ECLI:NL:GHARL:2021:7822

Uitspraak

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN

locatie Arnhem

nummer 20/00574

uitspraakdatum: 17 augustus 2021

Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

de
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Utrecht(hierna: de Inspecteur)

tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 3 maart 2020, nummer AWB 18/5959, in het geding tussen de Inspecteur en

[belanghebbende] B.V.te
[vestigingsplaats](hierna: belanghebbende)

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De Inspecteur heeft een beschikking ex artikel 59, derde lid, van de Wet financiering sociale verzekeringen (hierna: Wfsv) gegeven, waarin is beslist dat [naam1] (hierna: [naam1] ), [naam2] (hierna: [naam2] ), [naam3] (hierna: [naam3] ) en [naam4] (hierna: [naam4] ) vanaf 4 oktober 2017 voor hun werkzaamheden voor belanghebbende verplicht verzekerd zijn voor de werknemersverzekeringen.

1.2.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.

1.3.

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, bepaald dat [naam1] , [naam2] , [naam3] en [naam4] niet verplicht verzekerd zijn voor de werknemersverzekeringen en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende en tot vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht.

1.4.

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

1.5.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 juli 2021. Namens belanghebbende is verschenen [naam2] , bijgestaan door belanghebbendes gemachtigde mr. [naam5] en mr. [naam6] . Namens de Inspecteur is verschenen mr. [naam7] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.Vaststaande feiten

Juridische structuur en overeenkomsten

2.1.

[naam3] , [naam4] , [naam2] en [naam1] (hierna tezamen: de dga’s) zijn ieder voor 100% aandeelhouder en bestuurder van hun persoonlijke houdstermaatschappij, te weten respectievelijk [naam8] BV (hierna: [naam8] BV), [naam9] BV, [naam10] BV en [naam11] BV (hierna: [naam11] BV; hierna tezamen: de persoonlijke houdstervennootschappen).

2.2.

[naam9] BV en [naam10] BV hielden 100% van de aandelen in onder meer belanghebbende. [naam8] BV en [naam11] BV hielden onder meer een 100% belang in [naam12] via [naam12] Holding BV (hierna tezamen: [naam12] ). Belanghebbende en [naam12] waren twee zelfstandig opererende ondernemingen op het gebied van de ontwikkeling van software (onder meer apps) en hebben in 2017 het besluit genomen om te gaan samenwerken. Daartoe is op 4 oktober 2017 [naam13] BV opgericht. [naam9] BV en [naam10] BV hebben uiteindelijk ieder 27,5% van de aandelen in [naam13] BV verworven en [naam8] BV en [naam11] BV ieder 22,5%. Deze aandelenverhouding was gebaseerd op de waarde van beide samenwerkende ondernemingen. De persoonlijke houdstervennootschappen zijn statutair bestuurder van [naam13] BV.

2.3.

[naam13] BV houdt op haar beurt alle aandelen in belanghebbende, waarin nagenoeg alle werkzaamheden van de onderneming worden uitgeoefend. Daarnaast houdt [naam13] BV aandelen in andere vennootschappen. [naam13] BV is statutair bestuurder van belanghebbende.

2.4.

Tussen belanghebbende en [naam13] BV is op 11 oktober 2017 een managementovereenkomst (hierna: managementovereenkomst 1) gesloten waarin, voor zover relevant, het navolgende is bepaald:

“1.1 Met ingang van 4 oktober 2017 is de holding [Hof: [naam13] BV] belast met het bestuur en management van de vennootschap [Hof: belanghebbende] in de ruimste zin.

1.2

Onder management wordt verstaan: het voeren van het beheer en bestuur, het geven van centrale leiding, het nemen van beleidsbeslissingen, het uitoefenen van toezicht en controle bij en ten behoeve van de vennootschap. Daarnaast zullen de werkzaamheden bestaan uit: sales, accountmanagement, marketing, financiën, HR, techniek, visies, legal en operations. Dit laat onverlet dat de holding ook andere werkzaamheden voor de vennootschap kan uitoefenen.

1.3

De holding is belast met het bestuur van de vennootschap en heeft als bestuurder alle rechten en verplichtingen die uit de wet, de statuten van de vennootschap en de redelijkheid en billijkheid voortvloeien en is tevens verplicht alles te doen en na te laten wat een goed bestuurder behoort te doen en na te laten.

