Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Zittingsplaats Breda
Belastingrecht
zaaknummer: BRE 24/4137
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 21 mei 2025 in de zaak tussen
[belanghebbenden] , uit [plaats] , belanghebbenden,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
Inleiding
1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbenden tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 7 maart 2024.
1.1.
De inspecteur heeft aan [erflater] (erflater) voor het jaar 2020 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 664.032 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 864 (de aanslag). Bij de aanslag heeft de inspecteur € 20.641 belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking).
1.2.
De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbenden tegen de aanslag afgewezen. Belanghebbenden hebben tegen die beslissing beroep ingesteld.
1.3.
De rechtbank heeft het beroep op 9 april 2025 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen namens belanghebbenden, [naam 1] , de executeur-testamentair [naam 2] en de gemachtigde mr. F.R. Herreveld en namens de inspecteur, mr. [inspecteur 1] en mr. [inspecteur 2] .
Feiten
2. Erflater is geboren op [datum 1] 1951. Hij heeft op of omstreeks 1 september 1995 een saldolijfrenteverzekering afgesloten bij ASR Levensverzekering N.V. (ASR).
2.1.
Vanaf 1 september 1995 tot en met 2008 zijn de uitkeringen uit de saldolijfrenteverzekering niet belast. In het jaar 2009 is over een bedrag van € 23.971 belasting geheven en in de jaren daarna steeds over een bedrag van € 38.117. Met ingang van 1 januari 2021 is niet langer belasting geheven over de uitkeringen.
2.2.
Op 28 april 2020 en 30 april 2020 en in augustus 2020 en februari 2021 heeft ASR een brief gestuurd over de saldolijfrente en de afrekenverplichting. Deze brieven zijn verzonden naar het adres waar erflater in 1995 maar op dat moment niet meer woonde.
2.3.
De aangifte IB/PVV voor het jaar 2020 (de aangifte) is op 30 maart 2021 namens erflater ingediend. De aangifte vermeldt een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 55.941 waarbij is uitgegaan van de volgende gegevens:
Stichting BPL pensioen
€ 4.417
ASR
€ 38.117
Sociale verzekeringsbank
€ 16.012
Pensioen lijfrente of andere uitkeringen
€ 58.546
Eigenwoningforfait
€ 1.362
Rente eigen woning
€ 3.967
Inkomen eigen woning
€ 2.605
-/-
Belastbaar inkomen uit werk en woning
€ 55.941
De aangifte vermeldt ook een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 864.
2.4.
ASR stuurt in juli 2021 – deze keer naar het juiste adres van erflater –
een brief waarin onder meer staat dat bij het bepalen van de waarde een verkeerde aanname is gedaan en dat de juiste waarde van de verzekering per 31 december 2020 € 608.091 is.
2.5.
Erflater is op [datum 2] 2022 overleden. Hij heeft in de periode vanaf 1 januari 2021 tot aan zijn overlijden € 69.882 aan uitkeringen uit de saldolijfrenteverzekering genoten.
2.6.
De inspecteur stuurt op 28 februari 2023 een brief waarin staat dat hij voornemens is om van de aangifte af te wijken en het belastbaar inkomen uit werk en woning te verhogen met € 608.091, de waarde van de saldolijfrenteaanspraak per 31 december 2020 zoals berekend door ASR.
2.7.
De inspecteur stelt op 8 april 2023 de definitieve aanslag conform het voornemen vast.
2.8.
Belanghebbenden hebben om toepassing van de hardheidsclausule verzocht. Dat verzoek is op 11 juli 2024 afgewezen.
Beoordeling door de rechtbank
3. De rechtbank beoordeelt of de aanslag en de belastingrentebeschikking niet tot te hoge bedragen zijn opgelegd. Daarbij komt meer specifiek de vraag aan de orde of de aanslag in strijd met het eigendomsrecht uit artikel 1 Eerste Pro Protocol van het Europees Verdrag tot bescherming van de Rechten van de Mens en de fundamentele vrijheden (EP) is opgelegd, en of het in rekening brengen van belastingrente in strijd is met het evenredigheidsbeginsel. Zij doet de beoordeling aan de hand van de argumenten die belanghebbenden hebben aangevoerd, de beroepsgronden.
