Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 10/00538
24 oktober 2013
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep
[X],wonende te [Z], belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 09/3000 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht,de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft met dagtekening 2 januari 2008 aan belanghebbende voor het jaar 2004 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB) opgelegd berekend naar een verlies uit werk en woning van € 41.067 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 105.001. Aan belanghebbende is een vermindering van inkomstenbelasting wegens buitenlands voordeel uit sparen en beleggen verleend van € 5.290.
1.2.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 12 mei 2009, de aanslag verminderd tot een berekend naar een verlies uit werk en woning van € 41.067 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 71.539, en overigens met inachtneming van de elementen die bij het vaststellen van de aanslag in aanmerking zijn genomen.
1.3.
Bij uitspraak van 5 juli 2010 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 10 augustus 2010 en aangevuld bij brief van 7 september 2010. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Vervolgens zijn bij brieven van 24 februari 2011 en 4 april 2011 conclusies van repliek en dupliek genomen.
1.5.
Van belanghebbende is een nader stuk ontvangen op 13 april 2012, waarvan een afschrift is verstrekt aan de wederpartij.
1.6.
Het eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 april 2012. Het onderzoek ter zitting is geschorst en het vooronderzoek is hervat. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is toegezonden.
1.7.
De inspecteur heeft - daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld - bij brief van 27 maart 2013 gereageerd op het arrest van de Hoge Raad van 15 maart 2013, nr. 12/03372, ECLI:NL:HR:2013:BZ4218. Een afschrift van deze brief is aan de wederpartij gezonden die hierop heeft gereageerd bij brief van 23 april 2013. Een afschrift van die reactie is aan de inspecteur gezonden.
1.8.
Het tweede onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 september 2013. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.Feiten
2.1.
De rechtbank heeft onder meer de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’. In de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbendes echtgenote [A] aangeduid als ‘eiseres’ en belanghebbende en zijn echtgenote tezamen als ‘eisers’).
“2.1. Eiser en eiseres hebben de Nederlandse nationaliteit en woonden van augustus 1982 tot en met juni 1989 in [Land 1], van juli 1989 tot en met augustus 1996 in [Land 2] en van september 1996 tot 1 november 2002 in [Land 3]. Per 1 november 2002 wonen eisers in [Z].
2.2.
Bij notariële akte van 29 oktober 2001 is door [B NV], [Stichting C] opgericht. [Stichting C] is gevestigd op Curaçao als een Stichting Particulier Fonds krachtens artikel 1B van de Landsverordening op Stichtingen 1967, zoals gewijzigd (de “Landsverordening op Stichtingen”) en is voor onbepaalde tijd opgericht.
In de akte van oprichting van [Stichting C] staat onder meer het volgende:
In de akte van oprichting van [Stichting C] staat onder meer het volgende:
“(…)
DOEL
Artikel 2
1. Het doel van de stichting is het doen van uitkeringen uit haar vermogen aan zodanige instellingen en personen als het bestuur zal bepalen en het verschaffen van financiële bijstand aan die instellingen en personen door middel van leningen, het stellen van zekerheid, lijfrenteovereenkomsten en daarmee vergelijkbare regelingen.
(…)
BESTUUR
Artikel 5
1. De stichting wordt bestuurd door een bestuur bestaande uit ten minste één bestuurder onder toezicht van een raad van toezicht, indien door de Oprichter benoemd conform het in artikel 7, lid 1 bepaalde. Zowel natuurlijke als rechtspersonen kunnen optreden als bestuurder.
De raad van toezicht voorziet in de benoeming van bestuurders en stelt het aantal bestuurders vast. (…)
2. Iedere bestuurder kan te allen tijde, al dan niet met redenen omkleed, door degene die hem benoemd heeft, worden geschorst of ontslagen.
(…)
RAAD VAN TOEZICHT
Artikel 7
1. Voor de eerste maal zullen de leden van de raad van toezicht worden aangesteld door de Oprichter. Zowel natuurlijke als rechtspersonen kunnen optreden als lid van de raad van toezicht. Zolang de Oprichter geen lid van de raad van toezicht heeft aangesteld, komen alle bevoegdheden van de raad van toezicht toe aan de Oprichter.
(…)
VERTEGENWOORDIGING
Artikel 9
(…)
3. Het bestuur heeft de goedkeuring van de raad van toezicht nodig voor het aangaan van de navolgende handelingen:
a. Het wijzigen van de statuten van de stichting dan wel het overgaan tot ontbinding van de stichting;
b. het doen van uitkeringen of van formele of materiële schenkingen, het verstrekken van leningen en het verlenen van financiële bijstand aan begunstigden.
