Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 01/03372
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y (België) (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Ondernemingen Z van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/ZZ van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1999 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar binnenlands inkomen van ƒ 312.743,-, welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 27,-.
De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.
1.3. Belanghebbende heeft, na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur schriftelijk gedupliceerd.
1.4. Naar aanleiding van de uitnodiging om op de hierna te noemen zitting te verschijnen, hebben partijen uitdrukkelijk verklaard ermee in te stemmen dat de zaak behandeld wordt met voorbijgaan aan de termijn als bedoeld in artikel 8:56 van Pro de Awb.
Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 2 april 2003 te 's-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer mr. P. verbonden aan V Pensioenfiscalisten te Q, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heer H.
Het Hof heeft het onderzoek met instemming van partijen aangehouden totdat de Hoge Raad in soortgelijke zaken arrest heeft gewezen.
1.5. Het tweede onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 11 februari 2004 te 's-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer mr. P. verbonden aan V Pensioenfiscalisten te Q, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heer H.
Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij deze pleitnota behorende bijlage.
Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter beider zittingen staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende is geboren op 8 april 1944. In het onderhavige jaar woonde belanghebbende in België.
2.2. De besloten vennootschap B Holding B.V. (hierna: de B.V.) heeft met ingang van 1 november 1990 ten behoeve van belanghebbende en zijn gezin een pensioenregeling getroffen. De B.V. was van 1 maart 1993 tot 31 december 1998 op de Nederlandse Antillen gevestigd. Per 31 december 1998 is de feitelijke leiding van de B.V. verplaatst naar Nederland.
2.3. De pensioenverplichting is overgedragen aan de in België gevestigde verzekeraar Zürich Levensverzekering-Maatschappij N.V. (hierna: Zürich Life). Zürich Life behoort niet tot de in artikel 11b van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst per 1 januari 1999; hierna: de Wet LB) genoemde categorieën van toegelaten verzekeraars. Partijen verschilden van mening over de vraag wanneer de pensioenverplichting is overgedragen, in 1998 of 1999. Ter zitting van 2 april 2003 hebben partijen zich eenparig op het standpunt gesteld dat de pensioenverplichting is overgedragen in 1999. Dientengevolge is in de zaak 01/03371, met betrekking tot de aanslag over het jaar 1998, het beroep gegrond verklaard, de bestreden uitspraak vernietigd en de aanslag verminderd naar een belastbaar binnenlandsinkomen van nihil.
2.4. Gelet op de arresten van de Hoge Raad van 5 september 2003, nr. 37 657, BNB 2003/380* en van 23 januari 2004, nrs. 37 978 en 38 098, VN 2004/9.5 en 9.6, heeft Nederland ten aanzien van de in 2.3 genoemde overdracht geen heffingsrecht.
In verband hiermee heeft de Inspecteur ter zitting van 11 februari 2004 geconcludeerd dat de aanslag moet worden verminderd naar een belastbaar binnenlands inkomen van nihil.
2.5. Belanghebbende heeft voor de bezwaar- en de beroepsfase kosten van rechtsbijstand gemaakt. Ter zitting van 11 februari 2004 heeft de gemachtigde van belanghebbende een gespecificeerd overzicht overgelegd met betrekking tot de in de bezwaar- en beroepsfase verrichte werkzaamheden ten aanzien van de onderhavige aanslag, de daaraan bestede tijd en de aan belanghebbende gedeclareerde bedragen.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
Niet in geschil is dat de bestreden uitspraak en de aanslag moeten worden vernietigd.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting van 11 februari 2004 heeft de Inspecteur hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
- Gelet op de recente arresten van de Hoge Raad concludeer ik alsnog dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd en de aanslag moet worden verminderd naar een belastbaar binnenlands inkomen van nihil.
- Ik weerspreek dat in dit geval bijzondere omstandigheden aanwezig zijn die rechtvaardigen dat van de forfaitaire proceskostenvergoeding wordt afgeweken.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak, vermindering van de aanslag naar een belastbaar binnenlands inkomen van nihil, vergoeding van de geleden schade, bestaande uit de werkelijke kosten van bezwaar, tot een bedrag van € 3.637,50 en vergoeding van de werkelijke kosten van beroep tot een bedrag van € 9.075,-.
