Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Tweede meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 11/00594
Uitspraak op het hoger beroep van
de heer X,
wonende te Y,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 15 juli 2011, nummer AWB 10/1590 in het geding tussen
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst Limburg,
hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 35.653. Deze aanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraak van de Rechtbank heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit hoger beroep heeft de griffier van het Hof van belanghebbende een griffierecht geheven van € 112. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De eerste zitting heeft plaatsgehad op 2 februari 2012 te 's-Hertogenbosch. Namens de Inspecteur zijn toen de heren
A en B verschenen. Belanghebbende is - zonder kennisgeving aan het Hof - niet verschenen.
De griffier heeft verklaard dat zij belanghebbende bij op
5 januari 2012, met nummer 3S RRRE 0304334, aangetekend naar het door belanghebbende zelf opgegeven adres verzonden uitnodiging, waarvan een afschrift tot de stukken behoort, heeft kennis gegeven van datum, plaats en tijdstip van de zitting. Tot de stukken van het geding behoort tevens een kopie van het op de onderhavige uitnodiging betrekking hebbende gedeelte van de lijst van aangetekende verzendbewijzen en een schermprint van de op dat verzendbewijs betrekking hebbende statusinformatie. Hieruit volgt dat de uitnodiging op 7 januari 2012 op het door belanghebbende opgegeven adres is afgeleverd.
1.5. Het Hof heeft na de behandeling ter zitting het onderzoek gesloten en een schriftelijke uitspraak op 16 maart 2012 aangekondigd.
1.6. Enige tijd na afloop van de behandeling ter zitting heeft belanghebbende zich alsnog bij de bode en de griffier gemeld.
1.7. Belanghebbende heeft aangegeven wegens onverwachte verkeersomstandigheden niet tijdig voor de behandeling ter zitting aanwezig te hebben kunnen zijn en heeft zich op overmacht beroepen. Belanghebbende heeft een verzoek tot heropening van het onderzoek ingediend.
1.8. Het Hof heeft dit verzoek gehonoreerd en heeft het onderzoek heropend. Partijen zijn daarvan bij brief gedateerd 21 februari 2012 op de hoogte gesteld.
1.9. Vervolgens zijn partijen uitgenodigd voor een tweede zitting op 12 april 2012 te 's-Hertogenbosch. Belanghebbende is daar verschenen, vergezeld van zijn echtgenote. Namens de Inspecteur zijn genoemde heren A en B verschenen.
1.10. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.11. Het Hof heeft aan het slot van deze zitting het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast als tussen partijen niet in geschil, dan wel door één van hen gesteld en door de andere niet, dan wel onvoldoende, weersproken.
2.1. Belanghebbende is gehuwd. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben in het onderhavige jaar rente betaald ter zake van, onder meer, de volgende hypothecaire geldleningen:
- nummer 0000.000.000, groot f. 138.000, afgesloten in 1998 en overgesloten in 1999.
- nummer 0000.111.111, groot f. 262.000, afgesloten in 2001.
De ter zake van deze leningen in het onderhavige jaar betaalde rente bedraagt € 9.788. Dit bedrag is voor de helft, zijnde € 4.894, aan belanghebbende toegerekend.
2.2. Belanghebbende heeft in 1994 een overeenkomst gesloten, aangeduid met de naam C, met polisnummer -------- (hierna: de overeenkomst). De op de overeenkomst van toepassing zijnde algemene voorwaarden behelzen onder meer het volgende:
"BEGRIPSOMSCHRIJVINGEN
Artikel 1
In deze voorwaarden wordt verstaan onder:
(...)
d. Componenten: de beleggingsfondsen dan wel de spaarprodukten waarin kan worden deelgenomen.
(...)
g. Deelnemer: degene die de overeenkomst met de maatschappij heeft gesloten of diens rechtsopvolger(s).
h. Einddatum: de datum waarop de overeenkomst eindigt indien de verzekerde alsdan in leven is.
i. Ingangsdatum: de datum waarop de overeenkomst ingaat.
j. Inleg: de premie die ingevolge de overeenkomst aan de maatschappij dient te worden voldaan.
k. Maatschappij: de verzekeringsmaatschappij D, waarmee de overeenkomst is gesloten en jegens welke de aanspraken gelden die nader in deze voorwaarden worden omschreven.
l. Opgebouwd vermogen: de totale per contractnummer gedane inleg vermeerderd met rente respectievelijk dividenden, waardegroei als gevolg van koersstijgingen van onderliggende componenten alsmede de bonus en verminderd met eventuele kosten alsmede koersdalingen van de betreffende componenten.
m. Overeenkomst: de overeenkomst van levensverzekering tussen de maatschappij en de deelnemer, op basis waarvan wordt deelgenomen in C, hierna te noemen C.