1.4

De holding zal hiertoe medewerkers ter beschikking stellen aan de vennootschap teneinde deze met het dagelijkse management te belasten.

(…)

2.2

De holding blijft ook tijdens een eventuele periode van vervanging verantwoordelijk voor de kwaliteit van het werk en het naleven van de gemaakte afspraken.

(…)

2.4

Vervangen vindt plaats naar functie. De bestuurders hebben hun taken onderverdeeld in categorieën. Bij vervanging, neemt de vervanger de taken die bij deze categorieën horen op zich. Zijn kwaliteit en achtergrond moeten aansluiten bij deze categorieën. (…)

De holding ontvangt ter zake van de door haar verrichte werkzaamheden een managementvergoeding van € 25.000 per maand exclusief omzetbelasting. (…)”

[naam13] BV stuurt maandelijks een factuur met BTW aan belanghebbende voor de managementvergoeding, welke door belanghebbende wordt betaald op een rekening van [naam13] BV.

2.5.

Tussen [naam13] BV en ieder van de persoonlijke houdstervennootschappen zijn managementovereenkomsten (hierna: managementovereenkomst 2) afgesloten. Hierin zijn gelijkluidende bepalingen opgenomen als in managementovereenkomst 1 en zoals deze onder 2.4 zijn weergegeven, met uitzondering van de bepaling over de hoogte van de vergoeding. Deze luidt als volgt:

“De holding [Hof: ieder van de persoonlijke houdstervennootschappen] ontvangt ter zake van de door haar verrichte werkzaamheden een managementvergoeding van € 6.000 per maand exclusief omzetbelasting. (…)”

In de managementovereenkomst tussen [naam10] BV en [naam13] BV is de vergoeding bepaald op € 4.800 per maand. De persoonlijke houdstervennootschappen sturen maandelijks een factuur met BTW aan [naam13] BV, welke door [naam13] BV wordt voldaan op bankrekeningen van de persoonlijke houdstervennootschappen.

2.6.

[naam3] , [naam2] , [naam4] en [naam1] hebben elk met hun persoonlijke houdstervennootschap een arbeidsovereenkomst afgesloten. Zij zijn allen als directeur in dienst getreden bij hun persoonlijke houdstervennootschap.

2.7.

[naam11] BV heeft op 21 juni 2018 haar belang in [naam13] BV verkocht. [naam11] BV verricht nog wel werkzaamheden voor het concern op basis van een managementovereenkomst. Na de overdracht door [naam11] BV houden [naam10] BV en [naam9] BV 35% van de aandelen in [naam13] BV en [naam8] BV 30%.

2.8.

[naam1] , [naam2] en [naam4] hebben een particuliere arbeidsongeschiktheidsverzekering afgesloten.

2.9.

Belanghebbende heeft voorafgaand aan de samenwerking met [naam12] een brief gestuurd naar de Inspecteur om de gevolgen voor de werknemersverzekeringen af te stemmen. De Inspecteur heeft daarop aangegeven wat in zijn visie de relevante juridische kaders zijn en dat vooroverleg niet nodig is.

2.10.

Bij brief van 12 oktober 2017 heeft belanghebbende samen met [naam13] BV de Inspecteur verzocht een beschikking te nemen over het verzekerd zijn op grond van de werknemersverzekeringen (artikel 59, derde lid, van de Wfsv).

2.11.

Bij beschikking van 20 december 2017 heeft de Inspecteur beslist dat [naam3] , [naam4] , [naam1] en [naam2] hun werkzaamheden voor belanghebbende in dienstbetrekking verrichten, zij als werknemer in de zin van de werknemersverzekeringen zijn aan te merken en als zodanig verplicht verzekerd zijn.

3.Geschil

3.1.

In geschil is of [naam3] , [naam2] , [naam1] en [naam4] in de periode van 4 oktober 2017 tot 21 juni 2018 verplicht verzekerd zijn voor de werknemersverzekeringen. Daarnaast is in geschil of de Rechtbank de Inspecteur terecht heeft veroordeeld tot vergoeding van kosten voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

3.2.

