aan het aflossingschema.
(…)”
2.11. Het bedrag ad € 109.342,65 is direct door E B.V. doorgeleend aan G B.V.
2.12. Op 5 december 2002 is door eiser en F wederom een lening aan E B.V. verstrekt, ditmaal ten bedrage van € 100.620 (lening IV). In de leenovereenkomst staat het volgende:
“ Artikel 1
Schuldeisers hebben schuldenaar een geldlening verstrekt van € 100.620,- per saldo en datum van 05.12.02. Schuldenaar heeft deze geldlening geaccepteerd en staat garant voor zowel de rentebetalingen als de aflossing.
Artikel 2
De geldlening heeft een zakelijk karakter en wordt gebruikt om de opgelopen verliezen van de 100% dochtervennootschap van E BV, G BV, te financieren.
Artikel 3
Op de geldlening is een rentevergoeding van 6% per jaar van toepassing. De verschuldigde rente zal maandelijks achteraf rechtstreeks door G BV worden betaald.
Artikel 4
De geldlening zal worden afgelost in 60 maandelijkse termijnen van € 1.677,- , startende per 31.01.2004. Het staat partijen toe in gezamenlijk overleg veranderingen aan te brengen aan het aflossingschema.
(…)”
2.13. Het bedrag ad € 100.620 is door E B.V. direct doorgeleend aan G B.V.
2.14. Op 4 oktober 2005 is het faillissement van G uitgesproken. Het faillissement is wegens gebrek aan baten op 11 juli 2006 opgeheven. G B.V. is geliquideerd.
2.15. Daar E B.V. in 2003 € 20.798 op de eerste lening heeft afgelost, bedroeg ultimo 2003 de schuld van E B.V. aan haar aandeelhouders € 447.819. Hiervan is de helft, € 223.909, toe te rekenen aan eiser.
3. Geschil en standpunten van partijen
3.1. In geschil is of eiser in 2003 op zijn vorderingen op E B.V. € 100.000 mag afwaarderen ten laste van het resultaat uit werkzaamheid.
3.2. Eiser stelt primair dat de leningen zakelijk zijn.
Subsidiair stelt eiser dat, zo er sprake is van een bodemloze-put-lening of onzakelijke lening, de afwaardering evenwel ten laste van het resultaat uit een werkzaamheid kan komen omdat de leerstukken van de bodemloze-put-lening en de onzakelijke lening niet op het resultaat uit werkzaamheden kunnen worden toegepast.
Voorts beroept eiser zich op het vertrouwensbeginsel. In 2005 is immers de aangifte met betrekking tot de afwaardering gevolgd.
3.3. Verweerder vindt een afwaardering van € 77.142 over het jaar 2003 op het totaal van de vier geldleningen acceptabel. De helft van deze afwaardering kan worden toegerekend aan eiser. Verweerder stelt dat de vier leningen zijn aan te merken als bodemloze-put-leningen. De afwaardering hierop is niet aftrekbaar van het resultaat uit werkzaamheid.
Subsidiair stelt verweerder dat sprake is van onzakelijke leningen. Ook dan is afwaardering ten laste van het resultaat uit een werkzaamheid niet mogelijk.
Voorts is verweerder van mening dat het beroep op het vertrouwensbeginsel moet worden verworpen.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het meest verstrekkende standpunt van eiser is dat in de terbeschikkingstellingsregeling geen plaats is voor de leerstukken omtrent de bodemloze-put-lening en de onzakelijke lening. De rechtbank deelt dit standpunt niet. De vraag of sprake is van een vermogensbestanddeel in de zin van artikel 3.92 van de Wet IB 2001 of van een informele kapitaalstorting in een vennootschap waarin een belanghebbende een aanmerkelijk belang houdt, hangt af van de vraag hoe de lening voor de toepassing van het belastingrecht nader moet worden gekwalificeerd.
4.2. Daarmee ligt de weg open om de vraag te beantwoorden of de vier geldleningen kwalificeren als een terbeschikkingstelling ex artikel 3.92 van de Wet IB 2001 of dat zij dienen te worden aangemerkt als informeel kapitaal. Niet in geschil is dat de onderhavige geldverstrekkingen I tot en met IV naar civielrechtelijke maatstaven kwalificeren als leningen. Voor het antwoord op de vraag of een geldverstrekking voor de toepassing van het belastingrecht als een informele verstrekking van kapitaal kwalificeert, is in beginsel die civielrechtelijke kwalificatie van die geldverstrekkingen beslissend.
