Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 14/1376
uitspraak van de meervoudige kamer van 24 april 2017 in de zaak tussen
[X] N.V., gevestigd te [Z] , eiseres
(gemachtigde: mr. S.A. Verburg),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
Procesverloop
Eiseres heeft voor het tijdvak december 2012 aangifte loonheffingen gedaan. Het afgedragen bedrag van € 2.861.762 bestond voor € 454.757 uit de zogenoemde pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoeding.
Tegen de afdracht van dit bedrag (€ 454.757 ) heeft eiseres bezwaar gemaakt.
Bij uitspraak op bezwaar van 21 februari 2014 heeft verweerder het bezwaar ongegrond verklaard.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Op 1 september 2014 heeft de rechtbank een conclusie van repliek van eiseres ontvangen en in kopie doorgezonden naar verweerder.
De rechtbank heeft op 29 september 2014 een conclusie van dupliek van verweerder ontvangen en in kopie doorgezonden naar eiseres.
De rechtbank heeft op 15 februari 2017 een nader stuk van eiseres ontvangen en in kopie doorgezonden naar verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 maart 2017 te Haarlem.
Namens eiseres is verschenen haar gemachtigde, vergezeld van mr. drs. D.G. Schraa (kantoorgenote).Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. P.T. van Arnhem, C.A. Joris en drs. T.P.M. Bocken.
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is een naamloze vennootschap. In het uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel worden haar ondernemingsactiviteiten als volgt omschreven:
“Het beoefenen en bevorderen van de voetbalsport. Het verrichten van commerciële en
financiële activiteiten in verband daarmee. Het (mede)oprichten van, samenwerken met,
deelnemen in, (mede) voeren bestuur over, houden toezicht op en het overnemen en
financieren van andere ondernemingen mits met betrekking tot de voetbalsport.”
2. De heer [A] (hierna: [A] ) is op 1 juli 2005 in dienst getreden bij eiseres. In het contract van [A] , opgemaakt op 22 augustus 2005, is vastgelegd dat zijn contract eindigt op 30 juni 2008.
3. Per 1 juli 2007 is de arbeidsovereenkomst van [A] aangepast en verlengd tot en met 30 juni 2011. In dit contract is tevens opgenomen dat indien hij getransfereerd wordt, [A] recht heeft op 10% van de door eiseres ontvangen transfersom.
4. Per 1 juli 2008 is het contract opnieuw aangepast en verlengd tot en met 30 juni 2013. In dit contract, opgemaakt op 1 oktober 2008, is vastgelegd dat, in het geval van een transfer, [A] recht heeft op 15% van de door eiseres ontvangen transfersom.
5. Op 7 juli 2012 hebben [A] en eiseres een overeenkomst getekend tot beëindiging van de arbeidsovereenkomst tussen [A] en eiseres per 10 juli 2012. Hierin is vastgelegd dat eiseres het aandeel van [A] in de van [B] FC ontvangen transfersom in drie termijnen van € 250.000, in totaal € 750.000, aan [A] doorbetaalt plus 15% van eventueel door eiseres ontvangen aanvullende betalingen van [B] FC. Deze aanvullende betalingen zijn afhankelijk van de resultaten van [B] FC in de komende jaren.
6. Bij brief van 17 december 2012 heeft eiseres verweerder verzocht om het bedrag van de transfersom te belasten in december 2012 als aanspraak op een uitkering die in 2012 is ontstaan ondanks het feit dat de betaling in drie termijnen van € 250.000 plaatsvindt. Eiseres heeft het bedrag van € 750.000 dienovereenkomstig verloond in december 2012.
7. Op 11 januari 2013 heeft verweerder met dit verzoek ingestemd.
8. Stichting Contractspelersfonds KNVB (hierna: CFK) voert een overbruggingsregeling uit voor contractspelers die een arbeidsovereenkomst hebben met een Nederlandse betaald-voetbalorganisatie (hierna ook: CFK-regeling). De door CFK berekende premies komen ten laste van het inkomen van de contractspelers.
9. In de Regeling omtrent overbruggingsuitkeringen voor betaalde voetbalspelers van 30 november 1972 (B71/24096) heeft de staatssecretaris van Financiën vastgelegd dat de aanspraken op overbruggingsuitkeringen worden aangewezen als aanspraken op uitkeringen die niet tot het loon behoren.
10. Het inkomen van contractspelers wordt verminderd met de fondspremie (hierna ook: CFK-premie). De fondspremies zijn vrijgesteld van loonbelasting en premieheffing volksverzekering, maar hierover moeten wel premies werknemersverzekeringen worden afgedragen.