BEVOEGDHEDEN VAN DE OPRICHTER
Artikel 10
1. De bevoegdheden van de Oprichter zijn persoonlijk en kunnen niet worden uitgeoefend door een ander persoon, en gaan niet over op zijn erfgenamen. (…)
2. De Oprichter kan echter zijn bevoegdheden overdragen aan een ander natuurlijk persoon of een rechtspersoon, die vanaf de datum waarop de overdracht aan het bestuur bekend wordt gemaakt, de plaats en positie zal innemen van de oorspronkelijke Oprichter, met inbegrip van de bevoegdheid om een volgende natuurlijk persoon of rechtspersoon als Oprichter in de plaats te stellen.
(…)
ONTBINDING
Artikel 14
1. Het bestuur kan de stichting bij unaniem besluit ontbinden met schriftelijke goedkeuring van de raad van toezicht conform het in artikel 9, lid 3 bepaalde.
(…)
Tenslotte verklaarde de comparant, handelend als gemeld, dat voor de eerste maal tot bestuurder van de stichting wordt benoemd:
- [D NV], gevestigd te Curaçao.
(…)”
2.3.
Op 21 december 2001 heeft eiser ten overstaan van een Nederlandse notaris een deel van zijn vermogen bestaande uit effecten en geld geschonken aan [Stichting C]. Deze schenking is geformaliseerd bij notariële akte Vastlegging schenking (hierna: de akte van schenking).”
en:
“2.6. Bij notariële akte van 15 mei 2002 is door [B NV] [Stichting E], gevestigd te Curaçao, opgericht. In de akte van oprichting van de stichting staat onder meer het volgende:
“
Doel en middelen.
Doel en middelen.
Artikel 2.
1. De Stichting heeft ten doel:
a. het beheren, verkrijgen en beleggen van vermogenswaarden;
b. het houden en uitoefenen van oprichtersbevoegdheden van één of meerdere stichtingen particulier fonds.
(…)
Bestuur: samenstelling, benoeming, defungeren.
Artikel 3.
1. Het bestuur bestaat uit één of meer bestuursleden. Het bestuur bepaalt zelf het aantal bestuursleden.
2. Op het moment van defungeren van [X] dan wel [A] als bestuurder, treden hun kinderen, [F], (…), en [G], (…), gezamenlijk toe tot het bestuur; hun benoeming gaat van rechtswege in op het tijdstip van defungeren. (…)
3. Met uitzondering van hetgeen bepaald in lid 2 van dit artikel worden de bestuursleden door het bestuur zelf benoemd, bij voorkeur vóór een vacature ontstaat.
Een dergelijk bestuursbesluit moet worden genomen bij unanimiteit van alle alsdan in functie zijnde bestuursleden.
(…)
Artikel 5.
Een bestuurslid kan ook door het bestuur zelve ontslagen worden bij unaniem besluit van de overige bestuursleden, mits tenminste twee overige bestuursleden in functie zijn.
(…)
Uitoefening van het bestuur.
Artikel 8.
(…)
3. Bestuursbesluiten moeten met volstrekte meerderheid van het totaal aantal stemmen, hetwelk door de alsdan in functie zijnde bestuursleden kan worden uitgebracht, worden genomen, tenzij anders bepaald.
(…)
Tenslotte verklaarde de comparant als volgt:
Voor de eerste keer zal het bestuur van de stichting bestaan uit de navolgende leden:
a. [X], (…)
b. [A], (…)
c. [D NV], (…)
(…)” ”
en:
“2.8. Op 10 augustus 2002 is aan het bestuur van [Stichting C] een brief (door partijen ook aangeduid als ‘letter of wishes’) gestuurd, ondertekend door de bestuursleden van [Stichting E], als houder van de oprichtersrechten in [Stichting C]. Hierin staat onder meer het volgende vermeld:
“(…)
U heeft, met inachtneming van de beperkingen als opgenomen in de statuten van [Stichting C], de bevoegdheid over kapitaal en inkomen van [Stichting C] te beschikken, alsmede, met inachtneming van de beperkingen als opgenomen in de statuten van [Stichting C], om hetzij kapitaal hetzij inkomen van [Stichting C] uit te delen aan een nader vast te stellen groep van begunstigden.
U heeft ook, met inachtneming van de beperkingen als opgenomen in de statuten van [Stichting C], de bevoegdheid om personen aan te wijzen als begunstigden dan wel toe te voegen aan de groep van begunstigden.
