ECLI:NL:RBNHO:2015:3032 - Rechtbank Noord-Holland - Belastingrechtelijke beoordeling grondruil en wederverkoo...

Uitspraak

Rechtbank noord-holland

Zittingsplaats Haarlem

zaaknummer: HAA 14/1670

uitspraak van de meervoudige kamer van 3 april 2015 in de zaak tussen

[X], wonende te [woonplaats 1], eiser

(gemachtigde: mr. J.J.[LETTER 2]. Bleeker RB),

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Alkmaar, verweerder.

13/4857

Procesverloop

Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 19 december 2012 voor het jaar 2009 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 417.806.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 260.572.

Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Eiser heeft een conclusie van repliek ingediend.

Verweerder heeft een conclusie van dupliek ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 maart 2015 te Haarlem.

Eiser is verschenen met zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door W.N.[LETTER 2]. Doedens, bijgestaan door mr. J.N.A.H. Renckens.

Overwegingen

Feiten

1. Op 23 juni 2009 hebben eiser en zijn broer percelen landbouwgrond gekocht, kadastraal bekend onder onderscheidenlijk gemeente [PLAATSNAAM 1], sectie [LETTER 1], nummer [NUMMER 1], groot 0.89.70 ha, en onder gemeente [PLAATSNAAM 2], sectie [LETTER 2], nummer [NUMMER 2], groot 1.11.20 ha alsmede nummer [NUMMER 3], groot 0.14.10 ha. De koopsom bedroeg € 300.000 en de aankoopkosten beliepen € 19.367. De percelen, met een totale oppervlakte van 2.15.00 ha, zijn op 26 juni 2009 aan eiser en zijn broer geleverd.

2. Een deel van de hiervoor bedoelde landbouwgrond is door belanghebbende en zijn broer verkocht en op 18 september 2009 geleverd aan [A] en [B]. De akte van levering van 18 september 2009 bepaalt – voor zover van belang – het volgende:

“KOOPOVEREENKOMST

Verkoper en koper zijn met betrekking tot na te melden registergoed op elf september tweeduizend negen een koopovereenkomst aangegaan.

De koopovereenkomst werd niet ingeschreven ten kantore van de Dienst voor het kadaster en de openbare registers in Nederland.

De termijn van de wettelijke bedenktijd is niet van toepassing.

LEVERING, REGISTERGOED, GEBRUIK

Blijkens gemelde koopovereenkomst heeft verkoper aan koper verkocht en levert op grond daarvan aan koper, die blijkens voormelde overeenkomst van verkoper heeft gekocht en bij deze, ieder voor de onverdeelde helft, aanvaardt:

een perceel landbouwgrond gelegen aan de [ADRES], gemeente [PLAATSNAAM 2], kadastraal bekend als gemeente [PLAATSNAAM 2], sectie [LETTER 2], nummer
[NUMMER 2], groot één hectare elf are en twintig centiare (1.11.20 ha.) en [PLAATSNAAM 1], sectie [LETTER 1], nummer
[NUMMER 3]groot veertien are en tien centiare (14.10 are)”.

3. Eiser en zijn broer hebben op hun beurt van [A] percelen cultuurgrond gekocht met een totale oppervlakte van 1.69.90 ha. Het gaat om de percelen kadastraal bekend onder gemeente [PLAATSNAAM 2], sectie [LETTER 2], nummer [NUMMER 4] (gedeeltelijk) en gemeente [PLAATSNAAM 1], sectie [LETTER 1], nummer [NUMMER 5] (gedeeltelijk), gezamenlijk groot 0.36.50 ha, gemeente [PLAATSNAAM 2], sectie [LETTER 2], nummer [NUMMER 6], groot 0.01.80 ha, alsmede gemeente [PLAATSNAAM 1], sectie [LETTER 1], nummer [NUMMER 6], groot 1.31.60 ha. De desbetreffende koopovereenkomst is door partijen op 18 september 2009 ondertekend en op 21 september 2009 ingeschreven in de openbare registers. De levering van de grond heeft plaatsgevonden op 27 november 2009.