11. Bij een fondspremiebasis, dat is (het deel van) het inkomen van de contractspeler waarover fondspremie verschuldigd is, van € 250.000 of meer wordt € 95.614 en 50% van het meerdere boven de € 250.000 ingehouden (regeling vanaf 2006).
12. In 2010 is de CFK-regeling gewijzigd, waardoor met ingang van 1 januari 2011 veel lagere bedragen moesten worden gedoteerd dan in de jaren tot en met 2010. Met ingang van 1 januari 2011 wordt bij een maandelijkse fondspremiebasis van € 20.833 of meer het maximum van € 5.313 per maand aan CFK-premie ingehouden.
13. Op 14 februari 2013 heeft verweerder eiseres bericht ermee te kunnen instemmen dat de in geschil zijnde afdracht pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoedingen niet heeft plaatsgevonden conform de daarvoor door de Belastingdienst voorgeschreven wijze middels het opleggen van een naheffingsaanslag, onder de voorwaarde dat eiseres alsnog een aantal gegevens zou aanleveren.
14. Het fiscale jaarsalaris (na toepassing van de CFK-regeling) van [A] was als volgt:
2010: € [# 1] (jaar t-2, toetsloon)
2011: € [# 2] (jaar t-1)
2012: € [# 3] (jaar t)
15. Eiseres heeft in een brief van 16 april 2013 gespecificeerd op wie de pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoedingen betrekking heeft en hoe de heffing met betrekking tot het vertrek van [A] is berekend:
vast en variabel loon 2012 € [# 3]
som A € [# 3]
vergelijkingsloon € [# 4] ( [# 5] x € [# 1] )
vertrekvergoeding A € [# 6]
loon 2011 (t-1) € [# 7]
vergelijkingsloon € [# 1]
vertrekvergoeding B € [# 8]
totale vertrekvergoeding A+B € [# 9]
toetsloon € [# 1]
excessief deel/te belasten € 1.515.857
30% € 454.757
16. Op de geconsolideerde winst- en verliesrekening van het boekjaar 2012/2013 van eiseres is onder de post ‘lonen, salarissen en sociale lasten’ een bedrag vermeld van
€ 46.881.000. Daarin zijn niet begrepen overige personeelskosten van € 5.658.000.
17. Over het gehele boekjaar 2012/2013 heeft eiseres een resultaat na belastingen behaald van € 17.713.000 (geconsolideerde winst- en verliesrekening). Het eigen vermogen steeg blijkens de geconsolideerde balans van € 54,7 (30 juni 2012) naar € 71,8 miljoen (30 juni 2013).
Geschil18. In geschil is de pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoeding van eiseres kan worden geheven, in het bijzonder of de heffing in strijd is met doel en strekking van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) dan wel strijdig is met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het EVRM (EP) of met de artikelen 26 IVBPR en 14 EVRM.
19. Eiseres voert aan dat de regeling zoals deze uitwerkt voor betaald voetbalclubs, strijdig is met doel en strekking van artikel 32bb van de Wet. Dat geldt in het bijzonder in dit specifieke geval, nu door wijzigingen in de CFK-regeling [A] in het toetsjaar 2010 additionele aftrekbare betalingen aan het CFK heeft gedaan, die hebben geleid tot een lager toetsloon en een dienovereenkomstig hogere pseudo-eindheffing. Op die grond betoogt eiseres subsidiair dat de heffing moet worden verminderd tot hetzij € 34.997 (zijnde de heffing indien de CFK-regeling niet was gewijzigd), dan wel € 5.793 (zonder toepassing van de CFK-regeling).
Ook betoogt eiseres dat de toepassing van artikel 32bb van de Wet in casu strijdig is met artikel 1 EP Pro. Verder voert zij aan dat de pseudo-eindheffing in strijd is met het gelijkheidsbeginsel genoemd in de artikelen 26 IVBPR en 14 EVRM, omdat ongelijke gevallen bewust gelijk worden behandeld en deze heffing uitsluitend geldt voor inhoudingsplichtigen.
20. Verweerder weerspreekt dat de heffing strijdig is met artikel 1 EP Pro. Van een buitensporige individuele last is geen sprake gelet op het resultaat en de vermogenspositie van eiseres. Evenmin is de regeling discriminerend in de zin van de artikelen 14 EVRM en 26 IVBPR. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring en tot vermindering van het bedrag aan pseudo-eindheffing met € 454.757 (primair) dan wel € 34.997 (subsidiair) of € 5.793 (meer subsidiair). Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
21. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
Wettelijk kader
22. Artikel 1 van Pro de Wet (tekst 2012) bepaalt het volgende:
“Onder de naam 'loonbelasting' wordt van werknemers of hun inhoudingsplichtige, van artiesten, van beroepssporters, van buitenlandse gezelschappen en van bij of krachtens deze wet aan te wijzen andere personen een directe belasting geheven.”
