Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Zittingsplaats Breda
Belastingrecht
zaaknummers: BRE 23/2583 en 23/2584
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 5 augustus 2024 in de zaken tussen
[belanghebbende], uit [plaats 1] ( [staat] , Verenigde Staten), belanghebbende,
en
de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur.
Inleiding
1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen uitspraken op bezwaar van 28 december 2022.
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende de volgende aanslagen en beschikkingen vastgesteld:
- voor het jaar 2016 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen
- voor het jaar 2017 een aanslag IB/PVV naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 45.000 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 125.000 en gelijktijdig beschikkingen waarbij een verzuimboete van € 369 is opgelegd en € 4.542 aan belastingrente in rekening is gebracht.
1.2.
De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende bij uitspraken op bezwaar afgewezen.
1.3.
De rechtbank heeft de beroepen op 6 mei 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: namens de inspecteur mr. [inspecteur 1] , mr. [inspecteur 2] en mr. [inspecteur 3] . Namens belanghebbende is, zonder kennisgeving aan de rechtbank, niemand verschenen.
1.4.
Belanghebbende is door de griffier bij aangetekende brief, verzonden op 25 maart 2024 aan belanghebbende op [adres 1] te [plaats 1] [staat] , Verenigde Staten, onder vermelding van plaats en tijdstip, uitgenodigd om op de zitting te verschijnen. Dit woonadres is bij brief met dagtekening 25 april 2023 door de voormalig advocaat van belanghebbende doorgegeven. De uitnodiging is door PostNL retour gestuurd aan de rechtbank. De uitnodiging is op 25 maart 2024 ook per gewone post naar dit adres verzonden. De griffier van de rechtbank heeft ingevolge 8:38 van de Awb al op een eerder moment in andere procedures van belanghebbende – er lopen meerdere procedures bij deze rechtbank gevoerd door belanghebbende – belanghebbende op de hoogte gesteld dat aangetekende poststukken op het door of namens hem doorgegeven woonadres (kort gezegd verschillende varianten/volgordes van: [adres 1] te [plaats 1] [staat] , Verenigde Staten) onbestelbaar retour komen en belanghebbende gewezen op de inmiddels gebruikelijke mogelijkheid om via digitale weg te procederen dan wel belanghebbende verzocht om desgewenst een ander (correspondentie)adres door te geven. Belanghebbende weigert via de aangeboden digitale route te procederen en weigert een ander (correspondentie)adres door te geven. De rechtbank is daarom van oordeel dat de griffier van de rechtbank in redelijkheid de te vergen zorg heeft betracht om de uitnodigingen naar het juiste adres te verzenden zoals is doorgegeven door de voormalig advocaat van belanghebbende – ook al komen die herhaaldelijk terug wanneer aangetekend verzonden - en acht daarom de uitnodiging om op de zitting te verschijnen op de juiste wijze, tijdig op het juiste adres is aangeboden. De zitting heeft plaatsgevonden zonder de aanwezigheid van belanghebbende. Van hetgeen is besproken tijdens de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift tegelijk met deze uitspraak aan partijen wordt verzonden.
Beoordeling door de rechtbank
2. De rechtbank beoordeelt of de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017 en de bijbehorende belastingrentebeschikkingen niet te hoog zijn vastgesteld. Daarnaast beoordeelt de rechtbank of de boetebeschikking bij de aanslag IB/PVV 2017 terecht en tot het juiste bedrag is vastgesteld. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
2.1.
Naar het oordeel van de rechtbank zijn de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017 en de bijbehorende belastingrentebeschikkingen niet te hoog vastgesteld. De boetebeschikking bij de aanslag IB/PVV 2017 is onterecht vastgesteld. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
Feiten
3. Belanghebbende is geboren op [geboortedag] 1966 en in 2016 en 2017 gehuwd met [naam] (de echtgenote).
3.1.
Belanghebbende houdt gedurende 2016 en 2017 alle aandelen in [b.v. 1] ( [b.v. 1] ). [b.v. 1] houdt alle aandelen in [b.v. 2] ( [b.v. 2] ). Belanghebbende is de enige bestuurder van [b.v. 1] en [b.v. 1] is op haar beurt de enige bestuurder van [b.v. 2] . [b.v. 1] en [b.v. 2] vormen een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Het boekjaar van [b.v. 1] loopt van 1 juni tot en met 31 mei.
3.2.
Per 1 september 2014 is belanghebbende via [b.v. 1] toegetreden als partner en aandeelhouder van [n.v.] , gevestigd in [plaats 2] .
3.3.
In een brief van belanghebbende aan de inspecteur met dagtekening 8 juni 2015 is – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:
“Door deze ontwikkelingen ben ik sinds die tijd weer veel vaker in België, maar spendeer ook veel tijd in Amerika. Echter door al deze ontwikkelingen leek het ons beter om ook weer terug te keren naar België. Vanaf 1 januari 2015 ben ik weer definitief in ' [plaats 3] komen wonen. Hoewel ik en ons gezin veel tijd door brengen in de USA (deze zomer weer de hele zomer bijv).”
3.4.