De Inspecteur beantwoordt de eerste vraag bevestigend. De tweede vraag beantwoordt hij ontkennend. Volgens de Inspecteur heeft de gemachtigde van belanghebbende voor de beroepsfase geen kosten in rekening gebracht en is er daarom geen sprake van kosten die voor vergoeding in aanmerking komen. Hij concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank. Belanghebbende is op beide geschilpunten de tegenovergestelde mening toegedaan en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4.Beoordeling van het geschil

Privaatrechtelijke dienstbetrekking

4.1.

Beoordeeld moet worden of [naam3] , [naam2] , [naam1] en [naam4] als werknemer verplicht zijn verzekerd ingevolge de Ziektewet (hierna: ZW), de Werkloosheidswet (hierna: WW) en de Wet werk en inkomen naar arbeidsvermogen (hierna: WIA).

4.2.

Op grond van artikel 3 van de ZW, artikel 3 van de WW en artikel 8 van de WIA is – voor zover hier van belang – werknemer de natuurlijke persoon die in privaatrechtelijke dienstbetrekking staat.

4.3.

Bij de beantwoording van de vraag of een rechtsverhouding als een privaatrechtelijke dienstbetrekking moet worden aangemerkt, moet worden getoetst of de inhoud van die rechtsverhouding voldoet aan de criteria die gelden voor het bestaan van een arbeidsovereenkomst in de zin van artikel 7:610 van het Burgerlijk Wetboek. Er moet zijn voldaan aan drie voorwaarden: i) er is sprake van een gezagsverhouding, ii) er bestaat een verplichting van de werknemer tot het persoonlijk verrichten van arbeid en iii) de werkgever is verplicht tot het betalen van loon.

4.4.

Bij de beoordeling of sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking moet acht worden geslagen op alle omstandigheden van het geval, in onderling verband bezien, en dienen niet alleen de rechten en verplichtingen in aanmerking te worden genomen die partijen bij het sluiten van de overeenkomst voor ogen stonden, maar dient ook acht te worden geslagen op de wijze waarop partijen uitvoering hebben gegeven aan hun overeenkomst en aldus daaraan inhoud hebben gegeven (vergelijk Hoge Raad 25 maart 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP3887, Hoge Raad 22 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY9295 en Hoge Raad 6 november 2020, ECLI:NL:HR:2020:1746).

4.5.

Op de Inspecteur rust de last feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat er vanaf 4 oktober 2017 een privaatrechtelijke arbeidsovereenkomst heeft bestaan tussen belanghebbende enerzijds en respectievelijk [naam3] , [naam2] , [naam1] en [naam4] anderzijds.

4.6.

De Inspecteur stelt daartoe dat de dga’s op indirecte wijze via hun persoonlijke houdstervennootschappen zijn belast met het bestuur en management van belanghebbende en dat zij feitelijk bestuurder zijn. Hij wijst erop dat zij ieder fulltime dan wel 32 uur per week werken, zodat het niet anders kan dan dat zij deels als feitelijk bestuurder werken en deels als meewerkend voorman. Uit de overeenkomsten en de aard van de werkzaamheden en de daarmee samenhangende klantcontacten volgt volgens de Inspecteur dat de dga’s niet vrijelijk kunnen worden vervangen. Hij wijst daarbij ook op de tekst die belanghebbende daarover bij haar verzoek om vooroverleg heeft meegestuurd. De Inspecteur stelt verder dat de dga’s bij de uitvoering van hun werkzaamheden als bestuurder van belanghebbende onder gezag en toezicht staan van de algemene vergadering van aandeelhouders. Voor de overige werkzaamheden is sprake van organisatorisch gezag, aldus de Inspecteur. De Inspecteur wijst er daarnaast op dat het loon met instemming van de dga’s onder de noemer managementvergoeding wordt betaald aan de persoonlijke houdstervennootschappen. Hiermee is voldaan aan de wettelijke eisen van arbeid, gezag en loon, zodat de dga’s in privaatrechtelijke dienstbetrekking staan ten opzichte van belanghebbende, aldus nog steeds de Inspecteur.

4.7.