4. De ter zake van beide hiervoor bedoelde transacties overeengekomen koopsom bedroeg € 84.950, hetgeen ter zake van de door belanghebbende en zijn broer verworven grond neerkomt op een prijs van € 5 per [LETTER 2]². Het initiatief tot de transacties is genomen door [A]. Omdat het perceel waarop zijn woning is gebouwd, is gelegen naast de door hem verworven percelen met een totale oppervlakte van 1.25.30 ha, was hij bereid om percelen met een grotere oppervlakte (namelijk 1.69.90 ha) af te staan. Voor eiser en zijn broer resulteerden de transacties dan ook in een toename van de oppervlakte van hun grond met 0.44.60 ha tot 2.59.60 ha.

5. Aan de hiervoor bedoelde transacties zijn verschillende e-mails vooraf gegaan. Op 23 augustus 2009 heeft [A] aan [C] van [A BEDRIJF] Makelaardij te [PLAATSNAAM 3] (hierna: [A BEDRIJF]) het volgende gemaild:

“In het laatste gesprek met de familie [X] hebben we het over de door ons voorgestelde grondruil achter ons huis gehad. Zij zouden dan wel eerst het weilandje van de buren moeten kopen. Tot nog toe staat het huis nog te koop en ik ga er van uit dat het weilandje ook nog niet door ze is aangekocht. (…) Nu hadden we in ons voorstel de aankoopdatum op 1 september gesteld en dat is al dinsdag over een week. Misschien is het verstandig om weer een keer contact met ze op te nemen om te horen hoe het er voor staat.”

Op donderdag 10 september 2009 bericht [A BEDRIJF] aan eiser en zijn broer:

“Bijgaand doe ik u het concept voorstel van [A] toekomen.

(…)

Het voorstel is tevens aan [A] verzonden ter beoordeling.”

In het document dat aan dit e-mailbericht is gehecht, is het volgende opgemerkt:

“[A] verkoopt aan [X]

Perceel [PLAATSNAAM 2], sectie [LETTER 2], nummer [NUMMER 4] ged. (strook 25 [LETTER 2] breed) circa 0.34.50

Perceel [PLAATSNAAM 2], sectie [LETTER 2], nummer [NUMMER 6], groot 0.01.80

Perceel [PLAATSNAAM 1], sectie [LETTER 1], nummer [NUMMER 6], groot 1.31.60

Totaal 1.67.90

(…)

[X] verkoopt aan [A]

Perceel [PLAATSNAAM 2], sectie [LETTER 2], nummer [NUMMER 2], groot 1.11.20

Perceel [PLAATSNAAM 1], sectie [LETTER 1], nummer [NUMMER 3], groot 0.14.10

Totaal 1.25.30”

Op vrijdag 11 september 2009 mailt eiser aan [A]:

“Een zo spoedig mogelijke overdracht van ons perceel naar [A] is voor ons akkoord. Zoals besproken met [D] is het logisch dat we i.v.m. de dossierkennis voor de verkoop gebruik van Notaris [B BEDRIJF] in [PLAATSNAAM 4]. Voor de levering van [A] aan [X] kiest [A] een notaris, qua datum hiervoor heb ik telefonisch met [D] een principe afspraak gemaakt voor vrijdag 27 november. Laat graag weten of dat definitief akkoord is. Vanwege de vakantie van [D] (vanaf maa 21 sept) lijkt het ons handig als we deze week notarieel e.e.a. afhandelen (…). Uiteraard zal de verkoopovereenkomst van [A] aan [X] notarieel vast moeten worden gelegd voordat wij de verkoopakte ondertekenen. (…) [X] laat z.s.m. de concept verkoopakte opstellen door [B BEDRIJF] en stuurt dit ter beoordeling naar [A BEDRIJF] Makelaardij en [A] .

Ik ga er vanuit hiermee alle gemaakte afspraken van deze week goed te hebben weergegeven, maar bel/mail gerust als jullie nog vragen of opmerkingen hebben.”

Op maandag 14 september 2009 bericht [A BEDRIJF] aan [A] en eiser:

“In de bijlage treft u een overzicht aan van de definitieve afspraken, graag verneem ik per omgaand of u akkoord bent zodat wij en notaris [B BEDRIJF] de bijbehorende stukken kunnen opstellen.”

