Uitspraak
RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
Zittingsplaats Groningen
Bestuursrecht
zaaknummer: LEE 18/2354
uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 29 augustus 2019 in de zaak tussen
[eiseres] , te [woonplaats] , eiseres
(gemachtigde: [gemachtigde eiseres] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Groningen, verweerder
(gemachtigde: [gemachtigde verweerder] ).
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 2 februari 2016 een aanslag opgelegd in de erfbelasting tot een bedrag van € 190.374 berekend naar een belaste verkrijging van € 1.010.481.
Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 8.926 aan belastingrente in rekening gebracht.
Eiseres heeft met dagtekening 4 maart 2016 bezwaar gemaakt tegen deze aanslag, welk bezwaar op 11 maart 2016 door verweerder is ontvangen.
Eiseres heeft op 15 juni 2018 verweerder in gebreke gesteld vanwege het uitblijven van de uitspraak op haar bezwaar.
Bij uitspraak op bezwaar van 28 juni 2018 heeft verweerder het bezwaar van eiseres gegrond verklaard. Verweerder heeft daarbij de aanslag verminderd tot een bedrag van € 144.243 berekend naar een belaste verkrijging van € 921.776.
De beschikking belastingrente heeft verweerder verminderd tot een bedrag van € 6.763.
Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 mei 2019. Eiseres is daar vertegenwoordigd door haar gemachtigde, bijgestaan door [bijstand] .
Verweerder is daar eveneens vertegenwoordigd door zijn gemachtigde, bijgestaan door [bijstand] .
Ter zitting zijn de zaken van eiseres’ dochter, [dochter] en zoon, [zoon] gelijktijdig behandeld.
De gemachtigde van eiseres heeft volgens de ter zitting gemaakte afspraak bij bief van 9 mei 2019 zijn volmacht aan de rechtbank doen toekomen.
Overwegingen
Feiten
1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.
1.1.
Op 18 maart 2014 is [erflater] (erflater) overleden. Erflater was geboren op [geboortedatum] 1935 en in gemeenschap van goederen gehuwd met eiseres. Erflater en eiseres hadden twee kinderen, de hiervoor genoemde [dochter] en [zoon] .
1.2.
Erflater is [ondernemer] geweest en dreef zijn onderneming in de vorm van een besloten vennootschap. Bij zijn overlijden was erflater enig houder van de certificaten van aandelen in de [beheer-BV] (de BV).
1.3.
Eiseres en haar kinderen zijn de enige erfgenamen van erflater en erven onder meer de onder 1.2. vermelde certificaten. Het aandeel in de nalatenschap van eiseres bestaat enerzijds uit legaten en anderzijds uit een erfstelling voor 1/100 deel. Op de nalatenschap is voorts de wettelijke verdeling, als bedoeld in afdeling 4.3.1. van het Burgerlijk Wetboek van toepassing.
1.4.
Eiseres heeft in de aangifte erfbelasting het zuiver saldo van de (gehele) nalatenschap berekend op een bedrag van € 1.537.308. Aan de onder 1.2 bedoelde certificaten van aandelen is een waarde toegekend van € 1.761.188, waarvan de helft (€ 880.594) tot de nalatenschap behoort. In de aangifte heeft eiseres een beroep gedaan op de bedrijfsopvolgingsfaciliteit uit de artikelen 35b en volgende Successiewet 1956 (SW). Dit heeft tot gevolg dat na aftrek van de partnervrijstelling (zie artikel 32, eerste lid, onder 4°, onderdeel a, van de SW (2014) € 627.367) een bedrag resteert van € 819.770 dat volgens de aangifte is vrijgesteld vanwege het beroep op de genoemde bedrijfsopvolgingsfaciliteit. De belastbare verkrijging volgens eiseres’ aangifte bedraagt nihil.
1.5.
Bij het vaststellen van de aanslag erfbelasting heeft verweerder aan het ondernemingsvermogen een waarde toegekend van € 3.003.590, waarvan de helft tot de nalatenschap behoort. Verweerder heeft eiseres’ beroep op de bedrijfsopvolgingsfaciliteit afgewezen, hetgeen resulteert in de onder het procesverloop opgenomen aanslag erfbelasting tot een bedrag van € 190.374, berekend naar een belaste verkrijging van € 1.010.481.
1.6.
Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder alsnog rekening gehouden met de nominale schuld - aanmerkelijk belang heffing van 25% over het vervreemdingsvoordeel - voor de inkomstenbelasting. Dientengevolge heeft verweerder de aanslag verminderd tot de onder het procesverloop vermelde aanslag erfbelasting van € 144.243, berekend naar een belaste verkrijging van € 921.776.
1.7.
De BV bezit een vastgoedportefeuille. Vanaf 1998 hebben zich de volgende transacties voorgedaan:
- [jaar] : Verkoop van een bouwterrein (aankoop [jaar] ), verkoop van een bedrijfspand met ondergrond en aankoop van een woonhuis met ondergrond;
- [jaar] : Verkoop van een bedrijfspand met garage;
- [jaar] : Verkoop van een wasstraat;
- [jaar] : Verkoop van een woonhuis met grond (aankoop [jaar] ) en aankoop van een hotel en restaurant te [vestigingsplaats] ;
- [jaar] : Verkoop van het hotel en restaurant te [vestigingsplaats] (aankoop [jaar] );
- [jaar] : Aankoop van een woonhuis met garage en ondergrond;
- [jaar] : Verkoop landbouwgrond en een [onderneming] (aankoop [jaar] en [jaar] );
- [jaar] : Aankoop landbouwgrond en bouwterrein en aankoop van een tankstation;
- [jaar] : Grootschalige verbouwing van onroerend goed ten behoeve van [supermarkt] ;
- [jaar] tot heden: Aan- en verkoop van diverse gronden (parkeerterrein, kiosk en garage/berging).
1.8.
Verweerder heeft bij brief van 3 mei 2019 de cijfermatige uitwerking van zijn standpunten nader toegelicht en onder meer geschreven:
“A. In mijn verweerschrift merk ik bij punt 8 op dat als de bedrijfsopvolgingsfaciliteit niet
van toepassing is, civiel de vraag naar voren komt welke uitleg de erfgenamen geven aan het legaat van het ondernemingsvermogen. Indien dit legaat komt te vervallen, heb ik niet aangegeven wat de hoogte is van de verkrijgingen en de aanslagen, deze heb ik alsnog becijferd(zie bijlage 2).
B. In mijn verweerschrift merk ik bij punt 8 op dat als de bedrijfsopvolgingsfaciliteitwélvan toepassing is, het saldo van de nalatenschap is € 2.158.509, dit bedrag is onjuist en
moet zijn € 2.270.086.(zie bijlage 3).De verkrijging van de echtgenote bedraagt dan € 1.982.792 en van de kinderen ieder € 143.647.
Indien de BOR wél van toepassing is zijn de aanslagen te hoog vastgesteld. De aanslag van [eiseres] dient dan geheel verminderd te worden (vermindering € 144.243) en de aanslagen van de kinderen tot een bedrag van € 13.034 (vermindering € 16.348 - € 13.034 = € 3.000)”.
Geschil
2.1.
In geschil is het antwoord op de vraag of aan eiseres terecht en tot het juiste bedrag een aanslag erfbelasting is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of verweerder terecht eiseres’ beroep op de bedrijfsopvolgingsfaciliteit uit de artikelen 35b en volgende SW heeft afgewezen.
2.2.
Eiseres beantwoordt deze vragen ontkennend en is van mening dat zij recht heeft op voormelde bedrijfsopvolgingsfaciliteit en dat haar aanslag erfbelasting derhalve nihil bedraagt.
2.3.
Verweerder beantwoordt voormelde vragen bevestigend en is van mening dat de aanslag in stand moet blijven.
2.4.
Ter zitting hebben partijen met in achtneming van verweerders uitwerking onder punt 1.8. verklaard geen geschil te hebben over de cijfermatige uitwerking van elkaars standpunten. Zij hebben verklaard dat de aanslagen alleen verminderd moeten worden ingeval de bedrijfsopvolgingsfaciliteit wel van toepassing is.
Indien de bedrijfsopvolgingsfaciliteit niet van toepassing is, blijven de aanslagen in stand, aldus partijen. Tevens hebben partijen verklaard dat geen geschil bestaat over het toekennen van een dwangsom vanwege het niet tijdig beslissen op eiseres’ bezwaarschrift. Ter zitting heeft eiseres verklaard dat zij haar standpunt dat verweerder in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur een niet gemotiveerde uitspraak op bezwaar heeft gedaan, laat varen.
2.5.
Voor een uitgebreide weergave van de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de van hen afkomstige gedingstukken.