3.1.
De rechtbank is van oordeel dat de aanslag en belastingrentebeschikking moeten worden verminderd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
Motivering
Vooraf: ingehouden dividendbelasting
4. De inspecteur heeft ambtshalve geconstateerd dat erflater heeft nagelaten de ter zake van zijn beleggingen ingehouden dividendbelasting in de aangifte op te nemen, dat de aanslag om die reden moet worden verminderd met € 366, dat de belastingrente naar evenredigheid moet worden verminderd en dat het beroep om die reden gegrond is. De rechtbank zal de inspecteur hierin volgen.
Is sprake van een schending van artikel 1 EP Pro?
5. Belanghebbenden stellen dat de regelgeving met betrekking tot het belasten van saldolijfrenten op stelselniveau in strijd is met artikel 1 EP Pro. Daarnaast stellen belanghebbenden dat sprake is van een individuele en buitensporige last.
5.1.
Het is vaste rechtspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) dat belastingheffing is te beschouwen als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 EP Pro. Dat artikel houdt in dat elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom van een natuurlijk of rechtspersoon in overeenstemming met het nationale recht dient te zijn. Deze rechtsgeldigheid veronderstelt dat het toepasselijke nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar in de uitoefening is. In artikel 1 EP Pro ligt eveneens besloten dat de inbreuk een legitiem doel in het algemeen belang dient na te streven. Ten slotte brengt artikel 1 EP Pro mee dat een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom slechts is toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke verhouding ("fair balance") tussen voormeld algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keus van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe [1] .
5.2.
Bij de heffing over een saldolijfrente wordt gebruik gemaakt van de ‘saldomethode’ zoals die gold onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Wet IB 1964) [2] . De saldomethode houdt in dat belasting wordt betaald over de uitkeringen of afkoopsom als het totale bedrag daarvan hoger is dan het bedrag van de oorspronkelijk betaalde (onbelaste) premie of aankoopsom. Op grond van het overgangsrecht zoals dat in de Invoeringswet Wet IB 2001 (de Invoeringswet) [3] is vastgelegd, worden saldolijfrentepolissen die vóór 14 september 1999 zijn afgesloten vanaf de invoering van de Wet IB 2001 belast in box 1 volgens voornoemde saldomethode. Dit is ook het geval als een dergelijke lijfrente onder de Wet IB 2001 zou kwalificeren als een vermogensbestanddeel van box 3. In de Invoeringswet is opgenomen dat het overgangsrecht voor saldolijfrenten na 20 jaar eindigt. Het resterende saldo per 31 december 2020 wordt dan in de heffing in box 1 betrokken [4] , waarna de uitkeringen onbelast zijn, maar de waarde van de polis tot het vermogen van box 3 behoort. Op verzoek van belanghebbende wordt een tarief van 45% toegepast bij de heffing over het resterende saldo per 31 december 2020 [5] .
5.3.
Naar het oordeel van de rechtbank is de aangehaalde regelgeving met betrekking tot het belasten van de saldolijfrenten voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar in de uitoefening en duidelijk in de wetgeving neergelegd. De regelgeving is namelijk in het kader van de overgangsregeling al voldoende duidelijk uitgewerkt. Uit de overgangsregeling blijkt een duidelijke afbakening van het overgangsrecht voor de belastingplichtige.
5.4.