Op 10 juni 2015 heeft belanghebbende de vennootschap [b.v. 3] ( [b.v. 3] ) opgericht, waarvan hij alle aandelen houdt. Belanghebbende is de enige bestuurder van [b.v. 3] . [b.v. 3] is vervolgens per 10 juni 2015 in de plaats van [b.v. 1] als partner en aandeelhouder toegetreden tot [n.v.] .
3.5.
Op 29 juli 2017 is namens [b.v. 3] de aandeelhoudersovereenkomst en individuele overeenkomst met [n.v.] opgezegd per 31 december 2017. Per 1 januari 2018 is [b.v. 3] uitgetreden uit [n.v.] .
3.6.
De inspecteur treedt jaarlijks in overleg met [n.v.] over de vaststelling van het gebruikelijk loon voor alle aangesloten partneraandeelhouders. Voor het jaar 2016 is het gebruikelijk loon vastgesteld op € 140.000 en voor het jaar 2017 op € 80.000. Voor het jaar 2016 heeft [b.v. 3] van januari tot en met december 2016 maandelijks aangiften loonheffingen ingediend, waarin een loon verantwoord wordt van in totaal € 140.000. De verschuldigde loonheffingen zijn maandelijks afgedragen door [n.v.] onder verrekening in rekening-courant tussen [n.v.] en [b.v. 3] . Voor het jaar 2017 zijn er geen loonheffingen afgedragen door of namens [b.v. 3] .
3.7.
In 2016 heeft [b.v. 3] in totaal € 300.000 (exclusief btw) aan voorschotten op management fees ontvangen van [n.v.] . In 2017 heeft [b.v. 3] in totaal € 80.000 (exclusief btw) aan voorschotten op management fees ontvangen van [n.v.] . Vanaf juli 2017 heeft [n.v.] de betaling van de maandelijkse voorschotten op management fees opgeschort.
3.8.
In 2016 heeft [b.v. 3] in totaal € 3.540 (exclusief btw) aan onkosten gefactureerd aan [n.v.] . In 2017 heeft [b.v. 3] in totaal € 1.770 (exclusief btw) aan onkosten gefactureerd aan [n.v.] .
3.9.
In 2016 heeft [n.v.] een vergoeding van € 9.600 voor leasetermijnen betaald op de rekening van [b.v. 2] en een vergoeding van € 7.128,06 voor overige autokosten op een rekening van een derde. In totaal heeft [n.v.] in 2016 € 16.728,06 aan autokosten ten behoeve van belanghebbende betaald. Belanghebbende had recht op een vergoeding van in totaal € 10.000. Het verschil van € 6.728,06 is, volgens een grootboekkaart van [n.v.] , in 2016 in rekening-courant afgewikkeld.
3.10.
In 2017 heeft [n.v.] een vergoeding van € 800 voor een leasetermijn betaald op de rekening van [b.v. 2] en een vergoeding van € 6.888,65 voor overige autokosten op een rekening van een derde. In totaal heeft [n.v.] in 2017 € 7.688,65 aan autokosten ten behoeve van belanghebbende betaald. Belanghebbende had recht op een vergoeding van in totaal € 10.000. Het verschil van € 2.311,35 is in 2017 in rekening-courant afgewikkeld.
3.11.
In 2017 had [n.v.] recht op een uittredingsvergoeding van € 90.000. Deze uittredingsvergoeding is in 2017 in rekening-courant afgewikkeld.
3.12.
De inspecteur heeft op 22 juni 2018 een derdenonderzoek verricht bij [n.v.] . Naar aanleiding van een informatieverzoek van de inspecteur is namens [n.v.] de toetredingsbrief, de individuele overeenkomst en de aandeelhoudersovereenkomst aan de inspecteur toegestuurd. In de toetredingsbrief is – voor zover hier van belang – vermeld:
“Onderstaand geven wij een aantal punten weer in het kader van jouw formele toetreding. Waar in het navolgende over jou wordt gesproken wordt daarmee, afhankelijk van de context, mede gedoeld op de vennootschap [b.v. 1] waarmee jij zult toetreden.”
En:
“5. Jij treedt toe als volwaardig partner (120 punten) zonder verdere ingroei-regeling of andere systematiek. Wij keren per maand aan een volwaardige partner een voorschot op de managementfee uit van € 20.000,= plus BTW. [n.v.] is op grond van afspraken met de fiscus gehouden om een winst te laten zien van 10% van het aandelenkapitaal (ca € 90k per jaar). Als afgeleide van de omzet, kosten en deze winst wordt de definitieve management fee over ieder jaar bepaald. Die wordt (na aftrek van de voorschotten) normaal gesproken in tranches betaald in de loop van het daarop volgende jaar. Verder ontvangen de aandeelhouders een vergoeding van € 10.000,= per jaar voor autokosten en (zolang dit nog geaccepteerd wordt door de fiscus) een onkostenvergoeding van € 3.540 en uiteraard een mobiele telefoon.
