Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
Vijfde enkelvoudige kamer
AWB 04/944 29 november 2005
27652 Wet inkomstenbelasting 2001
Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001
Uitspraak in de zaak van:
A, te X, appellant,
gemachtigde: mr. K.A.M. Stoffels FB, werkzaam bij LTB Adviseurs en Accountants B.V. te Naaldwijk,
tegen
Minister van Economische Zaken, verweerder,
gemachtigde: mr. C. Cromheecke, werkzaam bij verweerders agentschap SenterNovem.
1. De procedure
Appellant heeft bij brief van 18 november 2004, bij het College binnengekomen op 19 november 2004, beroep ingesteld tegen een besluit van verweerder van 15 oktober 2004.
Bij dit besluit is beslist op appellantes bezwaren tegen de afwijzing van zijn verzoek om een verklaring als bedoeld in artikel 3:42, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001).
Bij brief van 15 december 2004 heeft verweerder een verweerschrift ingediend en op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd.
Bij brief van 1 februari 2005 heeft appellant gerepliceerd.
Bij brief van 25 februari 2005 heeft verweerder een aanvullend verweerschrift ingediend.
Op 18 oktober 2005 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad, waarbij de gemachtigden van partijen zijn verschenen.
2. De grondslag van het geschil
2.1 De Wet IB 2001 bepaalde ten tijde hier van belang:
" Artikel 3.42
1. Indien in een kalenderjaar in een onderneming die de ondernemer voor eigen rekening drijft, wordt geïnvesteerd in niet eerder gebruikte bedrijfsmiddelen met betrekking waartoe op een door de ondernemer gedaan verzoek door Onze Minister van Economische Zaken is verklaard dat sprake is van energie-investeringen, en de ondernemer daarvoor bij de aangifte kiest, wordt een in het derde lid aangewezen percentage van het bedrag aan energie-investeringen ten laste gebracht van de winst over dat jaar (energie-investeringsaftrek).
2. Energie-investeringen zijn investeringen die door Onze Minister in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken en na overleg met Onze Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer bij ministeriële regeling zijn aangewezen als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie.
(…)
6. De energie-investeringsaftrek is van toepassing indien de energie-investering is aangemeld bij Onze Minister.
7. Bij ministeriële regeling kunnen:
a. in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken regels worden gesteld met betrekking tot de in het eerste lid bedoelde verklaring en
b. regels worden gesteld met betrekking tot het zesde lid.
(…)
Artikel 3:43
1. Onder investeren wordt verstaan het aangaan van verplichtingen ter zake van de aanschaffing of de verbetering van een bedrijfsmiddel, alsmede het maken van voortbrengingskosten ter zake van een bedrijfsmiddel, voorzover die verplichtingen en kosten op de belastingplichtige drukken.
(…)"
In de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001 (hierna: Uitvoeringsregeling) was ten tijde hier van belang onder meer bepaald:
" Artikel 2
Als energie-investeringen als bedoeld in artikel 3.42, tweede lid, van de wet worden aangewezen: de investeringen in bedrijfsmiddelen of in onderdelen daarvan, opgenomen in bijlage I van deze regeling, mits
(…)
b. - voor zover een bouwvergunning noodzakelijk is - door het bevoegde gezag voor het bedrijfsmiddel of het onderdeel daarvan een bouwvergunning is afgegeven die onderroepelijk is ten tijde van de aanmelding, bedoeld in artikel 3:42, zesde lid, van de wet.
Artikel 3
1. De aanmelding bedoeld in artikel 3:42, zesde lid, van de wet van de aangegane verplichtingen of de gemaakte voortbrengingskosten ter zake van een investering als bedoeld in artikel 2 moet Pro binnen een termijn van drie maanden plaats vinden. Deze termijn vangt aan:
a. met betrekking tot verplichtingen: bij het aangaan van de verplichtingen;
(…)
Artikel 5
1. De verklaring van de Minister van Economische Zaken, bedoeld in artikel 3:42, eerste lid, van de wet vermeldt in welke aangewezen bedrijfsmiddelen of onderdelen is geïnvesteerd alsmede het bedrag en de uitgaven ter zake.
2. Het verzoek om een verklaring als bedoeld in het eerste lid wordt gedaan bij de aanmelding bedoeld in de artikelen 3 en 4.