De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak, vermindering van de aanslag naar een belastbaar binnenlands inkomen van nihil, vergoeding van de geleden schade tot een bedrag van, naar het Hof verstaat, nihil en vergoeding van de proceskosten op basis van artikel 2, lid 1, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit).
4. Beoordeling van het geschil
Partijen zijn het erover eens dat het beroep gegrond verklaard moet worden, dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd en dat de aanslag moet worden verminderd naar een belastbaar binnenlands inkomen van nihil, zulks gelet op recente arresten van de Hoge Raad.
Het Hof is niet gebleken dat dit eensluidend standpunt van partijen berust op een onjuiste rechtsopvatting en sluit zich daarom bij dit standpunt aan.
5. Schadevergoeding
5.1. Belanghebbende heeft in de bezwaarfase kosten voor rechtsbijstand gemaakt ten bedrage van € 3.637,50 en wenst dat deze kosten op grond van artikel 8:73 van Pro de Awb aan hem worden vergoed.
5.2. Indien de Inspecteur een besluit neemt en handhaaft dat naderhand wordt vernietigd, begaat de Inspecteur een onrechtmatige daad jegens de belastingplichtige. Zelfs indien de Inspecteur geen enkel verwijt treft, moet worden aangenomen dat deze onrechtmatige daad voor rekening van de Inspecteur komt, behoudens ingeval zich bijzondere omstandigheden voordoen. Naar het oordeel van het Hof is van dergelijke bijzondere omstandigheden in dit geval geen sprake.
Het Hof verwijst voorts naar het overwogene onder 7.3.
5.3. Naar het oordeel van het Hof is het inroepen van de rechtsbijstand in de bezwaarfase door belanghebbende in redelijkheid geschied. Het Hof acht mitsdien termen aanwezig voor een veroordeling van de Inspecteur tot vergoeding van de door belanghebbende geleden schade, bestaande in de kosten van de rechtsbijstand in de bezwaarfase.
5.4. Naar het oordeel van het Hof kunnen de kosten gemaakt op 8 mei 2000 (zie "Weergave hoofdlijnen overdracht van pensioenkapitaal inclusief bestudering van de literatuur n.a.v. aanslag" in de bijlage bij de pleitnota) ten bedrage van € 750,- niet als kosten van de bezwaarfase worden beschouwd nu de aanslag pas op 22 juni 2001 is opgelegd. De datum waarop deze werkzaamheden zijn verricht, ligt naar het oordeel van het Hof te ver verwijderd van de datum van het opleggen van de aanslag om van kosten van de bezwaarfase te kunnen spreken.
Het Hof kent derhalve een vergoeding van € 3.637,50 minus € 750,- is € 2.887,50 toe aan belanghebbende.
6. Griffierecht
Gelet op artikel 8:74, lid 1, van de Awb dient aan belanghebbende het door hem gestorte griffierecht te worden vergoed.
7. Proceskosten
7.1. Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
7.2. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat deze vergoeding forfaitair moet worden vastgesteld aan de hand van het bepaalde in artikel 2, lid 1, en artikel 3 van Pro het Besluit . Belanghebbende meent dat op de voet van artikel 2, lid 3, van het Besluit de Inspecteur moet worden veroordeeld tot vergoeding van de werkelijke proceskosten, aangezien de Staatssecretaris van Financiën van meet af aan een onverdedigbaar dan wel niet-pleitbaar standpunt heeft ingenomen in zijn Besluit van 26 mei 1998, nr. DB98/2028M.
7.3. Het Hof is van oordeel dat bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit aanwezig zijn, waardoor van de forfaitaire regeling, neergelegd in artikel 2, lid 1, van het Besluit, kan worden afgeweken. Hiertoe overweegt het Hof het volgende.