Alhoewel wij accepteren dat wij met het instellen van [Stichting C] het beheer en de zeggenschap over het in [Stichting C] ingebrachte en nog in te brengen vermogen aan U hebben overgedragen, zenden wij U hierbij onze wensen ten aanzien van het beheer en de bestemming van het kapitaal. Wij vertrouwen erop dat U Uw zeggenschap en discretie overeenkomstig onze wensen zult uitoefenen, ofschoon wij weten dat U hiertoe juridisch niet gebonden bent.
Enige tijd na het overlijden van de langstlevende van beide ondergetekenden dient het gehele vermogen van [Stichting C] te gelde gemaakt te worden en in één keer te worden uitgekeerd aan de volgende twee personen, elk voor een gelijk deel. Het betreft de volgende personen:
1. [G], (…),
2. [F], (…).
De uitkeringen aan de bovengenoemde twee begunstigden, alsmede het beheer van de in [Stichting C] aanwezige fondsen zullen geschieden onder de navolgende beperkingen:
- Indien één van beide begunstigden kinderloos komt ter overlijden alvorens U tot uitkering besluit over te gaan, dan treedt de langstlevende begunstigde voor het geheel in diens plaats;
- Indien beide begunstigden kinderloos komen te overlijden alvorens U tot uitkering besluit over te gaan, dan treden de respectievelijke echtgenoten voor dezelfde delen in hun plaats;
- Indien een begunstigde overlijdt met achterlating van kinderen alvorens U besluit tot uitkering over te gaan, dan treden diens kinderen en diens echtgenoot voor gelijke delen in de plaats van de overledene;
- Indien beide begunstigden kinderloos en ongehuwd komen te overlijden alvorens U tot uitkering besluit over te gaan, dan wordt het vermogen uitgekeerd volgens de bij deze brief gevoegde lijst.
(…)
Indien deze letter of wishes nog vragen bij U oproept, zijn wij ten allen tijde tot een nadere toelichting bereid. Uiteraard kunt U zich ook met andere vragen tot ons wenden, wij van onze kant zullen U gevraagd en ook ongevraagd, indien dat naar ons oordeel wenselijk is, van adviezen en andere instructies voorzien.
Wij willen ons hierbij nadrukkelijk het recht voorbehouden om tijdens ons leven de gehele bovenstaande opsomming van suggesties en wensen (‘letter of wishes”) te vervangen door een andere.
(…)”
2.9.
Bij ongedateerd besluit van het bestuur van [Stichting E] is [D NV], omdat eisers dit gewenst achtten, eervol ontslagen als bestuurder van de stichting en vervangen door [H NV].
Voorts is [D NV] op 23 maart 2005 eervol ontslagen als bestuurder van [Stichting C] en vervangen door [H NV].”
2.2.
Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal het Hof ook van die door de rechtbank vastgestelde feiten uitgaan. Zulks echter met uitzondering van de passage ‘omdat eisers dit gewenst achtten’ opgenomen onder 2.9 van de rechtbankuitspraak, nu belanghebbende dit betwist.
Het Hof voegt voorts de volgende feiten toe:
2.3.
Belanghebbende en zijn echtgenote zijn gehuwd op huwelijkse voorwaarden met uitsluiting van iedere vermogensrechtelijke gemeenschap, doch met gelijk deelgenootschap van hun vermogensvermeerdering.
2.4.
Tot de stukken behoort als bijlage 2.2 bij het verweerschrift in eerste aanleg een niet gedagtekend stuk ‘Overdracht bevoegdheden’. Volgens dat stuk draagt [B NV] de oprichtersbevoegdheden over aan [Stichting E].
2.5.
Bij [Stichting C] is nimmer een raad van toezicht ingesteld. De in de akte van oprichting van [Stichting C] aan die raad toegekende bevoegdheden zijn (blijven) berusten bij de persoon of personen die de oprichtersbevoegdheden hebben, uiteindelijk derhalve bij [Stichting E].
2.6.
Ter zitting van 24 april 2012 is door belanghebbendes gemachtigde verklaard: ‘Het is juist dat [Stichting E] kan bewerkstelligen dat [Stichting C] met haar vermogen doet wat [Stichting E] wil’.
2.7.
Blijkens het proces-verbaal opgemaakt van het verhandelde ter zitting van de rechtbank van 1 april 2010 is daar van de zijde van belanghebbende verklaard: ‘Indien zij het wel met elkaar eens zijn, vormen zij inderdaad een meerderheid van het bestuur in [Stichting E] en trekken zij feitelijk aan de touwtjes, maar dit is dus alleen indien zij het met elkaar eens zijn’. Met ‘zij’ wordt daarbij gedoeld op belanghebbende en zijn echtgenote.