(…)"
In de toelichting op de Wijziging Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001 (Stcrt. 2002, 248) is onder meer vermeld:
"(…) Een in het oog springende aanpassing is de voorwaarde dat, indien voor de investering een bouwvergunning noodzakelijk is, de EIA alleen van toepassing is voor die investeringen waarvoor de belastingplichtige beschikt over een definitieve bouwvergunning op het moment van de aanmelding. Deze aanscherping is ingegeven door de wens te voorkomen dat recht op EIA ontstaat voor in de toekomst liggende investeringen ten nadele van investeringen die op korte termijn tot uitvoering komen en tot energiebesparing leiden. (…)"
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Appellant heeft op 18 december 2003 een vergunning aangevraagd voor het gedeeltelijk vernieuwen van een tuinbouwkas.
- Op 23 december 2003 heeft appellant een opdrachtvestiging voor de levering van een warmtekrachtinstallatie getekend. In deze opdrachtbevestiging is onder de kop "Opschortende voorwaarde" de volgende passage opgenomen:
"Deze overeenkomst wordt aangegaan onder de opschortende voorwaarde dat de door de gemeente Monster af te geven bouwvergunning voor de bouw van kas, schuur en ketelhuis onherroepelijk is geworden. Voor het onherroepelijk worden van de genoemde bouwvergunning kan de verkoper geen rechten ten aanzien van koper doen gelden betreffende het aan de koper verkochte goed. Koper zal zich inspannen tot het verkrijgen van de gemelde onherroepelijke bouwvergunning (…)"
- Op 19 februari 2004 is de gevraagde bouwvergunning verleend.
- Bij brief van 15 maart 2004 heeft de leverancier appellant bevestigd dat appellant hem heeft meegedeeld dat de opdracht voor de warmtekrachtinstallatie definitief is.
- Op 2 april 2004 wordt de bouwvergunning onherroepelijk.
- Bij daartoe bestemd formulier, gedagtekend 29 april 2004, heeft appellant de investering in een warmtekrachtinstallatie gemeld en om een verklaring Energie-investeringsaftrek (hierna: EIA) verzocht. Op het meldingsformulier is vermeld als datum van het aangaan van de investeringsverplichting 2 april 2004.
- Bij brief van 1 juni 2004 heeft verweerder om nadere informatie verzocht.
- Bij brieven van 28 juni 2004 en 26 juli 2004 heeft appellant gegevens verstrekt en het verzoek nader toegelicht.
- Bij besluit van 28 juli 2004 heeft verweerder het verzoek afgewezen op de grond dat appellant de investering niet uiterlijk drie maanden na het aangaan van de verplichting heeft gemeld.
- Bij brief van 6 augustus 2004 heeft appellant tegen dit besluit bezwaar gemaakt.
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluit
Bij het bestreden besluit heeft verweerder de bezwaren ongegrond verklaard. Verweerder heeft daartoe onder meer overwogen dat op 23 december 2003 een opdrachtbevestiging is ondertekend door appellant en door B B.V. Op dat moment is een koopovereenkomst tot stand gekomen, waarbij beide partijen tegenover elkaar verplichtingen zijn aangegaan. De opschortende voorwaarde die in de opdrachtbevestiging is opgenomen, doet niet af aan het moment waarop de verplichtingen zijn aangegaan omdat beide partijen, zolang de voorwaarde nog niet was vervuld, niet eenzijdig konden terugtreden.
Dat de eis van een onherroepelijke bouwvergunning in verbinding met de eis dat de investering binnen drie maanden na het aangaan na de verplichting moet worden gemeld voor de aanvrager tot een 'patstelling' zou leiden, acht verweerder onjuist. De aanvrager kan aan de voorwaarden voor EIA voldoen door met het aangaan van de verplichtingen te wachten tot onherroepelijkheid van de bouwvergunning.
In het verweerschrift heeft verweerder daaraan toegevoegd dat de door de leverancier in zijn verklaring van 10 november 2004 omtrent de uitleg van de opschortende voorwaarde genoemde mogelijkheid dat appellant de bouwvergunningsaanvraag eenvoudig had kunnen intrekken in tegenspraak is met het gestelde in de overeenkomst. De verklaring doet daarom niet af aan de conclusie dat partijen zich met ondertekening van de overeenkomst niet meer eenzijdig van hun verplichtingen konden ontrekken.
Anders dan appellant ziet verweerder geen grond om het begrip 'verplichting' in artikel 3 van Pro de Uitvoeringsregeling met het oog op de vergunningseis anders dan voorheen te interpreteren.