23. Artikel 10, vijfde lid, van de Wet bepaalt:
“Onverminderd de omstandigheid dat de inhoudingsplichtige ingevolge artikel 32ba, artikel 32bb of artikel 32bc de aldaar bedoelde belasting is verschuldigd en de bedragen die worden ingehouden als bijdrage ingevolge een in artikel 32ba bedoelde regeling tot het loon behoren, behoren tot het loon:
a. (…)
b. vertrekvergoedingen als bedoeld in artikel 32bb, met uitzondering van vertrekvergoedingen als bedoeld in artikel 32bb, vijfde of zesde lid;
(…)”
24. Artikel 27a van de Wet bepaalt:
“1. In afwijking in zoverre van het overigens bij of krachtens deze wet bepaalde wordt de belasting over de in artikel 31 bedoelde Pro eindheffingsbestanddelen geheven van de inhoudingsplichtige.
2. De heffing over eindheffingsbestanddelen, met uitzondering van de aan naheffing onderworpen eindheffingsbestanddelen als bedoeld in artikel 31, eerste lid, onderdeel a, geschiedt als ware de door de inhoudingsplichtige in een tijdvak verschuldigde belasting door hem op aangifte af te dragen belasting.”
25. Artikel 32bb van de Wet bepaalt:
“1. In afwijking in zoverre van het overigens bij of krachtens deze wet bepaalde, wordt een door een inhoudingsplichtige aan een werknemer toegekende vertrekvergoeding als bedoeld in het vierde lid voor zover die vergoeding meer bedraagt dan het toetsloon, bedoeld in het derde lid, van de werknemer, aangemerkt als loon dat als een eindheffingsbestanddeel wordt belast naar een tarief van 30%.
(…)”
26. Indien de dienstbetrekking ten minste twee kalenderjaren voorafgaande aan het kalenderjaar waarin die is beëindigd is aangevangen, wordt het bovenmatige bedrag aan vertrekvergoeding bepaald door het loon van de werknemer in zowel het jaar van beëindiging van de dienstbetrekking als het daaraan voorafgaande jaar te vergelijken met het loon dat de werknemer genoot in het tweede kalenderjaar voorafgaande aan het kalenderjaar waarin de dienstbetrekking is beëindigd (hierna: het toetsloon). In het onderhavige geval betekent dit dat het loon dat door [A] is genoten in de jaren 2012 en 2011, is vergeleken met het door hem in het jaar 2010 genoten loon. Voor zover het loon dat door [A] is genoten in de jaren 2011 en 2012 meer bedraagt dan het toetsloon uit 2010, is het in het kader van de toepassing van artikel 32bb van de Wet aangemerkt als bovenmatige vertrekvergoeding en is het gerekend tot de heffingsgrondslag voor de pseudo-eindheffing op basis van die bepaling. Indien het toetsloon niet meer bedraagt dan € 531.000 (bedrag 2012), vindt de regeling geen toepassing.
Parlementaire geschiedenis
27. In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel Belastingheffing excessieve beloningsbestanddelen is opgemerkt dat artikel 32bb van de Wet is ingevoerd als onderdeel van het kabinetsbeleid om het verstrekken van excessieve beloningen door werkgevers aan werknemers minder aantrekkelijk te maken:
“Het beloningsbeleid van ondernemingen staat volop in de maatschappelijke belangstelling en heeft ook de volle aandacht van het kabinet. Zoals in de kabinetsreactie op het derde nalevingsrapport van de Monitoring Commissie Corporate Governance Code is aangekondigd, stelt het kabinet een nieuw pakket maatregelen voor gericht op excessieve beloningen. (…) Dit vertaalt zich in een tweeledige reactie op het huidige beloningsbeleid en de maatschappelijke onvrede die zich over excessieve beloningen voordoet. Enerzijds wordt beoogd de governancestructuur van ondernemingen waarin de beloningen van topbestuurders tot stand komen, te verbeteren zodat excessieve beloningen minder vaak zullen voorkomen. (…) Anderzijds worden voorstellen gedaan om binnen het bestaande belastingstelsel tot een evenwichtiger belastingheffing te komen en het tot stand komen van bepaalde excessieve beloningsbestanddelen te ontmoedigen.