“6. Om de terugval van jouw inkomen te beperken gaf je aan uit te willen gaan van een minimaal winstaandeel van € 500k. Dit achten wij redelijk. Wij zijn winstaandelen gewend die dit bedrag (ruimschoots) overschrijden. De perikelen van 2013 en 2014 zijn er debet aan dat dit jaar de grens van € 500k niet zal worden bereikt maar voor de jaren 2015 en volgende gaan wij uit van minimaal dat bedrag. In 2014 ontvang jij naar rato een winstaandeel van € 500k(inclusief autokosten en dividend)en dat geldt ook voor 2015 en 2016. Wij gaan er hierbij vanuit dat jouw praktijk omvang in 2015 tenminste € 1,0 mio en in 2016 tenminste € 1,2 mio zal bedragen.”
3.13.
Voor de jaren 2016 en 2017 bestond tussen belanghebbende en [n.v.] een geschil over het aan de vennootschappen van belanghebbende toekomende winstaandeel, evenals over de omvang van de rekening-courantverhouding tussen hen per 1 januari 2018. Hierover is een arbitrageprocedure gevoerd. Bij vonnis van het Nederlands Arbitrage Instituut (NAI) van 17 juni 2019 zijn belanghebbende en [b.v. 3] onder andere hoofdelijk veroordeeld tot:
- betaling aan [n.v.] van een bedrag van € 96.096 (vermeerderd met btw, indien verschuldigd) uit hoofde van de rekening-courantverhouding tussen partijen;
- het door [b.v. 3] in [n.v.] gehouden aandeel aan [n.v.] te leveren om niet;
- betaling van rente en vergoeding van diverse kosten.
Belanghebbende en [b.v. 3] zijn op grond van het vonnis van het NAI in totaal € 127.810 aan [n.v.] verschuldigd.
3.14.
Verder heeft op verzoek van de ontvanger van de Belastingdienst/Grote Ondernemingen het Central Liaison Office van de Belastingdienst (CLO) informatie opgevraagd over belanghebbende bij de Belgische belastingautoriteiten. Van het CLO is op 7 november 2017 een e-mail ontvangen met de volgende inhoud, afkomstig van de Belgische belastingautoriteiten:
"Volgens onze gegevens heeft bovengenoemde in de [adres 2] [plaats 4] gewoond
t/m 25/06/2012. Daarna zou hij naar New York vertrokken zijn. Huidig adres niet gekend. Hij is feitelijk gescheiden van [de echtgenote], die nog op bovenstaand adres in [plaats 4] woonachtig is. Het huis in [plaats 4] is volle eigendom van beiden (ieder 1/2). Restwaarde van hypotheek is niet gekend. Het huis ligt in een residentiële wijk, waarvoor [plaats 4] gekend is en de waarde bedraagt zeker tussen 500.000 en 1.000.000 euro.
Een verkoop zal niet heel snel kunnen gaan, omdat de vrouw en zoon er nog wonen.”
3.15.
Eveneens op verzoek van de ontvanger van de Belastingdienst Grote Ondernemingen heeft het CLO informatie opgevraagd over belanghebbende bij de belastingautoriteiten van de Verenigde Staten. Met dagtekening 1 december 2017 heeft het Department of Treasury Internal Revenue Service (IRS) de volgende informatie verstrekt:
“1) Information about the citizenship and identity of the person concerned.
Response:
We reviewed our internal tax return information database and we also reviewed the public information database (Accurint.com). The Taxpayer was found in our databases. The Taxpayer last filed Form 1040. U.S. Federal Income Tax Return, jointly with [de echtgenote] in 2013. Our database shows the Taxpay er may have been a legal permanent resident in the U.S.
2) Information about the income and assets for recovery
Response:
The Taxpayer has not filed a U.S. tax return since 2013. and our internal databases and public information database (Accurint.com) do not reflect any income paid to the Taxpayer, or any
ssets available for recovery.
3) Docs the Debtor liv e in the U.S.
Response:
See response to 1 above.
4) Did he purchase a house? If so, please provide information about value, purchase price and mortgage
Response:
We reviewed our internal tax return information databases and we also reviewed the public
information database (Accurint.com) and did not locate any house(s) owned by [belanghebbende]."
3.16.
[b.v. 1] heeft voor de boekjaren 2016/2017 en 2017/2018 geen aangiften vennootschapsbelasting gedaan. [b.v. 3] heeft voor het boekjaar 2015/2016 een aangifte vennootschapsbelasting naar een belastbaar bedrag van nihil. In deze aangifte is geen omzet van [n.v.] opgenomen. Voor het boekjaar 2016/2017 heeft [b.v. 3] geen aangifte vennootschapsbelasting gedaan.
3.17.
Door [b.v. 1] en [b.v. 2] zijn geen aangiften omzetbelasting gedaan over 2016 en 2017. Door [b.v. 3] is over 2016 een aangifte omzetbelasting gedaan naar een omzet van € 278.530 en over 2017 naar een omzet van € 20.881.
3.18.
De inspecteur heeft belanghebbende uitgenodigd, herinnerd en aangemaand tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2016. Belanghebbende heeft binnen de in de aanmaning gestelde termijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 gedaan. In de aangifte IB/PVV 2016 heeft belanghebbende aangegeven dat hij het gehele jaar 2016 in België woont en dat hij en zijn echtgenote beiden kunnen worden aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen. Volgens de aangifte IB/PVV 2016 genoot belanghebbende in 2016 een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 86.755, bestaande uit loon van € 140.000 en een negatief saldo van inkomsten en aftrekposten uit eigen woning van € /- 53.245.