Het Hof volgt de Inspecteur niet in zijn betoog en overweegt daartoe als volgt. Ter zitting heeft [naam2] een nadere toelichting gegeven over de wijze waarop de dga’s hun werkzaamheden bij belanghebbende hebben verricht. Hij heeft verklaard dat de dga’s wekelijks vergaderden en dat daar werd besproken wie welke opdracht deed. Waar nodig werden beslissingen genomen, zowel op het gebied van bijvoorbeeld personeelszaken als over de uitvoering van projecten. Belanghebbende had destijds 25 tot 30 werknemers in dienst. De dga’s vervingen elkaar onderling en daarnaast werden wegens drukte taken op het gebied van personeelszaken tijdelijk uitbesteed. [naam2] heeft verder verklaard dat het kon voorkomen dat de ene dga meer werk deed dan de andere dga. De Inspecteur heeft de juistheid van deze verklaringen niet bestreden en overigens ook niet aannemelijk gemaakt dat de gedingstukken tezamen met deze verklaringen een onvolledig beeld van de feitelijke gang van zaken geven. Naar het oordeel van het Hof kunnen de hiervoor genoemde werkzaamheden worden aangemerkt als bestuurs- en managementtaken. De rechtsverhoudingen die aan de uitoefening van deze werkzaamheden ten grondslag liggen, zijn de hiervoor onder 2.4, 2.5 en 2.6 genoemde managementovereenkomsten 1 en 2 en de arbeidsovereenkomsten met de persoonlijke houdstervennootschappen. Uit niets wordt aannemelijk dat de dga’s met belanghebbende een arbeidsovereenkomst hebben gesloten. In de managementovereenkomsten, waarbij de dga’s bovendien geen partij zijn, staan ook geen bepalingen die kunnen duiden op een arbeidsovereenkomst. Anders dan de Inspecteur stelt, kan het enkele feit dat de dga’s feitelijk de bovengenoemde taken voor belanghebbende hebben verricht en dat zij daarvoor de ervaring en expertise hebben, niet tot de conclusie leiden dat zij zich persoonlijk hebben verplicht arbeid te verrichten voor belanghebbende. Dit ziet het Hof bevestigd in hetgeen in de verschillende overeenkomsten uiteindelijk is bepaald over vervanging van de dga. Dat vervanging uiteindelijk beperkt heeft plaatsgevonden in de vorm van onderlinge vervanging en op een deelterrein, maakt dit niet anders. Ook in de verdere uitvoering van de verschillende (management)overeenkomsten ontbreekt enige aanwijzing dat sprake is van een arbeidsovereenkomst tussen belanghebbende en de dga’s. Bij de beëindiging van de samenwerking met twee partners is, zoals belanghebbende onweersproken heeft gesteld, gehandeld zoals bij een overeenkomst van opdracht past en niet via het arbeidsrecht. Daarnaast heeft belanghebbende onweersproken gesteld dat de persoonlijke houdstervennootschappen en [naam13] BV facturen met BTW versturen voor de door hen verrichte managementwerkzaamheden en dat de managementvergoedingen door belanghebbende worden betaald op de bankrekening van [naam13] BV, terwijl [naam13] BV op haar beurt de verschuldigde managementvergoedingen aan de persoonlijke houdstervennootschappen betaalt. De persoonlijke houdstervennootschappen betalen op hun beurt salaris aan de dga’s, waarop loonheffingen worden ingehouden. Het Hof wijst er verder op dat de Inspecteur weliswaar terecht wijst op het gezag dat door de algemene vergadering van aandeelhouders geldt ten opzichte van de bestuurder van belanghebbende, maar in onderhavig geval is [naam13] BV de statutair bestuurder van belanghebbende. Dit kan niet op één lijn worden gesteld met een over de dga’s bij de uitvoering van hun werkzaamheden uitgeoefend gezag door belanghebbende als een werkgever.

4.8.

Uit het voorgaande volgt dat de Inspecteur, gelet op alle feiten en omstandigheden van het geval, in onderlinge samenhang bezien, niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende enerzijds en elk van de vier dga’s anderzijds.

Fiscaalrechtelijke herkwalificatie

4.9.

Voor zover de Inspecteur stelt dat er – anders dan de Rechtbank heeft beslist – een fiscaalrechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende en de dga’s bestaat, overweegt het Hof als volgt.

4.10.