Het onderhavige wetsvoorstel bevat een drietal fiscale maatregelen die onderdeel uitmaken van het pakket maatregelen dat in de eerder genoemde kabinetsreactie is aangekondigd. (…) Ten eerste wordt voorgesteld om vanaf een jaarloon van € 500 000 een werkgeversheffing (in de vorm van een zogenoemde pseudo-eindheffing) van 30% in te voeren over vertrekvergoedingen voor zover deze vertrekvergoedingen hoger zijn dan één jaarloon. (…) De geschetste maatregelen zijn tot stand gekomen na een zorgvuldige afweging. Daarbij zijn verschillende aspecten beoordeeld: de keuze voor het fiscale instrument, de gerichtheid op excessieve beloningen, de budgettaire opbrengst, de uitvoerbaarheid, de nalevingseffecten, het effect op het vestigingsklimaat en het draagvlak. (…) De fiscale maatregelen vormen een goede aanvulling op de reeds bestaande en voorgenomen regelgeving alsmede de Corporate Governance Code ten aanzien van het beloningsbeleid van ondernemingen. Hierbij moet in ogenschouw worden genomen dat het vennootschapsrecht of arbeidsrecht bepaalde doelstellingen die worden beoogd met de onderhavige fiscale maatregelen niet kan realiseren, aangezien deze in beginsel een correctie op de praktische, onevenwichtige uitwerking van het huidige fiscale regime betreffen. Voorts is via het fiscale stelsel ontmoediging van een bepaald gedrag, zoals dat met de thans voorgestelde maatregelen wordt beoogd, effectiever te realiseren dan via het vennootschapsrecht of arbeidsrecht. (…)
De voorgestelde maatregelen zijn naar het oordeel van het kabinet effectief gericht op excessieve beloningen, genereren gezamenlijk de gewenste budgettaire opbrengst, zijn goed uitvoerbaar en veroorzaken vrijwel geen nalevingseffecten. Daarnaast zijn de maatregelen in zoverre effectief ter voorkoming van excessen in het beloningsbeleid, dat zij ofwel leiden tot een gewenste aanpassing van het gedrag, ofwel leiden tot een evenwichtiger belastingheffing, waarbij excessieve beloningsbestanddelen zwaarder worden belast. Ten slotte kan worden opgemerkt dat de ontwikkelingen in de praktijk nauwlettend zullen worden gevolgd. Voor zover zou blijken dat de in dit wetsvoorstel voorstelde maatregelen aanpassing behoeven, bijvoorbeeld om onbedoeld ontwijkgedrag te voorkomen, kunnen daartoe aanvullende voorstellen worden gedaan.”
Kamerstukken II, 2007-2008, 31459, nr. 3, p.1-4
28. Meer specifiek is over de invoering van de werkgeversheffing bij excessieve vertrekvergoedingen in de memorie van toelichting opgemerkt:
“Deze maatregel houdt in dat, indien er door de werkgever (inhoudingsplichtige) een excessieve vertrekvergoeding wordt toegekend, die werkgever een (eind)heffing van 30% dient af te dragen over het excessieve deel van die vertrekvergoeding, naast de reguliere loonheffing die de werknemer ter zake is verschuldigd. Onder een excessieve vertrekvergoeding wordt in dit verband verstaan een vertrekvergoeding die hoger is dan één jaarloon. Als toetsloon wordt hierbij uitgegaan van het loon van het tweede kalenderjaar voorafgaande aan het kalenderjaar waarin de dienstbetrekking is beëindigd (hierna: het vergelijkingsjaar). (…) De maatregel geldt niet voor vertrekvergoedingen van werknemers die in het vergelijkingsjaar een jaarloon hebben dat lager is dan € 500 000, ook als zij een vertrekvergoeding krijgen die hoger is dan hun jaarloon van het vergelijkingsjaar. Vertrekvergoedingen van werknemers die geen topinkomen hebben in de zin van deze maatregel worden dus niet getroffen door deze maatregel. De werkgeversheffing ziet bovendien uitsluitend op beëindiging van dienstbetrekkingen op of na 1 januari 2009.
Kamerstukken II, 2007-2008, 31459, nr. 3, p.4-5
29. Met betrekking tot de gevolgen van de heffing op de concurrentiepositie in de topstort in zijn algemeenheid en betaald voetbal in het bijzonder, is in de memorie van antwoord het volgende opgenomen:
“De leden van de fractie van het CDA vragen hoe het kabinet aankijkt tegen de gevolgen van de pseudo-eindheffing vertrekvergoedingen op de concurrentiepositie van de topsport in het algemeen en de betaald voetbalorganisaties in het bijzonder.