3.19.
De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2016 in afwijking van de aangifte IB/PVV 2016 vastgesteld (zie 1.1.) en heeft belanghebbende voor het jaar 2016 niet aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige.
3.20.
De inspecteur heeft belanghebbende voor het jaar 2017 uitgenodigd tot het doen van aangifte. De adviseur van belanghebbende heeft verzocht om uitstel voor het doen van aangifte. De inspecteur heeft belanghebbende uitstel verleend tot 1 november 2018. De inspecteur heeft vervolgens een herinnerings- en aanmaningsbrief verzonden aan belanghebbende naar het adres [adres 2] [plaats 3] (België). In de aanmaningsbrief heeft de inspecteur belanghebbende aangemaand om uiterlijk 22 februari 2019 aangifte IB/PVV 2017 te doen. Belanghebbende heeft geen aangifte IB/PVV 2017 gedaan. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2017 ambtshalve vastgesteld (zie 1.1.).
3.21.
De inspecteur heeft de Belgische belastingautoriteiten op 26 januari 2022 verzocht om informatie over belanghebbende en zijn echtgenote te verstrekken. De Belgische autoriteiten hebben bij e-mail van 2 februari 2022 – voor zover hier van belang – de volgende informatie aan de inspecteur verstrekt:
“De heer [belanghebbende] is bij ons gekend met [rijksregisternummer] ,
Zijn laatste adres is [adres 2] te [plaats 4] waar hij volgens het rijkregister is uitgeschreven op datum van 25/06/2012. Hij is dan uitgeschreven want hij zou vertrokken zijn naar het buitenland. Als tijdelijk adres werd toen opgegeven [adres 3] , New York [code] , USA.
Einde 2021 werden wij gecontacteerd door de belastingplichtige met de bewering dat hij in september 2017 zou teruggekeerd zijn naar België en vanaf dan tot begin 2019 gewoond zou hebben op het adres [adres 2] in [plaats 4] .
Er werd een vraag om inlichtingen naar de betrokkene gestuurd om die bewering te staven .
Er werden echter onvoldoende gegevens voorgelegd om te kunnen besluiten dat de belastingplichtige voor die jaren Belgisch rijksinwoner was. Bovendien heeft de belastingplichtige na 2012 nooit een aangifte meer ingediend en werden door [naam] jaarlijkse aangiften ingediend met als status feitelijk gescheiden .”
En:
“Besluit : Er is voor België geen wijziging voor de aanslagjaren 2015-2021. Met andere
woorden de heer [belanghebbende] is geen rijksinwoner voor deze periode, er is dus geen belastbare grondslag in België. Er zijn geen inkomensverklaringen afgeleverd en aangezien de dossierverantwoordelijke heeft geoordeeld dat er onvoldoende bewijzen zijn die de feitelijke scheiding weerleggen, zullen deze niet worden afgeleverd. Er werd rekening
gehouden met het feit dat mevrouw geen inkomsten had in de desbetreffende periode . De
heer [belanghebbende] heeft zich nooit aangemeld bij de gemeente om zich in te schrijven . Die
inschrijving wordt pas officieel aanvaard in België indien de wijkagent is langs geweest en
de domicilie heeft bevestigd. Tot op heden is er nog geen Belgisch adres opgenomen in het
rijksregister voor betrokkene.”
Motivering
Ontvankelijkheid beroepen
4. De rechtbank heeft de beroepschriften van belanghebbende ontvangen op 25 april 2023. De inspecteur heeft op 28 december 2022 uitspraken op bezwaar gedaan. Voor het instellen van beroep geldt een termijn van zes weken. [1] Dat betekent dat de beroepschriften als uitgangspunt te laat zijn ingediend. Echter, de inspecteur heeft de uitspraken op bezwaar onjuist geadresseerd, waardoor deze belanghebbende niet hebben bereikt. De inspecteur heeft de uitspraken op bezwaar bij brief met dagtekening 14 maart 2023 opnieuw aan belanghebbende toegezonden. Daarmee heeft de inspecteur de uitspraken op bezwaar naar het oordeel van de rechtbank wel op juiste wijze bekendgemaakt. De beroepstermijn is dan gaan lopen op 15 maart 2023. [2] Dat betekent dat de beroepen tijdig zijn ingediend en dus ontvankelijk zijn.
2016
Kwalificerende buitenlandse belastingplicht
5. Belanghebbende stelt dat hij voor het jaar 2016 kan worden aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige [3] en dat hij woont in België zodat de negatieve inkomsten uit zijn Belgische eigen woning in aftrek kunnen worden gebracht. Volgens de inspecteur voldoet belanghebbende niet aan de voorwaarden om te kunnen worden aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige.
5.1.
De rechtbank overweegt als volgt. Een buitenlands belastingplichtige kan aanspraak maken op bepaalde fiscale aftrekposten, indien hij is aan te merken als ‘kwalificerende buitenlands belastingplichtige’. [4] Belanghebbende kan echter niet op grond van de hoofdregel worden aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige omdat belanghebbende geen inkomensverklaring van de belastingautoriteit van zijn woonland heeft verstrekt. [5] Dat betekent dat belanghebbende op grond van nationale regelgeving in beginsel geen recht heeft op aftrek van het negatieve saldo van de inkomsten en aftrekposten uit eigen woning.