(...)
o. Verzekerde: degene op wiens leven de overeenkomst is gesloten.
(...)
BETALING VAN DE INLEG
(...)
4.1 De inleg is variabel. De minimuminleg bedraagt f 600,- per contractjaar. Met inachtneming van dit minimum dient elke inleg tenminste f 50,- te bedragen.
(...)
5.1 De inleg wordt na aftrek van kosten (...) toegevoegd aan het opgebouwd vermogen (...)
5.3 Alle door de betreffende component te vergoeden rente respectievelijk in contanten of in aandelen uit te keren dividenden en bonussen worden aan het opgebouwd vermogen toegevoegd onder aftrek van eventuele directe kosten. (...)
(...)
UITKERING EN BEWIJSSTUKKEN
(...)
10.1 Bij in leven zijn van de verzekerde op de einddatum staat de waarde van het opgebouwd vermogen, onder verrekening van nog verschuldigde doch niet betaalde kosten ter beschikking van de begunstigde.
Bij overlijden van de verzekerde gedurende de eerste helft van de looptijd plus één dag staat 90% van de waarde van het opgebouwd vermogen, onder verrekening van nog verschuldigde doch niet betaalde kosten ter beschikking van de begunstigde. Bij overlijden van de verzekerde na de helft van de looptijd plus één dag staat de waarde van het opgebouwd vermogen, onder verrekening van nog verschuldigde doch niet betaalde kosten, ter beschikking van de begunstigde. Als waarde van het opgebouwd vermogen geldt de waarde op het moment dat de bewijsstukken waarvan de maatschappij overlegging verlangt, door haar zijn ontvangen en in orde bevonden. (...)
(...)
AFKOOP
(...)
12.1 De deelnemer kan, zolang de verzekerde in leven is, overgaan tot afkoop als er een termijn van tenminste twee contractjaren is verstreken. Hierdoor vervallen alle rechten en wordt de waarde van het opgebouwd vermogen onder aftrek van kosten ter beschikking gesteld.(...)
(...)"
2.3. De overeenkomst had als begindatum 27 juli 1994 en als einddatum 26 juli 2024. Belanghebbende was de verzekerde in de zin van de overeenkomst. Op 22 november 2006 heeft belanghebbende een bedrag van € 21.149 ontvangen wegens de voortijdige beëindiging van de overeenkomst. De door belanghebbende tot dat moment uit hoofde van de overeenkomst betaalde inleg bedroeg € 15.997. De Inspecteur heeft het verschil, zijnde € 5.152, als belastbaar inkomen uit werk en woning in de onderhavige aanslag begrepen.
2.4. De echtgenote van belanghebbende heeft een overeenkomst van levensverzekering gesloten met F N.V. Deze overeenkomst vloeide voort uit de eis van hypotheeknemer G, inhoudende dat op het leven van belanghebbendes echtgenote een overlijdensrisicoverzekering diende te worden gesloten met een verzekerd kapitaal van ten minste f 93.000 en een looptijd gelijk aan de looptijd van de te verstrekken hypothecaire geldlening.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
1. Is de aan belanghebbende toegerekende rente zoals bedoeld in onderdeel 2.1 hiervóór aftrekbaar als aftrekbare kosten met betrekking tot een eigen woning, zoals bedoeld in artikel 3.120, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet IB 2001?
2. Behoort het verschil tussen de wegens de beëindiging van de overeenkomst ontvangen uitkering en betaalde premies tot het belastbaar inkomen uit werk en woning?
3. Zo ja, dient het door de Inspecteur in aanmerking genomen bedrag van € 5.152 te worden verminderd met de door belanghebbendes echtgenote betaalde premie in verband met de door haar gesloten levensverzekering zoals bedoeld onder 2.4 hiervóór?