In het algemeen wordt allereerst opgemerkt dat de maatregelen in dit wetsvoorstel ten doel hebben bepaalde excessieve beloningsbestanddelen - zoals de genoemde excessieve vertrekvergoedingen - te ontmoedigen. Daarbij is gekozen voor een algemeen geldende bepaling volgens het principe “gelijke monniken, gelijk kappen”, waarbij geen onderscheid wordt gemaakt naar de naam die een beloningsvorm van de werkgever heeft meegekregen. Voor alle werkgevers met een werknemer die uitgaande van de in het wetsvoorstel gehanteerde definitie een excessief hoge vertrekvergoeding krijgt en die overigens voldoet aan de vereisten van de voorgestelde bepaling, geldt de pseudo-eindheffing. Er worden, uit het oogpunt van gelijke behandeling, geen uitzonderingen gemaakt voor specifieke groepen van werkgevers of werknemers. Er wordt dus ook geen uitzondering gemaakt voor topsport of voor betaald voetbalorganisaties.
Wel zijn de grenzen van de maatregel ruim gekozen - bijvoorbeeld bij een jaarloon in het referentiejaar (in het algemeen het jaar t-2) van € 500 001 is de pseudo-eindheffing pas van toepassing bijeen vertrekvergoeding van meer dan € 500 001 (het jaarloon in het jaar van vertrek mag dus tweemaal zo hoog zijn als in het referentiejaar) - zodat een werkgever pas onder de maatregel valt, indien echt sprake is van een excessief beloningsbestanddeel. Daarbij komt dat de pseudo-eindheffing alleen berekend wordt over het gedeelte van de vertrekvergoeding (= grosso modo het verschil tussen het jaarloon in het jaar van vertrek en het jaarloon van het referentiejaar) dat meer bedraagt dan het jaarloon van het referentiejaar (in het voorbeeld dus over het gedeelte van de vertrekvergoeding boven € 500 001).
Voor de algemeen geldende bepaling is voorts gekozen vanuit het oogpunt van beperking van ontgaansmogelijkheden. Met name het feit dat geen onderscheid wordt gemaakt tussen verschillende verschijningsvormen is daarbij van belang.
Gelet op het bovenstaande geldt de maatregel onder omstandigheden inderdaad ook voor de werkgever van de door de leden van de fractie van het CDA genoemde voetballer die bij zijn vertrek een gedeelte van een transfersom ontvangt. Uiteraard is dat pas aan de orde als niet alleen het loon in het referentiejaar hoger is dan € 500 000, maar het totale loon in het jaar van vertrek (inclusief het gedeelte van de transfersom) ook meer dan tweemaal zo hoog is als in het referentiejaar.”
Kamerstukken II, 2007-2008, 31459, nr. 4, p. 30-31
30. In het Verslag van een schriftelijk overleg met de Eerste Kamer is over het generieke karakter van artikel 32bb van de Wet opgenomen:
Er is bij het concipiëren van deze regeling bewust gekozen voor een generieke maatregel waarbij zoveel mogelijk ontgaansmogelijkheden beperkt worden. Een dergelijke generieke regeling heeft een zekere mate van grofheid in zich, die naar zijn aard niet of moeilijk te voorkomen is, zonder een regeling te ontwerpen die vele malen complexer is dan de voorgestelde maatregel. Het kabinet heeft al eerder aangegeven dat in situaties waar blijkt dat de maatregelen regelmatig ontgaan wordt, hij nadere aanpassingen van de maatregel zal overwegen. Dit geldt ook voor situaties waar onbedoeld de maatregel wel van toepassing is.
Kamerstukken I, 2008-2009, 31459, nr. E, p. 9-10
Strijd met doel en strekking van de Wet
31. De rechtbank kan eiseres niet volgen in haar betoog dat de toepassing van de pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoeding op transfersommen betaald in het betaald voetbal, strijdig is met doel en strekking van de Wet. De rechtbank vindt met name steun voor haar oordeel in de hiervoor geciteerde passages uit de parlementaire geschiedenis, waarin is opgenomen dat bewust is gekozen voor een algemeen geldende bepaling en uit het oogpunt van gelijke behandeling, geen uitzondering is gemaakt voor bepaalde groepen. Expliciet is hierbij vermeld dat ook geen uitzondering wordt gemaakt voor topsportorganisaties in het algemeen en betaald-voetbalorganisaties in het bijzonder. De wetgever heeft derhalve met de invoering van de in geding zijnde regeling tevens het oog gehad op organisaties als die van eiseres. De rechtbank verwerpt dan ook de door eiseres ter zake opgeworpen grieven.