Beoordeling
vooraf
3. Verweerder heeft naar aanleiding van de uitspraak op bezwaar van 28 juni 2016 eiseres een verminderingsbeschikking voor de aanslag erfbelasting en de beschikking belastingrente met dagtekening 17 juli 2018 toegestuurd, waarop eveneens de tekst ‘uitspraak op bezwaar’ alsmede een rechtsmiddelverwijzing zijn afgedrukt. Gelet op verweerders (verontschuldigende) verklaring ter zitting en eiseres’ tijdige beroep tegen de uitspraak op bezwaar van 28 juni 2018, verbindt de rechtbank hier verder geen gevolgen aan.
inzake het inhoudelijke geschil
4. In artikel 35b SW is geregeld onder welke voorwaarden en tot welke bedragen een voorwaardelijke vrijstelling van erfbelasting ter zake van de verkrijging van ondernemingsvermogen in het kader van een bedrijfsopvolging wordt verleend. Partijen houdt uitsluitend verdeeld of eiseres een belang in een onderneming heeft verkregen. Onder een bedrijfsopvolging wordt verstaan de verkrijging van ondernemingsvermogen als bedoeld in artikel 35c SW van een erflater die voldoet aan de bezitstermijn als bedoeld in artikel 35d SW, mits de verkrijger gedurende vijf jaren voldoet aan het voortzettingsvereiste, bedoeld in artikel 35e SW (zie artikel 35b, lid 5, SW). Het geschil spitst zich in dit geval toe, hetgeen partijen ter zitting uitdrukkelijk hebben bevestigd, op uitsluitend de vraag of het lichaam – de BV – waarop het door eiseres verkregen belang betrekking heeft op de overlijdensdatum een onderneming dreef.
5. Van het drijven van een onderneming door de BV op overlijdensdatum is sprake indien en voor zover de BV op die datum een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid vormde die was gericht op het deelnemen aan het maatschappelijk verkeer met het oogmerk winst te behalen. Nu de activiteiten van de BV bestaan uit de exploitatie van onroerende zaken, geldt dat deze activiteiten slechts als het drijven van een onderneming kunnen worden aangemerkt indien zij naar aard en omvang meer hebben omvat dan gebruikelijk is bij een normaal vermogensbeheer, dat wil zeggen dat zij strekten tot het behalen van een rendement dat het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven ging (de ‘plus arbeid’-toets en de ‘plus rendement’- toets’; vgl. HR 15 april 2016, nr. 15/02829, ECLI:NL:HR:2016:633, BNB 2016/166). In een geval als het onderhavige, waarin naast verhuuractiviteiten ook ontwikkelingsactiviteiten plaatsvinden, is van belang of de ontwikkelingsactiviteiten op zichzelf bezien als het drijven van een onderneming kunnen worden aangemerkt. Bij de beantwoording van deze vraag is de relatieve omvang van de ontwikkelingsactiviteiten in verhouding tot de beleggingsactiviteiten niet beslissend (vgl. HR 10 maart 2017, nr. 16/04190, ECLI:NL:HR:2017:396, BNB 2017/114).
6. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat eiseres, die zich op de faciliteit beroept, de feiten dient te stellen en bij betwisting aannemelijk dient te maken die haar standpunt kunnen dragen dat hetgeen zij bij de erfenis heeft verkregen is aan te merken als ondernemingsvermogen dat is verkregen in het kader van een bedrijfsopvolging. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres hierin niet geslaagd. De rechtbank neemt daarbij het volgende in aanmerking.
7. De rechtbank stelt voorop dat bij de beoordeling van de vraag of aan de hiervoor vermelde ‘plus arbeid’-toets en ‘plus rendement’-toets is voldaan, beslissend is het tijdstip van overlijden/verkrijging, met dien verstande dat feiten en/of omstandigheden die zich hebben voorgedaan vóór dat tijdstip licht kunnen werpen op de toestand op het moment van de verkrijging.
8. De rechtbank stelt vast dat gelet op de onder punt 1.7. door eiseres aangeleverde informatie er tussen de aan- en verkoop van onroerende zaken steeds een geruime tijd zit en dat de BV het vastgoed dus langdurig in bezit heeft (gehad).