Voorts is met de desbetreffende wettelijke bepalingen een legitiem doel in het algemeen belang gediend. In de Memorie van Toelichting bij de Invoeringswet inkomstenbelasting 2001 is namelijk met betrekking tot de saldolijfrente opgemerkt:
“Dergelijke rechten zijn op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 op geen enkele wijze aan voorwaarden met betrekking tot hoogte, begunstiging en looptijd gebonden. Het gevolg is dat dergelijke rechten op aanzienlijke schaal zijn benut om belastingheffing met gebruikmaking van de saldomethode naar de zeer verre toekomst uit te stellen. In sommige gevallen wordt bovendien beoogd het in de saldolijfrente gestoken vermogen door te schuiven naar nieuwe generaties. Om aan deze vormen van taxplanning in zekere mate een begrenzing te stellen, is in het derde lid bepaald dat de eerbiedigende werking van onderdeel O, eerste lid, 20 jaar na de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 komt te vervallen. Als gevolg daarvan gaat een resterende waarde van het recht onderdeel uitmaken van de heffingsgrondslag van box III. Om te voorkomen dat die overgang gepaard zou gaan met verlies van fiscale claims, is in onderdeel Q, tweede lid, een afrekenverplichting opgenomen.” [6]
In onderhavig geval heeft de wetgever met de overgangsregeling blijk gegeven van een zorgvuldige afweging waarmee hij rekening heeft gehouden met de behoeften van betrokkenen. Allereerst door een overgangsregeling te hanteren van ruim 20 jaar. Verder heeft de wetgever voor de afrekening een belastingtarief van maximaal 45% gehanteerd. Naar het oordeel van de rechtbank is de wetgever niet getreden buiten de hem toekomende ruime beoordelingsmarge door de belastingheffing over de saldolijfrenteverzekering toe te staan, en is er geen sprake van een schending van de fair balance op regelniveau.
5.5.
De rechtbank dient vervolgens nog te toetsen of in het geval van erflater sprake is van een individuele en buitensporige last. Indien dat het geval is, kan de aanslag ondanks de aan de wetgever toekomende ruime beoordelingsmarge niet in stand blijven. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keuze van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe. Een keuze van de wetgever binnen die beoordelingsvrijheid kan voor een belastingplichtige alleen dan leiden tot een individuele en buitensporige last indien en voor zover deze last zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen. De heffing moet worden bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van een belastingplichtige [7] .
5.6.
Naar het oordeel van de rechtbank is in dit geval sprake van een individuele en buitensporige last. Hierbij neemt de rechtbank de volgende feiten en omstandigheden – in onderlinge samenhang bezien – in aanmerking. De saldolijfrenteaanspraak is bij erflater in de heffing van inkomstenbelasting betrokken tegen een waarde van € 608.091, terwijl hij tot aan zijn overlijden nog € 69.882 aan uitkeringen heeft genoten. De gehanteerde heffingsgrondslag voor de afrekenverplichting is daarmee bijna negen keer zo hoog als het bedrag aan daadwerkelijk nog genoten uitkeringen. De waarde van de saldolijfrenteaanspraak is vanwege het overlijden van erflater bovendien verminderd tot nihil. Belanghebbenden hebben verder onweersproken gesteld dat in de nalatenschap van erflater onvoldoende middelen aanwezig zijn om het volledige bedrag van de aanslag te kunnen betalen. Daarbij komt dat ASR de correspondentie over de afrekenverplichting en de (geschatte) omvang daarvan niet voorafgaand aan het afrekenmoment naar het adres van erflater heeft gestuurd (zie 2.2), waardoor erflater is beperkt in zijn mogelijkheden om zich goed op de afrekenverplichting voor te bereiden, bijvoorbeeld door de saldolijfrenteverzekering te laten afkopen.
5.7.
De rechtbank zal, nu sprake is van een individuele en buitensporige last, rechtsherstel moeten bieden. Het gaat hier niet om het kiezen van een vorm van rechtsherstel waarvoor een aan de wetgever voorbehouden keuze tussen alternatieven is vereist, maar om de omvang van het rechtsherstel waarmee de ten aanzien van belanghebbende vastgestelde individuele en buitensporige last kan worden afgewend. Daarbij kan de rechtbank gebruik maken van haar wettelijke bevoegdheid om zelf de zaak af te doen om aan de uit artikel 1 EP Pro voortvloeiende verplichting tot het bieden van rechtsherstel te voldoen [8] . Het belastbaar inkomen uit werk en woning zal in dit verband met € 538.209 (€ 608.091 - € 69.882) worden verminderd tot een bedrag van € 125.823.