4.3. Van een dergelijke kapitaalstorting kan sprake zijn in het geval de geldlening is verstrekt onder zodanige omstandigheden dat aan de uit die lening voortvloeiende vordering, naar de schuldeiser reeds aanstonds duidelijk moet zijn geweest, voor het geheel of voor een gedeelte geen waarde toekomt omdat het door hem ter leen verstrekte bedrag niet, of niet ten volle zal kunnen worden terugbetaald, zodat het geheel of gedeeltelijk het vermogen van de schuldeiser - voor zover dat niet bestaat uit zijn aandelen in de schuldenaar - blijvend heeft verlaten (vergelijk Hoge Raad 27 januari 1988, BNB 1988/217).
4.4. De vraag die de rechtbank moet beantwoorden is derhalve of het eiser bij het verstrekken van de geldleningen duidelijk moet zijn geweest dat de verstrekte bedragen niet of niet volledig zouden worden terugbetaald. In dat geval hebben die bedragen eisers vermogen geheel verlaten en is er geen sprake van ter beschikking stellen. De vier geldleningen vermelden als doel de financiering van het verlies van G B.V. In februari/maart 1999 was duidelijk geworden dat de joint-venture niet tot stand zou komen. Dit had tot gevolg dat de verkoop van kleding in Europa en de Verenigde Staten van Amerika onder de naam ‘H’ niet zou worden opgestart. Naar het oordeel van de rechtbank moet vanaf dat moment duidelijk zijn geweest dat aan de merknaam ‘H’ geen waarde toegekend kon worden en de dat de inkomsten uit de exploitatie van die merknaam nihil zouden bedragen. Gesteld noch gebleken is dat in E B.V. nog andere vaste activa aanwezig waren naast deze licentie, en in G B.V. werden geen andere activiteiten ontplooid behalve het ontwerpen en uitbrengen van kleding onder de merknaam ‘H’. Vanaf dat moment moet derhalve duidelijk zijn geweest dat de vennootschappen G B.V. en E B.V. geen inkomsten zouden gaan genereren. Derhalve moet tevens duidelijk zijn geweest dat deze vennootschappen nimmer aan hun terugbetalingsverplichtingen zouden kunnen gaan voldoen. Anders dan eiser heeft gesteld, is niet aannemelijk geworden dat andere ondernemingsactiviteiten in E B.V. of in G B.V. te verwachten waren. De rechtbank is daarom met verweerder van oordeel dat sprake is van een zogeheten ‘bodemloze-put-lening’ als bedoeld in het voornoemde arrest van de Hoge Raad. De na februari/maart 1999 verstrekte gelden kwalificeren daarom fiscaalrechtelijk niet als een lening en daarom vallen zij niet onder de terbeschikkingstellingsregeling van artikel 3.92 van de Wet IB 2001.
4.5. Niet in geschil is de berekeningswijze van het deel van de afwaardering dat wel en het deel van de afwaardering dat niet aftrekbaar is. De rechtbank ziet ook ambtshalve geen reden om hiervan af te wijken en volgt derhalve de berekeningswijze zoals door verweerder gemaakt.
4.6. Eiser heeft zich voorts beroepen op het vertrouwensbeginsel daar de aanslag ib/pvv over het jaar 2005 conform de aangifte is opgelegd en daarbij wel een afwaardering van de leningen is toegelaten. De rechtbank kan eiser niet volgen in zijn stelling. Voor het opwekken van een in rechte te honoreren vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de aangifte voor een ander jaar op dat specifieke punt is gevolgd. Gesteld noch gebleken is dat verweerder bij het afhandelen van de aangifte ib/pvv over het jaar 2005 een bewust standpunt heeft ingenomen met betrekking tot de afwaardering van de leningen aan E B.V. Nu verweerder over 2005 niet bewust een standpunt heeft ingenomen en verweerder de afwaardering van de leningen in 2003 expliciet ter discussie heeft gesteld, kan bij eiser niet het in rechte te beschermen vertrouwen zijn gewekt dat de afwaardering van de leningen conform de door hem ingediende aangifte zou worden afgehandeld. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve.
4.7. Gelet op het vorenoverwogene is het beroep ongegrond.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is vastgesteld door mr. M. Koole, voorzitter, mr. A.A. Fase en mr. A. van Dongen, rechters, in tegenwoordigheid van mr. drs. B.J.E. Lodder, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 3 februari 2011.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.