Belanghebbende is van mening dat vraag 1 bevestigend, vraag 2 ontkennend en vraag 3 bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hun standpunten nader toegelicht en heeft belanghebbende zich op het nadere standpunt gesteld dat de brieven van zijn echtgenote en hemzelf aan de Belastingdienst van respectievelijk 2 november 2000 en 1 mei 2001, betreffende de relatie tussen de leningen en het doel van de leningen, niet (meer) in de procedure mogen worden betrokken.
3.3. Belanghebbende concludeert, naar het Hof verstaat, tot gegrondverklaring van het hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
Ten aanzien van vraag 1
4.1. De Rechtbank heeft het volgende overwogen ten aanzien van het recht op aftrek van rente in verband met de onder 2.1 hiervóór genoemde hypothecaire geldleningen:
"4.1. De bewijslast dat met betrekking tot rentekosten sprake is van aftrekbare kosten in de zin van artikel 3.120 van de Wet IB 2001 rust op belanghebbende. In het onderhavige geval betekent dit dat het aan belanghebbende is te bewijzen dat de (onderhavige; Hof) leningen (...) zijn aangegaan ter verwerving of verbetering of onderhoud van de woning. Belanghebbende heeft dit tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt. Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting acht de rechtbank aannemelijk dat de leningen zijn aangegaan ter financiering van de activiteiten betreffende het Wellness-distributieschap. Bovendien merkt de rechtbank op dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat er enig verband bestaat tussen de uitgaven gedaan in 2006 en het aangaan van de genoemde leningen. De inspecteur heeft daarom de aftrek van de rente terecht geweigerd.
4.2. Belanghebbendes beroep op het feit dat de aftrek van de hypotheekrente in het jaar 1999 wel is geaccepteerd, voor zover het (de lening met nummer 0000.000.000; Hof) betreft, wordt door de rechtbank verworpen. Voor dat jaar, onder de gelding van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, was betaalde rente immers aftrekbaar indien het hypotheekrente ter zake van de eigen woning betrof of indien het rente voor een persoonlijke lening betrof. Vanaf het jaar 2001, onder de Wet IB 2001, is de aftrek van betaalde rente voor zover die niet de eigen woning betreft komen te vervallen. Belanghebbende heeft tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat de hypotheekrente voor het jaar 1999 in aftrek is gelaten als voor de eigen woning betaalde hypotheekrente. Voor dat geval kan aan het feit dat die rente toen in aftrek is gelaten geen vertrouwen worden ontleend dat dit op grond van een bewust standpunt is gedaan. De aanslagregeling voor het jaar 1999 is daarom geen reden de aftrek in het onderhavige jaar toe te staan."
4.2. Het Hof acht deze beslissing van de Rechtbank juist en op goede gronden genomen. Anders dan belanghebbende in hoger beroep betoogt, is de Rechtbank niet uitgegaan van een onjuiste verdeling van het bewijsrisico. De Rechtbank heeft haar oordeel onder meer gebaseerd op de stukken van het geding. Het Hof acht aanleiding noch juridische grondslag aanwezig voor honorering van het verzoek van belanghebbende om de twee onder 3.2. genoemde brieven niet (langer) tot de stukken van het geding te rekenen. De verwijzing van belanghebbende naar de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 25 maart 2008, LJN: BD8631, kan belanghebbende evenmin baten. Zoals de Rechtbank, naar het oordeel van het Hof terecht, heeft overwogen, is in het onderhavige geval aannemelijk dat de onderwerpelijke leningen zijn aangewend ter financiering van activiteiten van het Wellness-distributieschap en derhalve niet ter financiering van de aanschaf, onderhoud of verbetering van belanghebbendes eigen woning. Gezien het voorgaande gaat de vergelijking met de door belanghebbende aangehaalde uitspraak niet op.
4.3. Uit hetgeen hiervóór is overwogen volgt dat het gelijk ten aanzien van het antwoord op vraag 1 aan de Inspecteur is.
Ten aanzien van vraag 2
4.4. De Rechtbank heeft ten aanzien van de overeenkomst geoordeeld dat sprake is van een levensverzekering in de zin van artikel 1, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet toezicht verzekeringsbedrijf 1993. Daartoe heeft de Rechtbank gewezen op hetgeen op het polis-certificaat is vermeld en de daarbij van toepassing verklaarde algemene voorwaarden, zoals ten dele weergegeven in onderdeel 2.2 hiervóór. De Rechtbank heeft voorts overwogen dat, aangezien bij de onderhavige overeenkomst op de einddatum een kapitaal beschikbaar is bij in leven zijn van de verzekerde, sprake is van een kapitaalsuitkering uit levensverzekering in de zin van artikel 25 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 zoals die gold op 31 december 2000.