Voor een zelfstandige fiscaalrechtelijke kwalificatie, met als consequentie daarvan andere fiscale gevolgen dan de contracterende partijen op grond van de gekozen civielrechtelijke vorm verwachtten, en daardoor veelal een hogere of lagere belastingheffing, kan plaats zijn indien de aan de gekozen rechtsvorm verbonden fiscale gevolgen niet aanvaardbaar zijn gezien het economische resultaat ervan en gelet op de strekking van de belastingwet (Hoge Raad 15 december 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA3862).

4.11.

In het onderhavige geval gaat het echter niet om belastingheffing, maar om toepassing van de werknemersverzekeringswetten. Kennelijk heeft de Inspecteur bedoeld te stellen dat het leerstuk van fiscaalrechtelijke herkwalificatie ook hier geldt. Dat heeft volgens de Inspecteur dan tot gevolg dat voor toepassing van de werknemersverzekeringswetten ervan moet worden uitgegaan dat de dga’s als werknemer tot belanghebbende in privaatrechtelijke dienstbetrekking staan, ook als naar burgerlijk recht geen sprake zou zijn van arbeidsovereenkomsten tussen belanghebbende en de dga’s.

4.12.

Het Hof volgt de Inspecteur niet in zijn stelling omdat een concrete onderbouwing van zijn stelling ontbreekt. Met name heeft de Inspecteur onvoldoende onderbouwd wat het economische resultaat is van de gekozen rechtsvorm – de houdsterstructuur en de managementovereenkomsten – en waarom mede in het licht van dat resultaat de gevolgen van de gekozen rechtsvorm voor de werknemersverzekeringen niet aanvaardbaar zouden zijn.

Slotsom verzekeringsplicht werknemersverzekeringen

4.13.

Uit het voorgaande volgt dat de dga’s geen werknemer van belanghebbende zijn als bedoeld in artikel 3 van de ZW, artikel 3 van de WW en artikel 8 van de WIA. Dit betekent dat de dga’s niet verplicht verzekerd zijn voor de werknemersverzekeringen. Het hoger beroep van de Inspecteur is in zoverre ongegrond.

Proceskostenvergoeding beroepsfase

4.14.

De Inspecteur stelt dat de Rechtbank ten onrechte een proceskostenvergoeding heeft toegekend voor de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand omdat de gemachtigde ter zitting bij de Rechtbank uitdrukkelijk heeft verklaard dat zij geen kosten in rekening heeft gebracht bij belanghebbende. Op het formulier proceskosten dat bij de Rechtbank is ingeleverd is bij “Kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand: Ja/Nee” het woord “Ja” doorgehaald. Ter zitting van de Rechtbank heeft de gemachtigde op de vraag “U heeft niet verzocht om vergoeding van de kosten van rechtsbijstand?” geantwoord: “Klopt, daar heb ik geen factuur voor gestuurd”.

4.15.

De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting in hoger beroep bevestigd dat zij voor de beroepsfase geen kosten in rekening heeft gebracht aan belanghebbende, zodat geen sprake is van door belanghebbende gemaakte kosten wegens door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Bovendien heeft belanghebbende in de procedure voor de Rechtbank uitdrukkelijk en ondubbelzinnig afgezien van een vergoeding voor de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand. De Rechtbank heeft de Inspecteur dus tot een onjuist bedrag in de proceskosten van belanghebbende veroordeeld. Het hoger beroep van de Inspecteur is in zoverre gegrond.

5.Griffierecht en proceskosten

Gelet op wat onder 4.15 is overwogen zal het Hof de proceskostenvergoeding voor de behandeling van het beroep bij de Rechtbank opnieuw bepalen. Die vergoeding wordt beperkt tot de door de Rechtbank vastgestelde vergoeding van reis- en verblijfkosten en verletkosten van € 288,02.

Niet in geschil is de door de Rechtbank toegekende vergoeding van € 522 voor de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar heeft moeten maken (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 261).

Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten in hoger beroep.

Dit betekent dat de Inspecteur wordt veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 810,02.

6.Beslissing

Het Hof:

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover het betreft de beslissing omtrent de proceskostenvergoeding;

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 810,02; en

– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige.

Deze uitspraak is gedaan door mr. I. Linssen, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. W.A.P. van Roij, in tegenwoordigheid van drs. M.T.M. Hennevelt als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 17 augustus 2021.

De voorzitter,

De griffier is verhinderd de uitspraak

te ondertekenen.

(I. Linssen)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 17 augustus 2021.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raadwww.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.