In het document dat aan dit e-mailbericht is gehecht, is het volgende opgemerkt:

“[A] verkoopt aan [X] (overeenkomst [A BEDRIJF])

Perceel [PLAATSNAAM 2], sectie [LETTER 2], nummer [NUMMER 4] ged. (…)

Perceel [PLAATSNAAM 1], sectie [LETTER 1], nummer [NUMMER 5] ged. (…)

samen groot circa 0.36.50

Perceel [PLAATSNAAM 2], sectie [LETTER 2], nummer [NUMMER 6], groot 0.01.80

Perceel [PLAATSNAAM 1], sectie [LETTER 1], nummer [NUMMER 6], groot 1.31.60

Totaal 1.69.90

(…)

[X] verkoopt aan [A] (overeenkomst notaris [B BEDRIJF])

Perceel [PLAATSNAAM 2], sectie [LETTER 2], nummer [NUMMER 2], groot 1.11.20

Perceel [PLAATSNAAM 1], sectie [LETTER 1], nummer [NUMMER 3], groot 0.14.10

Totaal 1.25.30”

Eveneens op 14 september 2009 laten eiser en [A] weten dat zij met een en ander akkoord zijn.

6. Omdat eiser en zijn broer hun grond wilden doorverkopen, hebben zij op 10 september 2009 gesprekken gevoerd met mogelijke kopers van de grond. Eén van die mogelijke kopers was [C BEDRIJF] Bouw. Ook in juli en augustus hadden reeds gesprekken plaatsgevonden met [C BEDRIJF] Bouw over grond gelegen in hetzelfde gebied. Tijdens het gesprek op 10 september 2009 hebben eiser en zijn broer een vraagprijs voor de grond genoemd van € 45 per m². Gelet op de totale perceeloppervlakte van 2.59.60 ha komt dit neer op een vraagprijs van € 1.168.200.

7. Op maandag 14 september 2009 hebben eiser en zijn broer de mogelijke kopers per e-mail nader geïnformeerd over de oppervlakte en ligging van de grond. Deze e-mail luidt – voor zover van belang – als volgt:

“Na ons gesprek afgelopen donderdag is er nog een kleine aanpassing gekomen in de locatie van de door ons extra aangekochte grond. Bijgaand stuur ik je de kastrale kaartjes en de meest actuele schets met het totaaloverzicht van onze percelen grond in de hoek [LOKATIE].

(…)

De vraagprijs is zoals eerder aangegeven:

Direct eenmalig €45/m² óf

Basisprijs van €35/m² + opslag afhankelijk van moment van wijziging van het bestemmingsplan (als de agrarische bestemming wordt veranderd).

(…)

Als je aanvullende informatie wenst kun je mij altijd bellen/mailen. Wij vernemen na jullie overleg a.s. woensdag graag je reactie en zijn uiteraard bereid e.e.a. in verder overleg te bespreken.”

8. Vervolgens is op 17 september 2009 door Exploitatie en Projektontwikkeling Maatschappij [D BEDRIJF] B.V. (hierna: [D BEDRIJF] B.V.), een vennootschap behorend tot de groep van [C BEDRIJF] Bouw, een bod gedaan op de grond. Eiser en zijn broer hebben de grond naar aanleiding daarvan op 21 september 2009 aan [D BEDRIJF] B.V. verkocht voor € 1.150.000. Voor het perceel kadastraal bekend onder gemeente [PLAATSNAAM 1], sectie [LETTER 1], nummer [NUMMER 1], groot 0.89.70 ha, is blijkens de leveringsakte van 6 oktober 2009 een bedrag van € 397.361,33 betaald, hetgeen neerkomt op een prijs van € 44,29 per m². Het restant van € 752.638,67 is blijkens de leveringsakte van 27 november 2009 betaald voor de overige percelen, zijnde de percelen die door eiser en zijn broer van [A] zijn verworven. Dit komt neer op een prijs van € 44,23 per m². Tevens hebben eiser en zijn broer het recht van koop van een bouwrijpe kavel met een oppervlakte van ongeveer 05.50 a bedongen voor een prijs van € 100.000 te vermeerderen met de verschuldigde omzetbelasting.

9. Het college van burgemeester en wethouders van de gemeente [PLAATSNAAM 2] heeft in augustus 2009 een zogenoemde structuurvisie met betrekking tot onder meer de zo-even bedoelde percelen ter inzage verstrekt.

Geschil

1. In geschil is primair of eiser met de aan- en verkoop van voornoemde percelen grond belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden als bedoeld in artikel 3.90 van de Wet IB 2001 (tekst 2009; hierna: de Wet) heeft behaald. Indien dit het geval is, is (meer) subsidiair in geschil of verweerder de hoogte van dat resultaat bij de bestreden uitspraak op bezwaar juist heeft bepaald.