2.8.
Tot de stukken behoort een ongedagtekende ‘Bestuursovereenkomst’ tussen [Stichting C] en [H NV]. Artikel 3 van Pro die overeenkomst luidt:
“3.1. [Stichting C] zal het Bestuur te allen tijde volledig vrijwaren tegen enige en alle handelingen, processen, gerechtelijke vervolgingen, vorderingen, verplichtingen, eisen, verlies, schade, kosten, veroorzaakt of ten gevolge van iedere doen of nalaten van het Bestuur voortvloeiende uit deze overeenkomst.
Het bovenstaande lijdt slechts uitzondering indien de schade of aansprakelijkheid te wijten is aan grove schuld en opzet van de zijde van het Bestuur.
3.2.
Beëindiging van deze overeenkomst zal [Stichting C] niet ontslaan van haar verplichtingen tot volledige vrijwaring van het Bestuur van enig handelen of nalaten voor de beëindiging.”
Op grond van artikel 4 van Pro die overeenkomst zal [Stichting C] aan [H NV]als beloning jaarlijks vergoeden 0,2 % van het totale vermogen beheerd in [Stichting C]. In die vergoeding is de vermogensbeheerprovisie niet begrepen.
2.9.
Vergelijkbare voorwaarden waren (als ‘Liability Article II’, ‘Indemnity Article IV’, en ‘Fees and expenses Article VI’) opgenomen in het op 5 november 2001 gedagtekende ‘Management Agreement’ tussen [D NV] en [B NV], zulks met dien verstande dat het beloningspercentage 0,1 % beliep.
2.10.
In een brief van 24 december 2007 aan de inspecteur schrijft belanghebbendes (toenmalige) gemachtigde:
“Anders dan de jaarlijks terugkerende kosten uit hoofde van het zijn van een SPF zijn sinds de oprichting geen gelden of goederen (waaronder vermogensrechten begrepen) uitgekeerd uit het vermogen van de SPF.”
2.11.
Op (of omstreeks) 14 augustus 2009 heeft [Stichting C] een lening verstrekt van € 100.000 aan [I], de gewezen echtgenoot van belanghebbendes dochter.
2.12.
Op 23 december 2009 heeft [Stichting C] ten titel van schenking € 508.350 overgemaakt aan de zoon en dochter van belanghebbende en zijn echtgenote.
2.13.
Op 7 mei 2010 heeft [Stichting C] een lening verstrekt van € 100.000 aan de zoon van belanghebbende en zijn echtgenote.
2.14.
[Stichting C] is in de loop van 2012 (volgens belanghebbende in juni, volgens de inspecteur op 31 augustus) geliquideerd. Conform een besluit van het bestuur van [Stichting E] is aan belanghebbende en zijn echtgenote in totaal € 1.093.300,95 uitgekeerd.
2.15.
Volgens de ter zitting van 24 april 2012 van de zijde van belanghebbende voorgedragen pleitnota zijn besluiten van het bestuur van [Stichting E] ‘tot op heden (uiteindelijk) steeds met eenheid van stemmen tot stand gekomen’. Het is niet gesteld dat dit in de periode tussen 24 april en het liquidatiebesluit (dat besluit daaronder begrepen) anders is geweest.
2.16.
In zijn aangifte IB 2004 is belanghebbende uitgegaan van een gemiddelde rendementsgrondslag na heffingvrij vermogen van € 625.031. In dit bedrag is het vermogen van [Stichting C] geheel noch gedeeltelijk, direct noch indirect, begrepen. De vraag ‘Bent u betrokken bij een trustvermogen of een ander doelvermogen naar buitenlands recht?’, is bij het doen van aangifte niet beantwoord. Blijkens het verslag van het in de bezwaarfase gevoerde hoorgesprek is hiervan uitdrukkelijk afgezien. Het verslag vermeldt: ‘(…) is nagedacht of de zgn. trustvraag in het aangiftebiljet moest worden ingevuld, maar daar is uiteindelijk uitdrukkelijk van af gezien’.
2.17.
In afwijking van de aangifte IB 2004 heeft de inspecteur het standpunt ingenomen dat het vermogen van [Stichting C] behoort tot de rendementsgrondslag van belanghebbende en zijn echtgenote (bij ieder voor de helft), en heeft hij het voordeel uit sparen en beleggen op die basis berekend. De door de inspecteur bij de aanslag bij belanghebbende toegepaste correctie op de gemiddelde rendementsgrondslag beloopt € 2.000.000, welke correctie bij uitspraak op bezwaar is verminderd tot € 1.163.453.