7.3.1. Artikel 11c, lid 1, aanhef, letter a, en slot, van de Wet LB is niet bedoeld voor het geval van een overdracht van een pensioenverplichting aan een niet-erkende verzekeraar. Zie Hoge Raad, 23 januari 2004, nrs. 37 978 en 38 098, VN 2004/9.5 en 9.6.
7.3.2. Ingevolge artikel 11c, lid 2, van de Wet LB wordt, ingeval van een overdracht van een pensioenverplichting aan een niet-erkende verzekeraar, de pensioenaanspraak geacht te 'worden' afgekocht.
7.3.3. Terzake van de afkoop van een in Nederland gefacilieerd opgebouwd pensioen, betaald aan een inwoner van Finland vóór het tijdstip van ingang van het pensioen, overwoog de Hoge Raad in zijn arrest van 13 mei 1987, nr. 24 315, BNB 1987/207, als volgt:
"4.2. Een zodanige uitkering strekt naar haar aard ertoe de betrokkene in staat te stellen om te voorzien in de verzorgingsbehoefte tot leniging waarvan de afgekochte pensioenaanspraken bestemd zijn geweest. Dit brengt mee dat het Hof, uitgaande van hetgeen hiervoor onder 4.1 is weergegeven, terecht heeft geoordeeld dat de onderhavige uitkering, ook al is zij gedaan voor de bij bedoelde verzekering voorziene ingangsdatum van de pensioenuitkeringen, moet worden aangemerkt als een andere beloning soortgelijk aan pensioen, in de zin van artikel 19 van Pro het onderhavige Verdrag. Middel I gaat uit van een andere rechtsopvatting en treft dus geen doel.".
7.3.4. In de Besluiten van 17 juni 1987, nr. 087-1354, en 2 november 1987, nr. 087-2683, heeft de Staatssecretaris van Financiën naar aanleiding van onder meer het in 7.3.3 bedoelde arrest meegedeeld dat een afkoopsom van een nog niet ingegaan pensioen slechts belastbaar is in de woonstaat. Hij gaf zijn inspecteurs opdracht verklaringen te geven dat de uitbetaling van de afkoopsom aan een inwoner van, onder andere, België, zonder inhouding van loonbelasting kon plaatsvinden. Die verklaringen worden hierna aangeduid als de zogenoemde '27, lid 7 verklaringen'.
7.3.5. De aan de in 7.3.4 bedoelde besluiten ten grondslag liggende rechtsopvatting is nog eens door de Staatssecretaris aanvaard in de MvT Tweede Kamer, vergaderjaar 1992-1993, 23 046, nr.3 (Brede Herwaardering II) en wel als volgt:
"In geval de gewezen werknemer in het buitenland woont en het heffingsrecht ingevolge verdragsbepalingen aan het woonland is toegewezen, zal de fiscale claim niet door Nederland kunnen worden geëffectueerd. Hoewel het technisch denkbaar is voor pensioenen een met het lijfrenteregime overeenkomende sanctiebepaling in de vorm van een conserverende aanslag op te nemen ingeval de belastingplichtige emigreert, hebben wij dit niet wenselijk geacht. Wij hebben er de voorkeur aan gegeven een oplossing voor deze problematiek te zoeken in een aanpassing van de Pensioen- en spaarfondsenwet.".
7.3.6. In Nederland is met ingang van 1 januari 1995 artikel 11c van de Wet LB in werking getreden. Afkoop van pensioenaanspraken, waaronder de fictieve afkoop als bedoeld in het tweede lid van artikel 11c van de Wet LB, werd een zogenoemde 'oneigenlijke handeling', waardoor sinds 1 januari 1995 naar nationaal recht de afkoopsommen fictief niet meer als vrijgestelde pensioenaanspraak maar als loon uit vroegere dienstbetrekking worden behandeld. Tot 1998 zijn door de inspecteurs als uitvloeisel van het beleid, zoals weergegeven in 7.3.4, nog wel zogenoemde '27, lid 7verklaringen' afgegeven in gevallen, waarin de oneigenlijke handeling leidde tot een uitkering aan een inwoner van een land waarmee Nederland een belastingverdrag had gesloten, op grond waarvan het heffingsrecht over pensioenen en soortgelijke beloningen exclusief was toegekend aan de woonstaat.