9. Voorts stelt de rechtbank vast dat er in de jaren tot aan het overlijden van erflater in één geval sprake is geweest van projectontwikkeling. Dit betrof de situatie met betrekking tot de [supermarkt] in [vestigingsplaats] die zich ruw- en kortweg als volgt heeft voltrokken. In het voormalige [ondernemingspand] van de BV (punt 1.2), gelegen tegenover het huidige [bedrijf] , heeft zich destijds een [supermarkt] gevestigd. [supermarkt] huurde dit pand van de BV. Op verzoek van de huurder ( [supermarkt] ) heeft de BV gezorgd voor sloop van het bestaande huurpand (het voormalige [ondernemingspand] ), tijdelijke huisvesting voor de [supermarkt] elders in [vestigingsplaats] en de bouw van een nieuw pand, waarvan [supermarkt] wederom huurder is.
10. De rechtbank is van oordeel dat de ombouw van het tankstation van een zogeheten bemand tankstation naar een onbemand tankstation en de aanpassing van de huurovereenkomst geen projectontwikkeling betreffen. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat de huurder voor en na de aanpassingen dezelfde is gebleven. De aanpassing in de huurovereenkomst ziet slechts op een aanpassing in de variabele vergoeding.
11. De rechtbank is voorts, gelet op het voorgaande, van oordeel dat sprake is van een relatief beperkte onroerendgoedportefeuille, waarbij slechts in één geval (zie punt 9: de [supermarkt] ) sprake is projectontwikkeling. Deze projectontwikkeling, die gelet op de aard als herontwikkeling kan worden aangemerkt, is daarom incidenteel te noemen. Om die reden en vanwege de absolute omvang kunnen deze ontwikkelingsactiviteiten, naar het oordeel van de rechtbank, op zichzelf bezien niet als het drijven van een onderneming worden aangemerkt.
12. De rechtbank overweegt verder dat eiseres weliswaar gesteld heeft dat zij samen met erflater 30 à 40 uur in de week werkzaam was voor de BV, maar dat zij, bij gemotiveerde betwisting door verweerder, deze omvang en de nut en noodzaak daarvan niet aannemelijk heeft gemaakt. Dat erflater zich intensief bemoeide met de exploitatie van de onroerende zaken van de BV, maakt dit niet anders. Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat de arbeid (van onder meer erflater) niet meer omvat dan bij normaal vermogensbeheer gebruikelijk is.
13. Eiseres heeft gesteld dat het netto rendement van de BV in 2014 enkel op het eigen vermogen 12,2% bedroeg. De rechtbank is van oordeel dat eiseres op wie in dezen de bewijslast rust, bij gemotiveerde betwisting door verweerder, niet, althans onvoldoende, aannemelijk heeft gemaakt dat de BV dit rendement heeft behaald, laat staan dat daarmee een overrendement is behaald. Een enkele stelling zonder onderbouwing, die er niet is, is daartoe onvoldoende. Aan de plus rendementstoets is, naar het oordeel van de rechtbank, derhalve evenmin voldaan.
14. De rechtbank komt tot de conclusie dat zowel wat betreft het verrichten van arbeid als het behalen van rendement geen sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer. Het voorgaande leidt de rechtbank tot het oordeel dat de BV op overlijdensdatum (zie punt 7.) geen onderneming dreef, hetgeen betekent dat eiseres geen belang in een onderneming heeft verkregen en dus geen recht heeft op de vrijstelling als bedoeld in artikel 35b SW. Het beroep is ongegrond. Onder verwijzing naar de punten 2.3. en 2.4. blijft de aanslag in stand.
immateriële schadevergoeding
15. De rechtbank verstaat de stelling van eiseres waarin zij aandacht vraagt voor de lange duur van de afhandeling van deze zaak als een verzoek om immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn.
16. De rechtbank is van oordeel dat deze zaak en de zaken met nummers [nummers] in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp, zodat zij samenhangen. Dit brengt mee dat bij het bepalen van de mate van overschrijding van de redelijke termijn dient te worden gerekend vanaf het tijdstip waarop één van deze eisers voor het eerst een rechtsmiddel heeft aangewend. In dit geval heeft verweerder alle bezwaarschriften op 11 maart 2016 ontvangen. Sindsdien zijn er (afgerond) 41 maanden verstreken. Uitgaande van dit tijdsverloop is de redelijke termijn voor geschilbeslechting van twee jaar met (afgerond) 17 maanden overschreden. In beginsel leidt dat tot een immateriële schadevergoeding van € 1.500 (3 maal een half jaar à € 500). In dit geval heeft de omstandigheid dat eiseres samen een procedure heeft gevoerd met haar kinderen en hun zaken gezamenlijk zijn behandeld naar het oordeel van de rechtbank echter een matigende invloed op de spanning, het ongemak en de onzekerheid die zij hebben ondervonden door deze te lang durende procedures. De rechtbank ziet daarom aanleiding om de toe te kennen schadevergoeding te matigen, in die zin dat zij voormeld bedrag van € 1.500 aan eiseres en haar kinderen gezamenlijk zal toekennen, te weten aan ieder van hen een derde. Daarbij blijft voorop staan dat iedere belanghebbende een zelfstandig recht op schadevergoeding heeft (zie Hoge Raad 30 januari 2015, ECLI:NL:HR:2015:147).