3.Geschil in hoger beroep
3.1
Tussen partijen is evenals bij de rechtbank in geschil of het vermogen van [Stichting C] in aanmerking dient te worden genomen bij het bepalen van belanghebbendes belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. De inspecteur verdedigt en belanghebbende betwist dat belanghebbende kon beschikken over het vermogen van [Stichting C] als ware het zijn eigen vermogen. De inspecteur betoogt in dit verband dat - naar het Hof begrijpt - voor het bepalen van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen:
- primair: [Stichting C] dient te worden genegeerd en het vermogen van [Stichting C] moet worden gezien als vermogen van belanghebbende (fiscale transparantie), en
- subsidiair: belanghebbendes verhouding tot [Stichting C] moet worden gezien als een aanspraak of een recht dat concrete waarde heeft in het economische verkeer dat kwalificeert als een ‘overig vermogensrecht met waarde in het economische verkeer’, in de zin van artikel 5.3, tweede lid, onderdeel f, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001).
De inspecteur verdedigt voorts dat op belanghebbende de last rust te doen blijken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is (‘omkering en verzwaring van de bewijslast’), omdat - aldus de inspecteur - de vereiste aangifte niet is gedaan.
3.2
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4.Beoordeling van het geschil
4.1.
.Het Hof ziet - anders dan belanghebbende betoogt - en gelet op de op een ieder rustende geheimhoudingsplicht ter zake van hetgeen hem uit of in verband met enige werkzaamheid bij de uitvoering van de belastingwet blijkt of wordt medegedeeld, niet in waarom de onder 2.16 geciteerde vraag ‘in strijd is met de privacywetgeving’. Ook overigens vermag het Hof niet in te zien waarom het de Belastingdienst niet vrij zou staan die vraag te stellen en in het aangiftebiljet c.q. het digitale formulier waarmee aangifte wordt gedaan op te nemen. De betrokkenheid van een belastingplichtige bij een trust of ander doelvermogen door een belastingplichtige kan immers van dien aard zijn dat deze gevolgen heeft voor de heffing van de inkomstenbelasting van de desbetreffende belastingplichtige. Kennisneming van betrokkenheid bij een trust of doelvermogen is derhalve van belang voor de belastingheffing en naar eventuele betrokkenheid mag worden gevraagd.
4.2.
Belanghebbende heeft op advies van [D NV] - al dan niet samen met zijn echtgenote - [Stichting C] en [Stichting E] op laten richten.
4.3.
Op 21 december 20001 heeft belanghebbende een aanzienlijk vermogen aan [Stichting C] geschonken.
4.4.
De oprichtersbevoegdheden bij [Stichting C] zijn komen te berusten bij [Stichting E]. Nu bij [Stichting C] nimmer een raad van toezicht is aangesteld, komen aan [Stichting E] onder andere de bevoegdheden toe bestuurders van [Stichting C] te benoemen en te ontslaan, en het bestuur van [Stichting C] de vereiste toestemming te geven tot het wijzigen van de statuten dan wel het overgaan tot ontbinding en tot het doen van uitkeringen en schenkingen, tot het verstrekken van leningen en tot het verlenen van financiële bijstand aan begunstigden.
4.5.
Belanghebbende is vanaf de oprichting van [Stichting E] bestuurder van die stichting.
4.6.
In een mede door belanghebbende - als bestuurder van [Stichting E] - getekende ‘letter of wishes’ d.d. 10 augustus 2002 (opgenomen onder 2.8 van de rechtbankuitspraak) wordt het bestuur van [Stichting C] op de hoogte gesteld van ‘onze wensen ten aanzien van het beheer en de bestemming van het kapitaal’.
4.7.
[Stichting C] is gelet op het bepaalde onder ‘DOEL’ in artikel 2 van Pro haar oprichtingsakte onmiskenbaar een doelvermogen naar buitenlands recht. Reeds gelet op hetgeen is weergegeven onder 4.1 tot en met 4.6 had belanghebbende tenminste een wezenlijke betrokkenheid bij [Stichting C]. Het Hof ziet dan ook niet in waarom er voor belanghebbende - gelijk van zijn zijde blijkens het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting bij de rechtbank is betoogd - ‘geen enkele aanleiding [bestond] om het vakje dat [hij] betrokken [was] bij een trust of een ander doelvermogen naar buitenlands recht aan te kruisen’, en evenmin dat het verdedigbaar was dat hij redelijkerwijs mocht menen (dat het pleitbaar was), dat die vraag niet behoefde te worden beantwoord. De omstandigheid dat belanghebbende formeel niet de rol van settlor, beneficiary, protector, trustee of grantor bij of ten aanzien van een trust heeft maakt dit niet anders. In de meerbedoelde vraag wordt immers naast betrokkenheid bij een trustvermogen expliciet ook gevraagd naar betrokkenheid bij een ander doelvermogen naar buitenlands recht.