2. Eiser stelt zich primair op het standpunt dat de aan- en verkoop van de gewraakte percelen niet kan worden aangemerkt als een werkzaamheid in de zin van artikel 3.90 van de Wet en dat dientengevolge van het genieten van belastbaar resultaat uit een zodanige werkzaamheid geen sprake kan zijn. Wat betreft het (meer) subsidiaire geschilpunt stelt eiser dat verweerder het resultaat tot op een te hoog bedrag heeft vastgesteld.

3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat een deel van het voordeel dat eiser heeft behaald met de aankoop van de grond van [A] en de opvolgende verkoop van die grond aan [D BEDRIJF] B.V. moet worden aangemerkt als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden. Verweerder heeft dit voordeel als volgt berekend. De feitelijke grondruil tussen eiser en zijn broer enerzijds en [A] en [B] anderzijds, heeft voor eerstgenoemden geresulteerd in een toename van hun grondoppervlakte met 0.44.60 ha tot 2.59.60 ha. Uitgaande van de bij de verkoop van de totale grondoppervlakte gerealiseerde opbrengst van € 1.150.000, moet aan de hiervoor bedoelde 0.44.60 ha een opbrengst van per persoon € 98.766 worden toegerekend. Dit bedrag moet, aldus verweerder, worden vermeerderd met de waarde van het recht van koop van een bouwrijpe kavel. Die waarde heeft verweerder bepaald op € 74.000. Bij zijn conclusie van dupliek concludeert verweerder tot vaststelling van die waarde op een bedrag van € 12.713.

Beoordeling van het geschil

1. Bij de beoordeling van het geschil neemt de rechtbank tot uitgangspunt dat voor het aanmerken van een voordeel als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden als bedoeld in artikel 3.90 van de Wet IB 2001, is vereist dat sprake is van een werkzaamheid in het economische verkeer en met die werkzaamheid een voordeel wordt beoogd en dat voordeel ook redelijkerwijs kan worden verwacht. Wat betreft een geval als hier aan de orde, is de rechtbank van oordeel dat aan genoemde voorwaarden is voldaan indien de koop door eiser van de grond van [A] heeft plaatsgevonden met het oogmerk door wederverkoop een voordeel te behalen en die wederverkoop daadwerkelijk heeft plaatsgevonden (vgl. HR 17 februari 1999, nr. 34139, LJN AA2656, BNB 1999/249). Meer of andere arbeid dan door eiser is verricht, is niet vereist om genoemd voordeel als belastbaar resultaat aan te merken (vgl. HR 9 augustus 1996, nr. 31081, LJN BI5656, BNB 1996/333).

2. Alvorens wordt toegekomen aan de vraag of sprake is van een werkzaamheid in de zojuist bedoelde zin, dient de vraag te worden beantwoord of eiser met de aan- en wederverkoop van de grond enig voordeel heeft behaald. De rechtbank zal deze vraag dan ook eerst beantwoorden. Daarbij wordt opgemerkt dat de bewijslast in dezen berust bij verweerder.

3. Verweerder heeft ter onderbouwing van de hoogte van het door eiser behaalde voordeel aangevoerd dat de feitelijke grondruil met [A] voor eiser en zijn broer heeft geresulteerd in een toename van hun grondoppervlakte van 0.44.60 ha tot 2.59.60 ha. Uitgaande van de bij de verkoop van de totale grondoppervlakte aan [D BEDRIJF] B.V. gerealiseerde opbrengst van € 1.150.000, moet, aldus verweerder, aan de hiervoor bedoelde 0.44.60 ha een opbrengst van per persoon € 98.766 worden toegerekend. Dit bedrag moet vervolgens, aldus nog steeds verweerder, worden vermeerderd met de waarde van het recht van koop van € 12.713.

4. De rechtbank kan verweerder op dit punt niet volgen om de volgende reden. Op grond van artikel 3.94 van de Wet IB 2001 is resultaat uit een werkzaamheid het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid. Indien veronderstellenderwijs met verweerder wordt aangenomen dat in dezen sprake is van een werkzaamheid, zal ter bepaling van de hoogte van het uit die werkzaamheid genoten voordeel – kort gezegd – de uiteindelijk gerealiseerde opbrengst bij wederverkoop van de onderwerpelijke grond aan [D BEDRIJF] B.V. moeten worden verminderd met de kostprijs daarvan, zijnde de prijs die door eiser aan [A] is betaald.