5.2.
Dit neemt niet weg dat Nederland op grond van het Unierecht, met name de zogenoemde Schumacker-rechtspraak [6] , gehouden kan zijn bij het vaststellen van het belastbaar inkomen van een belastingplichtige rekening te houden met belastingvoordelen wegens zijn persoonlijke en gezinssituatie. Dit kan het geval zijn indien belanghebbende inwoner is van de EU en een zodanig gering inkomen heeft in zijn woonland waarover het woonland ook het heffingsrecht heeft, dat het woonland hem niet volledig de fiscale voordelen in verband met zijn persoonlijke en gezinssituatie kan toekennen waarop aanspraak bestaat wanneer al het inkomen en zijn persoonlijke en gezinssituatie in de beschouwing worden betrokken. [7]
5.3.
Belanghebbende heeft vrijwel geen inzicht gegeven in zijn persoonlijke en gezinssituatie. Relevant in dit kader is bijvoorbeeld waar belanghebbende in het buitenland woont, of belanghebbende nog ander inkomen heeft en wat het inkomen van zijn echtgenote is. Hoe het er op dit moment voor staat, ziet de rechtbank dat belanghebbende in Nederland aan de belastingdienst aangeeft in België te wonen (zie 3.18), in België aan de belastingautoriteiten aldaar aangeeft in de Verenigde Staten van Amerika te wonen (zie 3.14 en 3.21) en in de Verenigde staten van Amerika geen belastingaangifte doet (zie 3.15).
In het kader van de gestelde toepassing van de kwalificerende buitenlandse belastingplicht ligt het als uitgangspunt op de weg van belanghebbende om gegevens over zijn situatie aan te leveren. Het gebrek aan gegevens komt voor rekening van belanghebbende. Het Unierecht – als dat al van toepassing is gelet op de onduidelijkheid over de feitelijke woonplaats van belanghebbende – leidt in dit geval dus niet tot de conclusie dat Nederland toch rekening moet houden met de persoonlijke en gezinssituatie van belanghebbende reeds omdat die persoonlijke en gezinssituatie vrijwel geheel onbekend is gebleven.
5.4.
Het voorgaande betekent dat de inspecteur belanghebbende voor het jaar 2016 terecht niet heeft aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige en het (negatieve) saldo van de inkomsten en aftrekposten uit eigen woning terecht heeft gecorrigeerd.
Vereiste aangifte
5.5.
De inspecteur stelt dat belanghebbende voor het jaar 2016 niet de vereiste aangifte heeft gedaan (onder meer) omdat belanghebbende in zijn aangifte IB/PVV voor 2016 ten onrechte een bedrag van € 53.245 aan negatieve inkomsten uit eigen woning heeft aangegeven. De inspecteur verbindt daaraan het gevolg van omkering en verzwaring van de bewijslast.
5.6.
Indien de vereiste aangifte niet is gedaan, wordt het beroep ongegrond verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraken op de bezwaren onjuist zijn (omkering en verzwaring van de bewijslast). [8]
5.7.
Bij inhoudelijke gebreken in een aangifte kan slechts dan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden voor de toepassing van deze regels slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast. [9] Voorts is het zo dat indien de aangifteplichtige in het door hem ingediende aangiftebiljet een of meer vragen onbeantwoord laat of onjuist beantwoordt, dit in de regel zal leiden tot de gevolgtrekking dat hij niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Daarvoor hoeft niet vast te staan dat de tekortkoming in de beantwoording van de vraag of vragen ertoe leidt dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting of dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van die tekortkoming niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. [10]
5.8.
De rechtbank overweegt als volgt. Belanghebbende heeft aangifte gedaan als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige woonachtig in België naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 86.755. De inspecteur heeft belanghebbende terecht niet aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige (zie 5.4.). Het aangegeven saldo van inkomsten en aftrekposten eigen woning van ‑/- € 53.245 is bij het opleggen van de aanslag 2016 dan ook terecht gecorrigeerd. De aangifte IB/PVV 2016 van belanghebbende vertoont hiermee dus een ernstig gebrek, nog los bezien van de overige stellingen van de inspecteur op dit punt van het doen van de vereiste aangifte.
5.9.