4.8.
Belanghebbende had de vraag ‘Bent u betrokken bij een trustvermogen of een ander doelvermogen naar buitenlands recht?’ derhalve niet onbeantwoord mogen laten, doch had in tegendeel moeten aangeven dat daarvan bij hem wél sprake was.
4.9.
Met de meerbedoelde vraag werd opgave verlangd van een gegeven waarvan de kennisneming van belang kan zijn voor de onderhavige heffing. Belanghebbende was dan ook gehouden die vraag ingevolge artikel 7, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) in verbinding met artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van die wet duidelijk, stellig en zonder voorbehoud te beantwoorden. Nu belanghebbende niet aan deze verplichting heeft voldaan heeft hij niet de vereiste aangifte gedaan.
4.10.
Nu belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan, dient ingevolge artikel 27e, eerste lid, in verbinding met artikel 27h, tweede lid, van de AWR het (hoger) beroep ongegrond worden verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.
4.11.
De inspecteur betoogt dat belanghebbende kon beschikken over het vermogen van [Stichting C] als ware het zijn eigen vermogen en het vermogen tot de bezittingen als bedoeld in artikel 5.3 van de Wet IB 2001 gerekend dient te worden.
4.12.
De ingevolge de onder 4.10 gemelde wettelijke bepalingen dwingend voorgeschreven bewijslastverdeling brengt mee dat het in dezen aan belanghebbende is feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting te bewijzen - in de zin van doen blijken - die het oordeel rechtvaardigen dat hij niet kon beschikken over het vermogen van [Stichting C] als ware het zijn eigen vermogen.
4.13.
Belanghebbende heeft aangevoerd, zakelijk weergegeven, dat:
a. [Stichting C] beschikt over een afgescheiden vermogen;
b. hij geen bestuurder is van [Stichting C];
c. hij in de ‘letter of wishes’ niet is aangewezen als een mogelijke gerechtigde tot het vermogen van [Stichting C];
d. het aan het bestuur van [Stichting C] is voorstellen te doen met betrekking tot het beheer van en het doen van uitkeringen uit het vermogen van [Stichting C] en dat de oprichter daartoe alleen zijn toestemming kan geven dan wel onthouden. Het doel van [Stichting C] is het doen van uitkeringen uit haar vermogen aan zodanige instellingen en personen
als het bestuur zal bepalenen het verschaffen van financiële bijstand aan die instellingen en personen door middel van leningen, het stellen van zekerheid, lijfrenteovereenkomsten en daarmee vergelijkbare regelingen. [Stichting E] kan uitkeringen door [Stichting C] verbieden maar niet gebieden;
als het bestuur zal bepalenen het verschaffen van financiële bijstand aan die instellingen en personen door middel van leningen, het stellen van zekerheid, lijfrenteovereenkomsten en daarmee vergelijkbare regelingen. [Stichting E] kan uitkeringen door [Stichting C] verbieden maar niet gebieden;
e. het bestuur van [Stichting E] mede bestaat uit een derde;
f. het bestuur van [Stichting C] op geen enkele wijze gebonden is aan de in de ‘letter of wishes’ geformuleerde wensen;
g. hij weliswaar samen met zijn echtgenote de meerderheid vormen binnen het bestuur van [Stichting E] maar hij alleen geen meerderheid vormt, en de belangen van hem en zijn echtgenote niet in alle situaties gelijk zullen zijn, reeds omdat ze onder huwelijkse voorwaarden zijn gehuwd. Er kan niet worden gezegd dat hij afzonderlijk alle zeggenschap over het bestuur van [Stichting C] heeft of indirect medebestuurder is van [Stichting C]. Er is sprake van een driehoofdig bestuur van [Stichting E], zodat per definitie geen der drie bestuursleden de doorslaggevende macht heeft om over het vermogen van [Stichting C] te beschikken.
Het Hof overweegt dienaangaande als volgt.
4.14.