5. Verweerder is gelet op het voorgaande kennelijk ervan uitgegaan dat de gewraakte 0.44.60 ha een kostprijs heeft van nihil. De totale verkoopopbrengst van € 1.150.000 rekent hij ter bepaling van de hoogte van het behaalde resultaat immers toe aan genoemd oppervlak zonder bij die bepaling rekening te houden met een aan dat oppervlak toe te rekenen deel van de kostprijs. Omtrent die kostprijs heeft verweerder ook niets gesteld. Weliswaar zijn eiser en zijn broer met [A] een koopsom overeengekomen van € 84.950, hetgeen ter zake van de door belanghebbende en zijn broer verworven grond neerkomt op een prijs van € 5 per m², maar nu feitelijk sprake is van een grondruil, kan genoemd bedrag van € 5 per m² niet zonder meer worden geacht de daadwerkelijke kostprijs van de grond te weerspiegelen. Het enkele feit dat de desbetreffende grond binnen een zeer kort tijdsbestek voor bijna € 45 per m² is wederverkocht aan [D BEDRIJF] B.V., doet twijfels rijzen omtrent het realiteitsgehalte van de overeengekomen prijs van € 5 per m². Verweerder is deze mening overigens ook toegedaan, nu hij op pagina 7 van zijn verweerschrift opmerkt dat de grondruiling heeft plaatsgevonden met inachtneming van fictieve prijzen per m².

6. Desgevraagd heeft verweerder ter zitting opgemerkt dat de grondruil met [A] resulteerde in een toename van de grondoppervlakte van eiser en zijn broer met meergenoemde 0.44.60 ha en dat de kostprijs van die grondoppervlakte nihil bedraagt. Naar het oordeel van de rechtbank veronachtzaamt deze zienswijze dat eiser ter zake van de verkregen grond met een oppervlakte van 1.69.90 ha een perceel grond heeft opgeofferd met een oppervlakte van 1.25.30 ha. Nu deze transactie tot stand is gekomen tussen van elkaar onafhankelijke partijen, moet worden aangenomen dat de geldswaarden in het economische verkeer van beide geruilde percelen grond aan elkaar gelijk zijn en dat – in het verlengde daarvan – een deel van die waarde moet worden toegerekend aan de toegenomen grondoppervlakte. Dat [A] mogelijk heeft ingestemd met een ruil die voor hem resulteerde in een afname van de oppervlakte van zijn grond omdat buurmans grond slechts één keer te koop is, doet hieraan niet af (vgl. HR 24 januari 1990, nr. 25884, ECLI:NL:HR:1990:BH7729, BNB 1990/83). Nu verweerder desgevraagd ter zake van de geldswaarde van beide percelen ten tijde van de ruiling niets heeft gesteld, zal de rechtbank de door eiser ter zitting betrokken stelling volgen dat de waarde in het economische verkeer per m² van de geruilde grond (en daarmee de kostprijs) ten tijde van de ruiling min of meer gelijk was aan de prijs per m² waartegen de verkregen grond uiteindelijk aan [D BEDRIJF] B.V. is verkocht.

7. Aan het voorgaande moet de gevolgtrekking worden verbonden dat niet aannemelijk is geworden dat eiser met de aan- en wederverkoop van de aan de orde zijnde grond enig voordeel heeft behaald. De vraag of een dergelijk voordeel al dan niet belastbaar zou zijn, kan derhalve in het midden blijven. Het beroep moet dan ook gegrond worden verklaard en de aanslag verminderd tot een naar het door eiser aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning.

Proceskosten

De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 980 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 490 en een wegingsfactor 1). Voor de overige door eiser genoemde proceskosten, te weten de reiskosten wordt verweerder, eveneens met toepassing van dat besluit, veroordeeld deze te vergoeden tot een bedrag van € 18,74.

Beslissing

De rechtbank:

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 87.806;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van in totaal € 998,74, en

- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 45 vergoedt.

Deze uitspraak is gedaan door mr. R. van Scharrenburg, voorzitter, en mr. A.A. Fase en
mr. A. van Dongen, leden, in aanwezigheid van mr. J. de Jong, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 3 april 2015.

Afschrift verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,

1000 BH Amsterdam.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.