Het in aanmerking nemen van een aftrekpost van € 53.245 heeft ertoe geleid dat de volgens de aangifte IB/PVV 2016 verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Ook is het bedrag aan belasting dat als gevolg van het gebrek in de aangifte niet is geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk. De rechtbank acht verder aannemelijk dat belanghebbende ten tijde van het doen van de aangifte IB/PVV 2016 zich ervan bewust was dat hij geen recht had op de aftrekpost en dat een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven als hij de aftrekpost niettemin in aanmerking zou nemen. Bij dit oordeel neemt de rechtbank in aanmerking dat belanghebbende als partneraandeelhouder en fiscalist bij een advocatenkantoor op de hoogte moet zijn geweest van de geldende fiscale wet- en regelgeving. Ook neemt de rechtbank in aanmerking dat belanghebbende de aftrekpost die ziet op een woning in België, waarvan hij stelt daar te wonen terwijl hij – zo volgt uit een verklaring van de Belgische belastingautoriteiten – slechts tot 25 juni 2012 op een adres in België stond ingeschreven en (ook) in 2016 niet in de belastingheffing in België is betrokken en voorts geen met bewijsstukken onderbouwde feiten en omstandigheden heeft aangevoerd waaruit blijkt dat hij op het moment van het doen van aangifte kort gezegd woonachtig was in België (zie ook 5.3). Naar het oordeel van de rechtbank is het aannemelijk dat belanghebbende dit bewust verkeerd gedaan om een aanzienlijk financieel voordeel te behalen in de vorm van een te lage belastingheffing.
5.10.
Het voorgaande betekent dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan voor het jaar 2016. De bewijslast moet in dat geval worden omgekeerd en verzwaard.
Redelijke schatting
5.11.
De omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat een aanslag niet naar willekeur mag worden vastgesteld, maar moet berusten op een redelijke schatting van de inkomsten. [11] Belanghebbende kan op zich volstaan met een betwisting van de redelijkheid. De beoordeling of een schatting van de inspecteur redelijk (niet willekeurig) is, is niet streng. [12] Wanneer de inspecteur daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van de belastingplichtige, voor zover hij de juistheid van de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren. [13]
5.12.
De inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende in 2016 een gebruikelijk loon van € 140.000 en een inkomen uit aanmerkelijk belang van € 252.020 heeft genoten.
5.13.
De rechtbank is van oordeel dat de schatting in zijn totaliteit bezien niet onredelijk of willekeurig is. Voor de hoogte van het gebruikelijk loon is de inspecteur aangesloten bij de aangifte IB/PVV 2016 van belanghebbende. Dat acht de rechtbank, mede gelet op de afspraken over het gebruikelijk loon tussen de inspecteur en het [n.v.] (zie 3.6.) logisch. Voor de hoogte van het inkomen uit aanmerkelijk belang is de inspecteur aangesloten bij de toename van de rekening-courantschuld van [n.v.] aan [b.v. 3] . De rekening-courantschuld is tussen 1 januari 2016 en 31 december 2016 met € 392.020,75 toegenomen. Deze toename is door [b.v. 3] niet als omzet verantwoord in haar aangifte vennootschapsbelasting, noch in de aangiften omzetbelasting. De inspecteur veronderstelt, mede onder verwijzing naar het overzicht van de rekening-courantverhouding tussen belanghebbende en [b.v. 1] voor het boekjaar 2014/2015 [14] waaruit blijkt dat in dat boekjaar een bedrag van € 272.250 aan managementvergoedingen en een bedrag van € 2.655 aan representatiekosten is gesaldeerd met de rekening-courantschuld van belanghebbende, dat de toename ten goede is gekomen aan belanghebbende en is verwerkt in rekening-courant tussen belanghebbende en [b.v. 3] . Nu belanghebbende geen informatie heeft bijgebracht over de rekening-courantverhouding tussen belanghebbende en [b.v. 3] in het boekjaar 2016/2017, heeft de inspecteur hiervan in redelijkheid kunnen uitgaan.
5.14.
Het voorgaande betekent dat de aanslag IB/PVV 2016 naar het oordeel van de rechtbank berust op een redelijke schatting. Vervolgens komt de vraag aan de orde of belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd en heeft ingebracht, doet blijken dat de aanslag te hoog is vastgesteld.
5.15.
Belanghebbende stelt dat het genietingsmoment van de winstuitdeling niet in 2016 is gelegen. De rechtbank gaat aan deze – door de inspecteur gemotiveerd bestreden - stelling voorbij omdat deze niet onderbouwd is en reeds daarom onvoldoende is om te doen blijken dat de aanslag te hoog is vastgesteld.
5.16.
Belanghebbende stelt verder dat het gebruikelijk loon op een te hoog bedrag is vastgesteld. Volgens belanghebbende was er in 2016 sprake van verliessituatie en rechtvaardigt deze omstandigheid dat het gebruikelijk loon voor 2016 op nihil of een lager bedrag wordt gesteld. De rechtbank gaat voorbij aan deze – door de inspecteur gemotiveerd bestreden - stelling omdat deze niet onderbouwd is en reeds daarom onvoldoende is om te doen blijken dat de aanslag te hoog is vastgesteld.
Tussenconclusie 2016
5.17.
De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2016 niet tot een te hoog bedrag vastgesteld. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden aangevoerd tegen de bijbehorende belastingrentebeschikking. Nu de belastingrente de hoogte van de aanslag volgt en de aanslag IB/PVV 2016 niet te hoog is vastgesteld, blijft de belastingrentebeschikking ook in stand.
2017
Vereiste aangifte
6. De inspecteur stelt dat belanghebbende vóór vaststelling van de aanslag IB/PVV 2017 geen aangifte heeft gedaan, zodat hij niet de vereiste aangifte heeft gedaan en de bewijslast op grond van artikel 27e van de AWR moet worden omgekeerd en verzwaard.