De omstandigheid dat de wijziging van de CFK-regeling in 2010 in casu een voor eiseres ongunstig effect heeft op de onderhavige heffing, maakt het voorgaande niet anders. De CFK-regeling staat los van de invoering van artikel 32bb van de Wet en het doel dat met de invoering van deze bepaling is beoogd. De stelling van eiseres dat de wetgever bij de invoering van een nieuwe wettelijke regeling aanpalende wetgeving zoals de CFK-regeling moet betrekken, getuigt van een onjuiste rechtsopvatting. Daarbij geldt bovendien dat de wetgever als heffingsgrondslag heeft gekozen voor het fiscale loon, hetgeen betekent dat ook een storting in het kader van een pensioen- of levensloopregeling van invloed kan zijn op de hoogte van de heffing, nu deze stortingen, evenals de CFK-premies, het fiscale loon verlagen. Dit oordeel brengt mee dat de rechtbank niet toekomt aan de subsidiaire stelling van eiseres, inhoudende dat de heffing zou moeten worden verminderd, hetzij berekend op basis van de tot 1 januari 2011 geldende CFK-regeling, hetzij berekend alsof de CFK-regeling niet bestaat.
Strijd met artikel 1 EP Pro
32. Eiseres stelt dat de heffing strijdig is met artikel 1 EP Pro en voert daartoe aan dat sprake is van materieel terugwerkende kracht, aangezien het contract met [A] is gesloten voor de invoering van artikel 32bb van de Wet, derhalve op een moment dat de regeling door eiseres niet was te voorzien. Verder beroept eiseres zich erop dat de overeenkomst tussen eiseres en [A] vast ligt, dus ontwijkgedrag niet mogelijk is. Voorts betoogt eiseres in dit verband dat de heffing disproportioneel is, nu het bedrag zowel in absolute als in relatieve zin aanzienlijk is. Dit klemt te meer nu het voor eiseres bedrijfseconomisch onmogelijk is om haar bedrijfsvoering aan te passen, wil zij in de internationale voetbalwereld kunnen blijven concurreren.
33. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 20 juni 2014, nr. 13/01431, ECLI:NL:HR:2014:1463, geoordeeld dat de regeling bovenmatige vertrekvergoedingen, zoals verwoord in artikel 32bb van de Wet, niet in strijd is met artikel 1 EP Pro:
“3.4.5. Deze enkele omstandigheid rechtvaardigt echter nog niet de gevolgtrekking dat de onderhavige heffing een zodanige inbreuk maakt op gerechtvaardigde verwachtingen van belanghebbende dat die heffing in strijd is met artikel 1 EP Pro. Deze bepaling verzet zich niet zonder meer tegen wetswijzigingen waarbij voor de berekening van een belastingschuld gevolgen worden verbonden aan feiten die zich hebben voorgedaan voordat de inhoud van die wetswijziging kenbaar werd. Van een inbreuk op artikel 1 EP Pro is alleen dan sprake als de invloed van dergelijke anterieure feiten ertoe leidt dat bij de belastingheffing geen ‘fair balance’ bestaat tussen de betrokken belangen.
3.4.6. Om te beoordelen of bij de hier ter discussie staande regeling in een overgangssituatie als de onderhavige een dergelijk evenwicht bestaat, moet in de eerste plaats worden vastgesteld dat uit de parlementaire geschiedenis volgt dat artikel 32bb Wet LB 1964 is ingevoerd om het toekennen van vertrekvergoedingen te ontmoedigen die hoger liggen dan de - in 2008 reeds bestaande - norm uit de Nederlandse Corporate Governance Code. Daarmee streeft de regeling een legitiem doel na in het algemeen belang.
3.4.7. De wetgever heeft voor de in onderdeel 3.4.3 beschreven methode van berekening van het excessieve deel van vertrekvergoedingen gekozen om redenen van uitvoerbaarheid en ter voorkoming van ontgaansmogelijkheden. Met die keuze voor de vormgeving van de regeling als zodanig, is de wetgever gebleven binnen de hem onder artikel 1 EP Pro toekomende ruime beoordelingsmarge (‘exceptionally wide margin of appreciation’ respectievelijk ‘particularly broad margin of appreciation’ als bedoeld in de arresten van het EHRM in de zaken Yukos tegen Rusland d.d. 20 september 2011, nr. 14902/04, par. 566, en N.K.M. tegen Hongarije d.d. 14 mei 2013, nr. 66529/11, par. 49).