5.8.
De stelling van belanghebbenden over de berekeningswijze van de inspecteur behoeft gelet op het voorgaande geen behandeling.
Belastingrentebeschikking
6. Belanghebbenden stellen onder verwijzing naar de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 7 november 2025 [9] dat het evenredigheidsbeginsel is geschonden bij de totstandkoming van het Besluit belasting- en invorderingsrente (Bbi). Het is daarbij niet van belang dat die uitspraak betrekking heeft op het belastingrentetarief voor de vennootschapsbelasting en dat voor de inkomstenbelasting een ander tarief geldt. Vanwege de schending van het evenredigheidsbeginsel moet namelijk het gehele Bbi onverbindend worden verklaard en de belastingrentebeschikking worden vernietigd, aldus belanghebbenden.
6.1.
De beroepsgrond slaagt niet. Indien een bepaling van een besluit in strijd is met het evenredigheidsbeginsel, dan is die bepaling onverbindend en moet deze op die grond buiten toepassing blijven [10] . Nog daargelaten of artikel 1, onder b, Bbi (tekst 2022) in strijd is met het evenredigheidsbeginsel, ziet de rechtbank onvoldoende steun in de jurisprudentie voor het standpunt dat het gehele Bbi dan onverbindend moet worden verklaard. Voor zover belanghebbenden stellen dat artikel 1, onderdeel a, Bbi (tekst 2022) in strijd is met het evenredigheidsbeginsel, is die stelling niet dan wel onvoldoende gemotiveerd.
6.2.
De rechtbank zal het bedrag van de belastingrentebeschikking verminderen overeenkomstig de vermindering van de aanslag.
Conclusie en gevolgen
7. Het beroep is gegrond. De rechtbank vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 125.823 vanwege de schending van artikel 1 EP Pro (zie 5.7) met instandhouding van de overige elementen van de aanslag, vermindert de aanslag verder met € 366 vanwege de ingehouden dividendbelasting (zie 4), en wijzigt de belastingrentebeschikking in overeenstemming daarmee (zie 6.2).
7.1.
Omdat het beroep gegrond is moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbenden vergoeden en krijgen belanghebbenden ook een vergoeding van hun proceskosten. De inspecteur moet deze vergoeding betalen.
7.2.
De vergoeding is met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht berekend. Naar het oordeel van de rechtbank is namelijk geen sprake van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3 van dat besluit. Voor de rechtsbijstand door een gemachtigde krijgen belanghebbenden een vast bedrag per proceshandeling. In beroep heeft elke proceshandeling een waarde van € 907,-. Het indienen van een nadere zienswijze op het beroepschrift is in voormelde regeling niet genoemd als proceshandeling die voor vergoeding in aanmerking komt. De gemachtigde heeft aan de zitting van de rechtbank deelgenomen. De inspecteur heeft ter zitting het standpunt ingenomen dat aan de zaak een zwaar gewicht (factor 1,5) moet worden toegekend. Voor toepassing van een hogere factor ziet de rechtbank geen aanleiding. De vergoeding bedraagt dan in totaal € 1.360,50.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 125.823 met instandhouding van de overige elementen van de aanslag en vermindert de aanslag verder met € 366 vanwege verrekening van dividendbelasting;
- wijzigt de belastingrentebeschikking in overeenstemming daarmee;
- bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 51,- aan belanghebbenden moet vergoeden;
- veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 1.360,50 aan proceskosten aan belanghebbenden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. L.D.M.A. Reijs, rechter, in aanwezigheid van mr. S. Panah, griffier, op 21 mei 2025. De uitspraak is openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op rechtspraak.nl.
griffier
rechter
Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
Aan deze uitspraak hoeft pas uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist. [11]
Informatie over hoger beroep
Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.
Digitaal hoger beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.