6.1.
Om de conclusie te kunnen rechtvaardigen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, dient aannemelijk te zijn dat belanghebbende niet alleen is uitgenodigd tot het doen van aangifte, maar ook dat hij daartoe is aangemaand. [15] Belanghebbende stelt dat hij de herinnerings- en aanmaningsbrief tot het doen van aangifte voor het jaar 2017 niet heeft ontvangen. In die stelling ligt een betwisting van de verzending van deze brieven besloten. [16] Het ligt dan op de weg van de inspecteur aannemelijk te maken dat de desbetreffende poststukken ter verzending zijn aangeboden aan een postvervoerbedrijf. Die bewijslast houdt mede in dat de inspecteur aannemelijk moet maken aan welk postvervoerbedrijf de desbetreffende poststukken zijn aangeboden. [17] Niet in geschil is dat het toezendadres dat de inspecteur heeft gebruikt, steeds juist is.
6.2.
De inspecteur heeft ter zake van de verzending van de herinnerings- en aanmaningsbrief tot het doen van aangifte verzendrapportages overgelegd. Uit deze rapportages blijkt dat de herinnerings- en aanmaningsbrief ter verzending zijn aangeboden aan PostNL. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur daarmee aannemelijk heeft gemaakt dat deze brieven zijn verzonden. De enkele stelling van belanghebbende dat hij deze brieven niet heeft ontvangen, ontzenuwt niet het vermoeden dat zij niet op het adres van belanghebbende zijn ontvangen of aangeboden.
6.3.
Het voorgaande betekent dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende op juiste wijze is uitgenodigd en aangemaand. Vast staat dat belanghebbende geen aangifte IB/PVV voor het jaar 2017 heeft ingediend vóór de vaststelling van de aanslag IB/PVV 2017. Hij heeft dan niet de vereiste aangifte gedaan. De stellingen van belanghebbende dat hij geen digitale aangifte kon doen omdat hij niet beschikte over een DigiD, dat hij voor het verkrijgen van een DigiD een onredelijk lange en kostbare reis zou moeten maken en dat de inspecteur, ondanks meerdere verzoeken daartoe, geen fysiek aangiftebiljet aan hem heeft uitgereikt, baten hem niet. Niet is gebleken dat belanghebbende de inspecteur heeft verzocht om uitreiking van een fysiek aangiftebiljet. De inspecteur is ook niet gehouden om uit eigen beweging een fysiek aangiftebiljet aan belanghebbende toe te zenden. De gestelde omstandigheid dat belanghebbende geen digitale aangifte kon doen – wat de rechtbank overigens niet is gebleken - moet als dat al zo zou zijn voor zijn rekening en risico blijven. Er waren in redelijkheid immers andere mogelijkheden beschikbaar om aangifte te doen en contact op te nemen met de inspecteur daarover.
6.4.
Het voorgaande betekent dat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast.
Redelijke schatting
6.5.
Zoals hiervoor onder 5.11. overwogen, laat de omkering en verzwaring van de bewijslast onverlet dat een aanslag niet naar willekeur mag worden vastgesteld, maar moet berusten op een redelijke schatting van inkomsten. [18] Belanghebbende kan op zich volstaan met een betwisting van de redelijkheid. De beoordeling of een schatting van de inspecteur redelijk (niet willekeurig) is, is niet streng. [19] Wanneer de inspecteur daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van de belastingplichtige, voor zover hij de juistheid van de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren. [20]
6.6.
De inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende in 2017 een gebruikelijk loon van € 45.000 en een inkomen uit aanmerkelijk belang van € 125.000 heeft genoten.
6.7.
De rechtbank is van oordeel dat de schatting niet onredelijk of willekeurig is. Voor de hoogte van het gebruikelijk loon is de inspecteur aangesloten bij het normbedrag van artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964. Dat acht de rechtbank, mede gelet op de afspraken over het gebruikelijk loon tussen de inspecteur en [n.v.] (zie 3.6.), niet onredelijk. Voor de hoogte van het inkomen uit aanmerkelijk belang is de inspecteur aangesloten bij uit de vooruit ontvangen management fee van € 80.000 en de uittreedvergoeding van € 90.000, verminderd met het gebruikelijk loon. De betalingen van de management fee en de uittreedvergoeding aan [b.v. 3] zijn door [b.v. 3] niet verantwoord in haar aangifte vennootschapsbelasting, noch in de aangiften omzetbelasting. De inspecteur veronderstelt ook voor het jaar 2017, mede onder verwijzing naar het overzicht van de rekening-courantverhouding tussen belanghebbende en [b.v. 1] voor het boekjaar 2014/2015, dat deze betalingen zijn verwerkt in rekening-courant tussen belanghebbende en [b.v. 3] . Nu belanghebbende geen informatie heeft bijgebracht over de rekening-courantverhouding tussen belanghebbende en [b.v. 3] in het boekjaar 2017/2018, heeft de inspecteur hiervan in redelijkheid kunnen uitgaan.
6.8.