3.4.8. Indien deze methode van berekening niet zou kunnen worden toegepast ten aanzien van loon dat is genoten vóór de aankondiging of inwerkingtreding van artikel 32bb Wet LB 1964, zou deze regeling na de inwerkingtreding ervan nog geruime tijd niet of slechts in beperkte mate voor toepassing in aanmerking komen.
3.4.9. Verder dient in aanmerking te worden genomen dat de pseudo-eindheffing slechts is verschuldigd in geval van een beëindiging van de dienstbetrekking na de inwerkingtreding van artikel 32bb Wet LB 1964, en de verschuldigdheid van die heffing daardoor mede afhankelijk is van een na die inwerkingtreding plaatsvindende gebeurtenis. Zo bezien was de heffing voorzienbaar.
3.4.10. Gelet op het belang van een inhoudingsplichtige als bedoeld in onderdeel 3.4.4 enerzijds en de hiervoor in de onderdelen 3.4.6 tot en met 3.4.9 vermelde omstandigheden anderzijds, is de Hoge Raad van oordeel (i) dat de wetgever met de in onderdeel 3.4.3 hiervoor beschreven methodiek de aan hem toekomende beoordelingsmarge onder artikel 1 EP Pro niet heeft overschreden, en (ii) dat dit ook geldt voor zover op grond van artikel 32bb Wet LB 1964 rekening wordt gehouden met loonbestanddelen die zijn genoten voorafgaand aan (de bekendmaking van de inhoud van) deze regelgeving. Alle zojuist bedoelde factoren in aanmerking nemende bestaat er geen aanleiding voor het oordeel dat de wetgever met de onderhavige regeling en het daarbij gehanteerde overgangsrecht geen legitiem doel heeft nagestreefd of daarbij de vereiste ‘fair balance’ niet in acht heeft genomen.
(…)
3.5.3. Het Hof is evenmin toegekomen aan de vraag of de wetgever in het licht van artikel 1 EP Pro in artikel 32bb Wet LB 1964 een mogelijkheid tot tegenbewijs had moeten opnemen waardoor loonbestanddelen voor de berekening van de heffingsgrondslag buiten aanmerking blijven indien zij niet in verband staan met het vertrek van een werknemer. Ook die vraag dient ontkennend te worden beantwoord. De wetgever heeft ervoor gekozen niet een dergelijke tegenbewijsregeling te treffen, mede om moeizame discussies over de redenen en achtergronden van bestanddelen van het loon te voorkomen (zie Kamerstukken II 2007/08, 31 459, nr. 6, blz. 12). Met deze keuze is de wetgever niet getreden buiten de hem onder artikel 1 EP Pro toekomende beoordelingsmarge.”
34. De rechtbank overweegt dat de grieven die eiseres ter zake heeft opgeworpen, door de Hoge Raad in het hierboven aangehaalde arrest zijn betrokken. Ten aanzien van het betoog van eiseres dat sprake is van materieel terugwerkende kracht aangezien reeds vóór 1 januari 2009 bestaande arbeidsovereenkomsten door deze heffing worden geraakt, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat artikel 32bb van de Wet zich niet zonder meer verzet tegen wetswijzigingen waarbij voor de berekening van een belastingschuld gevolgen worden verbonden aan feiten die zich hebben voorgedaan voordat de inhoud van die wetswijziging kenbaar werd en dat ook in gevallen waarin rekening moet worden gehouden met loonbestanddelen die zijn genoten voorafgaand aan (de bekendmaking van de inhoud van) deze regelgeving, de wetgever de aan hem toekomende beoordelingsmarge onder artikel 1 EP Pro niet heeft overschreden, zodat ook in die gevallen geen strijd is met artikel 1 EP Pro. In casu is zelfs geen sprake van loonbestanddelen genoten vóór 1 januari 2009 die een rol spelen in de in geding zijnde heffing. Dat eiseres geen ontwijkingsmogelijkheid heeft omdat zij gebonden is aan de met [A] gesloten overeenkomst - wat hier ook van zij - maakt niet dat de regeling in haar geval strijdig is met artikel 1 EP Pro, nu de wetgever bewust heeft gekozen voor een generieke maatregel waarbij zoveel mogelijk ontgaansmogelijkheden beperkt worden. De rechtbank ziet derhalve in hetgeen eiseres naar voren heeft gebracht geen aanleiding af te wijken van het oordeel van de Hoge Raad.