De schenking door belanghebbende aan [Stichting C] heeft tot gevolg gehad dat de desbetreffende vermogensbestanddelen civielrechtelijk bezien zijn vermogen hebben verlaten en tot het vermogen van [Stichting C] zijn gaan behoren. Ook hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd zoals dat is weergegeven onder 4.13 is op zichzelf formeel-juridisch juist (en wordt - naar het Hof verstaat - als zodanig ook niet door de inspecteur betwist). Hieruit volgt echter nog niet dat voor de heffing van de belasting moet worden geoordeeld dat belanghebbende niet over het vermogen van [Stichting C] kon beschikken als ware het zijn eigen vermogen. Het Hof acht in dat verband het volgende van belang.
4.15. (
Het bestuur van) [Stichting E] kan weliswaar [Stichting C] niet gelasten bepaalde uitkeringen te doen of andere handelingen ten laste van haar vermogen te verrichten, maar [Stichting E] heeft de bevoegdheid bestuurders van [Stichting C] indien haar dat wenselijk voorkomt zonder opgaaf van redenen te ontslaan, en een of meer nieuwe bestuurders te benoemen. Daarmee heeft (het bestuur van) [Stichting E] feitelijk ook de macht te bepalen dat [Stichting C] een bepaalde handeling ten laste van haar vermogen doet. Een weigerachtig bestuurder van [Stichting C] kan immers zonder meer worden vervangen door een andere bestuurder - bijvoorbeeld door een door belanghebbende beheerste rechtspersoon (of belanghebbende zelf) - die de desbetreffende handeling wel wil verrichten. In overeenstemming met wat belanghebbendes gemachtigde ter zitting van 24 april 2012 heeft verklaard (zie overweging 2.6) is het derhalve zo dat [Stichting E] kan bewerkstelligen dat [Stichting C] met haar vermogen doet wat [Stichting E] wil.
4.16.
Alle besluiten van het bestuur van [Stichting E] worden met volstrekte meerderheid genomen. Indien belanghebbende en zijn echtgenote het met elkaar eens zijn kunnen zij derhalve bepalen wat het bestuur van [Stichting E] besluit en hebben zij daarmee - gelet op hetgeen is overwogen onder 4.15 - feitelijk ook de beschikkingsmacht over het vermogen van [Stichting C]. Hiermee stemt overeen hetgeen van de zijde van belanghebbende ter zitting van de rechtbank is verklaard en is aangehaald onder 2.7.
4.17.
De verklaringen van belanghebbende ter zitting van 24 september 2013 ten aanzien van het in [Stichting C] ondergebrachte vermogen ‘wij konden niet zeggen wat er met de centen gebeurde’ en ‘we mochten daar niet aan kunnen komen’ - waarbij met ‘wij’ en ‘we’ gedoeld is op belanghebbende en zijn echtgenote - zijn derhalve niet in overeenstemming met de in feite in het leven geroepen structuur. Het Hof acht het ook ongeloofwaardig dat belanghebbende daadwerkelijk de bedoeling heeft gehad een deel van zijn vermogen af te zonderen op een wijze dat hij er daadwerkelijk geen enkele bemoeienis meer mee had of zou kunnen krijgen. Indien dit werkelijk de bedoeling zou zijn geweest had het niet voor de hand gelegen de onderhavige niet voor de hand liggende structuur met meerdere rechtspersonen naar buitenlands recht te creëren.
4.18.
In een situatie waarin belanghebbende en zijn echtgenote het niet eens zouden zijn, kan in theorie de derde bestuurder van [Stichting E] - aanvankelijk [D NV] en nadien [H NV] - samen met één van de echtelieden dezelfde macht uitoefenen die ook belanghebbende en zijn echtgenote gezamenlijk kunnen uitoefenen. Een dergelijke situatie heeft zich in werkelijkheid niet voorgedaan. Dat er een meer dan verwaarloosbare kans was dat een dergelijke situatie zich zou voordoen, is niet aannemelijk geworden.
4.19.
Het Hof acht het integendeel juist onaannemelijk dat [D NV] en nadien [H NV] als bestuurder van [Stichting E] tegen de wil van één van de echtelieden zou instemmen met een van de handelingen opgesomd in artikel 9 van Pro de oprichtingsakte van [Stichting C] of met ontslag en/of benoeming van bestuurders van [Stichting C], nu niet valt in te zien welk belang deze N.V.’s daarbij zouden nastreven, waarbij het Hof in aanmerking heeft genomen dat [D NV] en nadien [H NV] in hun hoedanigheid van bestuurder van [Stichting C] en als beheerder van haar vermogen juist een financieel belang hadden bij de instandhouding van [Stichting C] en het kunnen blijven beheren van haar vermogen (zie 2.8 en 2.9 van de door het Hof vastgestelde feiten).
4.20.