Het voorgaande betekent dat de aanslag IB/PVV 2017 naar het oordeel van de rechtbank berust op een redelijke schatting. Vervolgens komt de vraag aan de orde of belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd en ingebracht overtuigend heeft aangetoond dat het inkomen uit aanmerkelijk belang te hoog is vastgesteld.
6.9.
Belanghebbende stelt dat het genietingsmoment van de winstuitdeling niet in 2017 is gelegen. Deze stelling slaagt, met dezelfde motivering als gegeven onder 5.15, naar het oordeel van de rechtbank niet.
6.10.
Daarnaast stelt belanghebbende dat het gebruikelijk loon op een te hoog bedrag is vastgesteld. Volgens belanghebbende was er ook in 2017 sprake van verliessituatie en rechtvaardigt deze omstandigheid dat het gebruikelijk loon voor 2017 op nihil of een lager bedrag wordt gesteld. Deze stelling slaagt, met dezelfde motivering als gegeven onder 5.16., naar het oordeel van de rechtbank niet.
Beroep op het vertrouwensbeginsel
6.11.
Verder stelt belanghebbende dat de afspraak is gemaakt met de inspecteur om het gebruikelijk loon op nihil te stellen. De rechtbank vat hetgeen gesteld op als een beroep op het vertrouwensbeginsel. Ter onderbouwing heeft belanghebbende interne e-mailcorrespondentie van [n.v.] overgelegd. Deze stelling slaagt niet reeds omdat de inspecteur geen partij is bij deze e-mailcorrespondentie.
Verzuimboete
6.12.
Aan de belastingplichtige, die is uitgenodigd tot het doen van aangifte en die de aangifte niet, dan wel niet binnen de in de aanmaning tot het doen van aangifte gestelde termijn heeft gedaan, kan een verzuimboete worden opgelegd. [21] De inspecteur heeft in dit geval een verzuimboete opgelegd € 369.
6.13.
Vast staat dat belanghebbende geen aangifte IB/PVV voor het jaar 2017 heeft gedaan. Belanghebbende stelt echter dat hij daartoe ook niet aangemaand is en dat hij de gestelde aanmaningsbrief niet heeft ontvangen. De ontvangst van de uitnodiging tot het doen van aangifte is niet betwist. Het ligt dan op de weg van de inspecteur om het bewijs te leveren dat de aanmaning wel is ontvangen. De aanmaning vormt immers een bestanddeel van het beboetbaar feit. De aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit kan alleen worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. [22] Dat betekent dat de inspecteur overtuigend dient aan te tonen dat belanghebbende aanmaning wel heeft ontvangen.
6.14.
Naar het oordeel van de rechtbank is de inspecteur niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast. De inspecteur heeft weliswaar een verzendrapportage overgelegd en daarmee aannemelijk gemaakt dat de aanmaningsbrief is verzonden (zie 6.2.). Dit rechtvaardigt het vermoeden dat de aanmaningsbrief ook op het adres van belanghebbende is aangeboden of ontvangen. Echter, dat vermoeden acht de rechtbank in het kader van de rechtmatigheid van de boete niet toereikend omdat voor de boete de feiten en omstandigheden van de beboetbare gedraging buiten redelijke twijfel moeten komen vast te staan. De inspecteur heeft geen bijkomende feiten en omstandigheden aangedragen die het oordeel kunnen dragen dat het buiten redelijke twijfel is dat de aanmaningsbrief op het adres van belanghebbende is aangeboden of ontvangen. Het moet er daarom voor worden gehouden dat de verzuimboete ten onrechte aan belanghebbende is opgelegd en als gevolg daarvan moet worden vernietigd.
Conclusie en gevolgen
7. De beroepen met zaaknummers 23/2583 en 23/2584 zijn ongegrond voor zover deze betrekking hebben op de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017 en de bijbehorende belastingrentebeschikkingen. Het beroep met zaaknummer 23/2584 is gegrond voor zover het betrekking heeft op de verzuimboete. Dat betekent dat de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017 in stand blijven en de verzuimboete bij de aanslag IB/PVV 2017 zal worden vernietigd.
7.1.
Omdat het beroep met zaaknummer 23/2584 gedeeltelijk gegrond is moet de inspecteur het griffierecht van € 50 en de proceskosten aan belanghebbende vergoeden. De proceskostenvergoeding wordt op basis van het Besluit proceskosten bestuursrecht vastgesteld. De rechtbank stelt de vergoeding van de proceskosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op in totaal € 875 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 1). Andere kosten die voor vergoeding in aanmerking komen zijn niet gesteld en ook niet gebleken. Voor de bezwaarfase krijgt belanghebbende geen proceskostenvergoeding omdat daar niet om is verzocht in de bezwaarfase.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond welke ziet op de uitspraak op bezwaar over boetebeschikking bij de aanslag IB/PVV 2017;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar over de boetebeschikking bij de aanslag IB/PVV 2017;
- vernietigt de boetebeschikking bij de aanslag IB/PVV 2017;
- verklaart de overige beroepen ongegrond;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 875;
- bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan belanghebbende moet vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. V.A. Burgers, rechter, in aanwezigheid van mr. F.E.M. Houben, griffier, op 5 augustus 2024 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
griffier
rechter
Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist. [23]
Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
Informatie over hoger beroep
Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.
Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.