In het Besluit van 26 mei 1998, nr. DB98/2028, trok de Staatssecretaris het in 7.3.4 weergegeven beleid uit 1987 in feite in en gaf hij zijn inspecteurs opdracht voortaan bij handelingen als de onderhavige afkoop voor ingang van het pensioen de afgifte van die '27, lid 7 verklaringen' te weigeren.
7.3.7. Artikel 26 van Pro het Verdrag van Wenen inzake het verdragenrecht, gesloten te Wenen op 23 mei 1969 (Trb. 1977,169 en 1985,79) luidt als volgt:
"Elk in werking getreden verdrag verbindt de partijen en moet door hen te goeder trouw ten uitvoer worden gelegd.".
Naar het oordeel van het Hof heeft Nederland dat artikel, gezien de in 7.3.3 tot en met 7.3.6 vermelde voorgeschiedenis, willens en wetens overtreden.
7.4. Ingevolge artikel 3, lid 1, van het Besluit, worden samenhangende zaken voor de toepassing van artikel 2, lid 1, aanhef, letter a, van het Besluit beschouwd als één zaak. De wetgever is er hierbij van uitgegaan dat het voor een rechtshulpverlener inhoudelijk niet uitmaakt of hij een procedure over één zaak dan wel over meerdere gelijksoortige zaken voert.
7.5. In beginsel hangt de onderhavige zaak samen in de zin van artikel 3 van Pro het Besluit met de zaak van belanghebbende, bij het Hof bekend onder nummer 01/03371, aangaande de aanslag over het jaar 1998. In die zaak heeft belanghebbende verzocht om een vergoeding volgens de forfaitaire regeling van artikel 2, lid 1, aanhef, letter a, van het Besluit. Het Hof heeft in die zaak een vergoeding toegekend van 2,5 (punten) x € 322,- (waarde per punt) x 2 (gewicht van de zaak) is € 1.610,-. Uitgaande van de forfaitaire regeling van artikel 2, lid 1, aanhef, letter a, van het Besluit, en afgezien van artikel 2, lid 3, van het Besluit, zou aan belanghebbende in de onderhavige zaak, gelet op de kostenveroordeling in de zaak 01/03371, geen vergoeding kunnen worden toegekend.
7.6. Uit Hoge Raad, 1 maart 2000, nr. 34 580, BNB 2000/170, leidt het Hof af dat, indien bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit aanwezig zijn, ook van de regeling van artikel 3 van Pro het Besluit (samenhangende zaken), dat verwijst naar artikel 2, lid 1, aanhef, letter a, van het Besluit, kan worden afgeweken.
Gelet op de bijzondere omstandigheden van het geval, zoals vermeld in 7.3, zal het Hof de zaken 01/03371 en 01/03372, niet als samenhangende zaken beschouwen.
7.7. De werkzaamheden, vermeld in de door de gemachtigde van belanghebbende ter zitting van 11 februari 2004 overgelegde specificatie, hebben alle betrekking op de aanslag over het jaar 1999, derhalve op de onderhavige zaak. Een bedrag van € 9.075,- heeft betrekking op de beroepsfase.
De Inspecteur heeft de in de opstelling genoemde werkzaamheden, de daaraan bestede tijd en de aan belanghebbende gedeclareerde bedragen niet betwist. Het Hof heeft ook geen reden om aan de in de opstelling genoemde werkzaamheden, de daaraan bestede tijd, en de aan belanghebbende gedeclareerde bedragen te twijfelen.
7.8. Gelet op het vorenoverwogene stelt het Hof de proceskostenvergoeding vast op € 9.075,-.
8. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de bestreden uitspraak;
- vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar binnenlands inkomen van nihil;
- veroordeelt de Staat tot vergoeding van de schade die belanghebbende heeft geleden tot een bedrag van € 2.887,50;
- gelast dat aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 27,-;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 9.075,-; en
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de schade, het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J.W. van der Voort en J. Swinkels, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 12 mei 2004
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 12 mei 2004
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen
van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus
70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden
uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.