4. Het standpunt van appellant
Appellant heeft in beroep in de eerste plaats aangevoerd dat met de leverancier B B.V. een opschortende voorwaarde was overeenkomen die inhield dat de koper de afwikkeling van de overeenkomst in eigen hand hield. Dit is bevestigd door de verkoper bij brief van 10 november 2004. Bovendien is gebleken dat voor een investering als de onderhavige in het geheel geen bouwvergunning nodig was. Dat is eerst achteraf kenbaar gemaakt door verweerder.
Subsidiair heeft appellant aangevoerd dat ook in het geval dat sprake zou zijn van een opschortende voorwaarde waaraan de koper zich niet eenzijdig kon ontrekken het investeringsmoment naar de toekomst dient te verschuiven, namelijk naar het moment van onherroepelijkheid van de bouwvergunning. Voor de aanvrager ontstaat immers een patstelling indien het investeringsmoment niet door middel van de opschortende voorwaarde kan worden uitgesteld wat de facto een uitsluiting van het recht op investeringsaftrek betekent. De jurisprudentie terzake zou dan ook anders moeten worden uitgelegd. Indien bedoelde patstelling ontstaat, schiet de Uitvoeringsregeling haar doel voorbij en zou deze onverbindend moeten zijn wegens strijd met het legaliteitsbeginsel en de overschrijding van de in artikel 3.42, zevende lid, aanhef en onder b, Wet IB 2001 gegeven bevoegdheid. Bovendien is de toetsing van de tijdigheid van de melding voorbehouden aan de belastingdienst, aldus appellant.
5. De beoordeling van het geschil
5.1 De vraag die partijen verdeeld houdt, is of verweerder zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat appellant op 23 december 2003 de verplichting is aangegaan tot aankoop van de warmtekrachtinstallatie.
Naar het oordeel van het College heeft verweerder op goede gronden geoordeeld dat appellant door de ondertekening van de opdrachtbevestiging op 23 december 2003 de verplichting is aangegaan tot aankoop van de warmtekrachtinstallatie en dat B B.V. door middel van ondertekening van hetzelfde formulier door haar vertegenwoordigers, zich op diezelfde datum heeft verbonden tot levering van deze installatie. Door ondertekening heeft appellant zijn wil kenbaar gemaakt het aanbod van B B.V. te aanvaarden. Hiermee is op 23 december 2003 een koopovereenkomst tussen appellant en B B.V. tot stand gekomen.
De stelling van appellant, inhoudende dat de koopovereenkomst is aangegaan onder de opschortende voorwaarde dat de door de gemeente af te geven bouwvergunning voor de bouw van kas, schuur en ketelhuis onherroepelijk is geworden, kan niet tot een ander oordeel leiden. Appellant is op 23 december 2003 definitief verplichtingen aangegaan. Immers, na ondertekening van de opdrachtbevestiging had appellant het niet meer in zijn macht zelf te bepalen dat de koop geen doorgang zou vinden, aangezien hij geen invloed had op het al dan niet verstrekken van de bouwvergunning door de gemeente. De omstandigheid dat appellant een inspanningsverplichting is overeengekomen ten aanzien van het verkrijgen van de bouwvergunning, is hiervoor een bevestiging. De stelling van appellant dat het wel degelijk in zijn macht lag te bepalen of de koop doorgang zou vinden, omdat hij de vergunningsaanvraag in zou kunnen trekken, strookt niet met de in de overeenkomst neergelegde verplichtingen van partijen. Dat de leverancier B B.V. bij brief van 10 november 2004 heeft verklaard dat appellant wel degelijk de vrijheid had om te besluiten geen warmtekrachtinstallatie aan te kopen en de bouwvergunning dan eenvoudig had kunnen intrekken, kan niet afdoen aan het oordeel dat appellant en B B.V. op 23 december 2003 definitief verplichtingen zijn aangegaan. De inhoud van de getekende opdrachtbevestiging van 23 december 2003 biedt voor een andere interpretatie geen enkel aanknopingspunt.