In een situatie waarin belanghebbendes echtgenote wel, maar belanghebbende niet wilde dat [Stichting C] één (of meerdere) van de in 4.19 bedoelde handelingen zou verrichten laat zich derhalve praktisch gesproken (nagenoeg) geen andere uitkomst denken dan dat de wil van belanghebbende bepalend is.
4.21.
Denkbaar is - althans in theorie - wel een situatie dat belanghebbende zijn wil niet kon doorzetten omdat hij wilde dat [Stichting C] een uitkering of schenking zou doen dan wel leningen zou verstrekken of financiële bijstand zou verlenen, doch dat hiertoe niet kon worden overgegaan omdat zijn echtgenote zich daartegen zou verzetten (en omdat [D NV] en nadien [H NV], gelet op overwogene onder 4.19, eveneens niet zouden instemmen met de uitkering, schenking, lening of financiële bijstand).
De vraag die beantwoordt dient te worden is derhalve of de hieruit voortvloeiende beperking van de feitelijke beschikkingsmacht van belanghebbende de conclusie rechtvaardigt dat belanghebbende niet langer over het in [Stichting C] ondergebrachte vermogen kon beschikken als ware het zijn eigen vermogen.
4.22.
Bij de beantwoording van die vraag stelt het Hof voorop dat indien beoordeeld wordt of belanghebbende over het vermogen in [Stichting C] kon beschikken als ware het zijn eigen vermogen, in ogenschouw dient te worden genomen dat hij ook over zijn eigen vermogen niet volledig vrij en desgewenst tegen de wil van zijn echtgenote in kon en kan beschikken.
Ingevolge artikel 88 van Pro Boek 1 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) heeft een echtgenoot immers - ongeacht het huwelijksgoederenregime - toestemming nodig van de andere echtgenoot voor een reeks van rechtshandelingen waaronder giften (behalve gebruikelijke niet bovenmatige). Een belangrijk deel van de onder de doelomschrijving van [Stichting C] vallende handelingen zou belanghebbende derhalve ook met zijn eigen vermogen niet zonder toestemming van zijn echtgenote hebben kunnen verrichten.
Opgemerkt zij dat voornoemde beperkingen uit het BW niet meebrengen dat een belastingplichtige niet kan beschikken over zijn vermogen als ware het zijn eigen vermogen (en het vermogen dus tot de bezittingen als bedoeld in artikel 5.3 van de Wet IB 2001 gerekend dient te worden).
4.23.
Een situatie als bedoeld onder 4.21, eerste volzin, heeft zich gedurende het bestaan van [Stichting C] nimmer voorgedaan.
4.24.
Belanghebbende heeft voorts met hetgeen hij heeft aangevoerd of overgelegd niet of althans onvoldoende aannemelijk gemaakt - laat staan dat hij zulks heeft doen blijken - dat er ten aanzien van handelingen, die indien het zijn eigen vermogen betrof niet zouden vallen onder artikel 1:88 van Pro het BW, een meer dan verwaarloosbare kans bestond dat een dergelijke situatie zich daadwerkelijk zou voordoen.
Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat ook de door belanghebbende ter zitting van het Hof naar voren gebrachte omstandigheid dat de zoon van hem en zijn echtgenote in 2001 is overleden niet meebrengt dat er sprake is geweest van een meer dan te verwaarlozen kans dat evenvermelde situatie zich daadwerkelijk zou voordoen. Weliswaar kan een dergelijke gebeurtenis tot (meer) spanningen in het huwelijk leiden, maar het Hof verbindt daaraan niet de conclusie dat zonder nadere toelichting, die ontbreekt, kan worden gesproken van een situatie waarin een meer dan te verwaarlozen kans bestond dat evenvermelde situatie zich daadwerkelijk zou voordoen.
4.25.
Uit het vorenoverwogene volgt dat belanghebbende er niet in is geslaagd op overtuigende wijze aan te tonen (te doen blijken) dat in dezen sprake is van feiten en omstandigheden op grond waarvan moet worden geoordeeld dat hij niet kon beschikken over het vermogen van [Stichting C] als ware het zijn eigen vermogen. Het vermogen is dan ook terecht tot de bezittingen als bedoeld in artikel 5.3 van de Wet IB 2001 gerekend.
4.26.
Het gelijk is derhalve aan de zijde van de inspecteur.
Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient met verbetering van gronden te worden bevestigd.
5.Kosten
Voor een kostenveroordeling acht het Hof geen termen aanwezig.
6.Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. F.J.P.M. Haas, voorzitter, P.F. Goes en M.J. Leijdekker, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 24 oktober 2013 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.