17. De bezwaarfase heeft, uitgaande van de uitspraken op bezwaar van 28 juni 2018, ruim 17 maanden langer in beslag genomen dan de daarvoor redelijk te achten termijn van een half jaar. De overschrijding is daarom geheel toe te rekenen aan verweerder. Aldus ziet de rechtbank aanleiding verweerder te veroordelen tot vergoeding aan eiseres van de immateriële schade tot een totaal bedrag van € 500.
18. Partijen hebben ter zitting eenparig verklaard dat indien de rechtbank tot een veroordeling tot vergoeding van immateriële schadevergoeding zou komen, het voorgaande een juiste uitkomst is.
proceskosten
19. Het beroep is ongegrond. De toekenning van een immateriële schadevergoeding is echter grond voor een proceskostenveroordeling. Voor zover eiseres in beroep een verzoek om een integrale vergoeding van proceskosten heeft gedaan, heeft zij dat verzoek ter zitting laten varen. Niet is aannemelijk geworden dat eiseres voordat verweerder heeft beslist op het bezwaar, heeft verzocht om vergoeding van in verband met de behandeling van het bezwaar gemaakte kosten. Gelet op het bepaalde in artikel 7:15, tweede en derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht, kan de rechtbank verweerder dan niet veroordelen in de door eiseres in de bezwaarfase gemaakte kosten. De rechtbank vindt wel aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.024 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 1). Vanwege samenhang met de zaken betreffende de kinderen van eiseres met nummers [nummers] , vindt in elk van de zaken vergoeding van 1/3e deel plaats. De beroepen waarin dezelfde vragen spelen en een identiek beroepschrift is ingediend zijn gelijktijdig behandeld. Aangezien de overschrijding aan verweerder is toe te rekenen, zal de vergoeding van dit bedrag door verweerder moeten plaatsvinden, in elk van de zaken daarom een bedrag van afgerond € 342.
20. Partijen hebben ter zitting eenparig verklaard dat indien de rechtbank tot een veroordeling tot vergoeding van proceskosten zou komen, het voorgaande een juiste uitkomst is.
belastingrente
21. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. De periode waarover de belastingrente wordt berekend in het geval van een aanslag erfbelasting begint acht maanden na overlijden en eindigt als de aanslag invorderbaar wordt. Naar de rechtbank begrijpt heeft eiseres geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de beschikking belastingrente. Hierbij wijst de rechtbank eiseres erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt. De gronden die eiseres met betrekking tot rente heeft aangevoerd – de lange duur van de procedure –, kunnen in dit geval uitsluitend zien op de invorderingsrente, welke niet in geschil kan zijn in onderhavige procedure. Ten overvloede merkt de rechtbank op dat verweerder ter zitting heeft verklaard de ontvanger van de Belastingdienst te zullen informeren dat de oorzaak van het oplopen van de invorderingsrente bij hem ligt.
griffierecht
22. Het beroep is ongegrond. De toekenning van een immateriële schadevergoeding is echter grond voor vergoeding van het griffierecht, in alle zaken. Het griffierecht bedroeg € 46. Omdat de overschrijding van de redelijke termijn aan verweerder is toe te rekenen, zal de vergoeding van dit bedrag door verweerder moeten plaatsvinden.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep ongegrond;
- veroordeelt verweerder tot het betalen van een immateriële schadevergoeding aan eiseres tot een bedrag van € 500;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiseres te vergoeden;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 342.
Deze uitspraak is gedaan door mr. T. Tanghe, rechter, in aanwezigheid van
mr. H.J. Haanstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 29 augustus 2019.
w.g. griffier
w.g. rechter
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.