35. Uitsluitend indien sprake zou zijn van een individuele en buitensporige last, kan dat leiden tot een disproportionaliteit tussen het algemeen belang en dat van eiseres. Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een dergelijke buitensporige last is beslissend de mate waarin eiseres in de gegeven omstandigheden wordt getroffen door de pseudo-eindheffing excessieve vertrekvergoeding (vergelijk Hoge Raad 12 augustus 2011, nr. 10/02949, ECLI:NL:HR:2011:BR4868). Daarbij moet worden vastgesteld dat die last zich in het geval van eiseres sterker laat voelen dan in het algemeen. Dat kan zich bij eiseres alleen voordoen als bijzondere, niet voor alle inhoudingsplichtigen geldende, feiten en omstandigheden een buitensporige last voor haar meebrengen (zie o.a. Hoge Raad 17 maart 2017, nr. 15/04187, ECLI:NL:HR:2017:441).
Het betoog van eiseres houdt tevens in dat daarvan in haar geval sprake zou zijn.
De rechtbank overweegt daarover als volgt. De enkele omstandigheid dat een in absolute en in relatieve zin omvangrijk bedrag van eiseres wordt geheven, is onvoldoende voor het aannemen van een individuele excessieve of buitensporige last. Gelet op de vermogenspositie van eiseres (over het boekjaar 2012/2013 heeft eiseres een resultaat na belastingen behaald van € 17.713.000), is zij immers in staat het bedrag van de heffing te voldoen zonder dat er een liquiditeitsprobleem ontstaat waardoor de continuïteit van de onderneming in gevaar zou kunnen komen. Ook het feit dat, zoals eiseres aanvoert, zij in de jaren 2009 tot 1 juli 2016 ten aanzien van meer spelers wordt getroffen door deze heffing, leidt niet tot deze conclusie. In de eerste plaats is in casu alleen de heffing in december 2012 ten aanzien van [A] in geschil. Doch zelfs als dit aspect wel in aanmerking zou worden genomen, leidt dat niet tot een ander oordeel. De heffing heeft immers slechts betrekking op 15% van een transfersom; de overige 85% van deze transfersom komt ten goede aan eiseres. Nu tegenover de heffing altijd een (naar verhouding aanzienlijke) opbrengst staat voor eiseres, kan niet worden gezegd dat de heffing in haar algemeenheid voor eiseres tot een buitensporige last leidt. Het voorgaande brengt de rechtbank tot het oordeel dat de heffing ingevolge artikel 32bb van de Wet in het geval van eiseres geen inbreuk vormt op artikel 1 EP Pro.
Strijd met het verdragsrechtelijke gewaarborgde gelijkheidsbeginsel
Genoemde verdragsbepalingen verbieden ongelijke behandeling van gelijke gevallen indien voor de gelijke behandeling een redelijke en objectieve rechtvaardiging ontbreekt. Of sprake is van ongelijke gevallen dient te worden beoordeeld in het licht van het doel en de vormgeving van de pseudo-eindheffing hoog loon. Hierbij verdient opmerking dat op fiscaal gebied aan de wetgever in het algemeen een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van de bedoelde verdragsbepaling als ongelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in gelijke zin te regelen (vgl. Hoge Raad van 22 november 2013, nr. 13/01622, ECLI:NL:HR:2013:1211).
De rechtbank is van oordeel dat eiseres, voor zover zij bedoelt te stellen dat vertrekvergoedingen betaald aan topsporters ten onrechte op dezelfde wijze in de heffing worden betrokken als vertrekvergoedingen betaald aan andere werknemers, daarin niet kan worden gevolgd. Uit de parlementaire geschiedenis volgt dat de wetgever bij de vormgeving van de regeling ervoor heeft gekozen alle inhoudingsplichtigen op dezelfde wijze in de heffing te betrekken indien zij vertrekvergoedingen betalen aan vertrekkende werknemers. De regeling is ook aldus vormgegeven. De rechtbank is daarom van oordeel dat de wetgever binnen de hem toekomende ruimte beoordelingsmarge is gebleven door alle inhoudingsplichtigen op gelijke wijze in de heffing te betrekken. Voor zover eiseres betoogt dat ten onrechte uitsluitend van inhoudingsplichtigen pseudo-eindheffing wordt geheven en niet van anderen, kan de rechtbank eiseres daarin evenmin volgen. Een dergelijke heffing kan immers uitsluitend in gevallen van arbeidsverhoudingen aan de orde zijn. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat geen sprake is van schending van artikel 14 EVRM Pro en artikel 26 IVBPR Pro.
37. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
38. Voor een proceskostenvergoeding bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. S.K.A. Efstratiades, voorzitter, en mr. A.A. Fase en
mr. J. Gooijer, leden, in aanwezigheid van mr. M.C. Anema, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 24 april 2017.
mr. J. Gooijer, leden, in aanwezigheid van mr. M.C. Anema, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 24 april 2017.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.