Naar het oordeel van het College is van een patstelling als door appellant bedoeld geen sprake. Immers, de aanvrager kan met het aangaan van de verplichtingen voor de investering wachten totdat de bouwvergunning (onherroepelijk) is afgegeven. Het College ziet dan ook geen aanleiding om het begrip 'verplichting' in artikel 3 van Pro de Uitvoeringsregeling met het oog op de vergunningseis een andere inhoud te geven. De vraag of appellant ten tijde van de aanvraag mocht aannemen dat in dit geval voor de investering een bouwvergunning was vereist, kan in het midden blijven. Gesteld nog gebleken is dat verweerder appellant in het kader van de aanvraag onjuist heeft voorgelicht en daardoor bij appellant een sterk, te honoreren vertrouwen heeft gewekt.
Dat, naar gesteld, de energiebesparende investering van appellant op korte termijn tot uitvoering is gekomen en daarmee aan de doelstelling van de EIA voldoet, vormt geen aanleiding om het beroep gegrond te verklaren. De stelling van appellant dat de Uitvoeringsregeling wegens strijd met het legaliteitsbeginsel onverbindend zou zijn acht het College onjuist. Het feit dat geen energie-investeringsaftrek wordt verleend leidt niet tot belastingheffing zonder wettelijke basis. De energie-investeringsaftrek is immers een uitzondering in het wettelijk belastingstelsel dat erin voorziet dat belasting wordt geheven over de belastbare winst uit onderneming. Van een overschrijding van de in artikel 3:42, zevende lid, aanhef en onder b, Wet IB 2001 gegeven bevoegdheid is geen sprake.
Wat betreft de stelling van appellant dat de toetsing van de tijdigheid van de melding zou zijn voorbehouden aan de belastingdienst, overweegt het College, overeenkomstig het gestelde in zijn uitspraken van 10 juli 2001 (AWB 99/657, <www.rechtspraak.nl>; LJN: AB2626) en 23 november 2001 (AWB 00/46 en 00/47, <www.rechtspraak.nl>; LJN: AD6726), als volgt.
Gelet op het bepaalde in artikel 3:42, zesde lid, Wet IB 2001, is het eerste lid, eerste volzin, van dat artikel, zoals hiervoor in rubriek 2 weergegeven, slechts van toepassing indien de investering in de onderhavige warmtekrachtinstallatie bij de Minister van Financiën is aangemeld bij deze Minister. Ingevolge het bepaalde in artikel 3, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling, welk artikel is gebaseerd op artikel 3:42, zesde lid, Wet IB 2001, bedraagt de termijn waarbinnen de aangegane verplichtingen ter zake van die warmtekrachtinstallatie moet zijn aangemeld bij de Minister van Financiën, drie maanden. Blijkens het bepaalde in artikel 5, tweede lid, Uitvoeringsregeling 2001, wordt het verzoek om een energieverklaring gedaan bij de aanmelding als bedoeld in artikel 3, van de Uitvoeringsregeling. Naar het oordeel van het College volgt uit tekst en strekking van voornoemde bepalingen dat, aangezien is voorzien dat het verzoek om een energieverklaring wordt gedaan bij de aanmelding van de investering bij de Minister van Financiën, het verzoek om genoemde verklaring evenals de aanmelding, binnen drie maanden na het aangaan van de verplichtingen moet zijn gedaan. Verweerder is dus slechts bevoegd een energieverklaring af te geven indien door hem is vastgesteld dat aan alle voorwaarden daarvoor is voldaan. Dit betekent dat verweerder de bevoegdheid toekomt om te beslissen omtrent het moment van het aangaan van de verplichtingen door appellant ter zake van de onderhavige warmtekrachtinstallatie en de tijdigheid van indiening door appellant van het, bij de aanmelding van de investering met betrekking tot die warmtekrachtinstallatie gedane, verzoek om een energieverklaring bij verweerder.
Gelet op vorenoverwogene is de in artikel 3, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling genoemde termijn van drie maanden gaan lopen op 23 december 2003 en verstreken op 23 maart 2004, terwijl de Belastingdienst het verzoek van appellant om een verklaring op 29 april 2004 heeft ontvangen. Dit betekent dat verweerder ingevolge artikel 3:42, zevende lid, Wet IB 2001 juncto artikel 3 van Pro de Uitvoeringsregeling was gehouden de door appellant gevraagde verklaring te weigeren.
5.2 Het voorgaande leidt tot het oordeel dat het beroep ongegrond is.
Het College ziet geen aanleiding voer een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
Derhalve wordt beslist als volgt.
6. De beslissing
Het College verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gewezen door mr. M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van mr. A. Graefe als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 29 november 2005.
w.g. M.A. Fierstra w.g. A. Graefe