4.5. Belanghebbende betoogt in hoger beroep dat de onderwerpelijke overeenkomst niet als levensverzekering kan worden aangemerkt, onder meer op de grond dat deze overeenkomst niet voorziet in uitkering van een vooraf overeengekomen bedrag zowel op de einddatum als bij overlijden. Belanghebbende stelt in dit verband - zakelijk weergegeven - dat de overeenkomst moet worden gekwalificeerd als een beleggingsrekening, aangezien de overeenkomst er niet in voorziet dat meer wordt uitgekeerd dan de dagwaarde van de beleggingsfondsen of spaarproducten waarin wordt deelgenomen op de einddatum, dan wel bij overlijden voordien.
De Inspecteur heeft daartegenover gesteld dat een levensverzekering een verzekering is die verband houdt met het leven of de dood van de mens of met de verzorging van de uitvaart van de mens en dat levensverzekeringen in diverse varianten bestaan, waaronder de vorm van een beleggingsverzekering.
4.6. Het Hof stelt voorop dat onder de voor het onderhavige geval relevante wetgeving het begrip 'levensverzekering' werd opgevat overeenkomstig dat begrip in de Wet toezicht verzekeringsbedrijf 1993. Dat begrip dient ruim te worden opgevat. Niet vereist is dat er voor de verzekeraar kans op nadeel bestaat. Als overeenkomst van levensverzekering kan echter niet worden aangemerkt de overeenkomst waarbij de uitkering of de premiebetaling uitsluitend wat betreft het tijdstip waarop de overeenkomst eindigt - maar overigens in geen enkel opzicht - afhankelijk is van het in leven of dood zijn van een of meer bepaalde personen (HR 30 juni 1999, nrs. 33 277 en 33 393, LJN: AA 2815 en AA1789, onder meer gepubliceerd in BNB 1999/435 en 436).
4.7. De onderwerpelijke overeenkomst is naar het oordeel van het Hof niet enkel wat betreft het tijdstip waarop de overeenkomst eindigt afhankelijk van het in leven of dood zijn van een of meer personen. Het overlijdenstijdstip bepaalt immers, gezien paragraaf 10.1 van de onder 2.2 hiervóór gedeeltelijk weergegeven algemene voorwaarden, mede de hoogte van de uitkering. Bij overlijden van de verzekerde gedurende de eerste helft van de looptijd plus één dag staat namelijk 90% van de waarde van het opgebouwd vermogen ter beschikking van de begunstigde. Bij overlijden van de verzekerde na de helft van de looptijd plus één dag staat de gehele waarde van het opgebouwd vermogen ter beschikking van de begunstigde. Derhalve voorziet de overeenkomst in onzekerheid over de financiële uitkomsten daarvan voor partijen, welke onzekerheid voortvloeit uit het (eventuele) overlijdenstijdstip van de verzekerde. Een dergelijke overeenkomst moet worden aangemerkt als een overeenkomst van levensverzekering in vorenbedoelde zin.
4.8. Het Hof is voorts van oordeel dat die overeenkomst voorziet in uitkering van een bepaald kapitaal bij in leven of overlijden zijn van de verzekerde, dan wel bij afkoop van de overeenkomst. Derhalve is sprake van een kapitaalsuitkering uit levensverzekering in de zin van artikel 25 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 zoals die gold op 31 december 2000. Zoals de Rechtbank terecht heeft geoordeeld, is hetgeen uit die verzekering wordt ontvangen belast voor zover het meer bedraagt dan hetgeen aan premie voor die verzekering is betaald indien niet ten minste gedurende 15 jaren premie is betaald. Aangezien aan laatstgenoemde voorwaarde in het onderhavige geval niet is voldaan, is het zojuist bedoelde verschil terecht tot het belastbaar inkomen uit werk en woning gerekend.
4.9. Anders dan belanghebbende heeft gesteld, is van dubbele belastingheffing in box I en box III geen sprake. Immers, ingevolge artikel AN, lid 1, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001, behoorden de rechten uit de onderhavige overeenkomst niet tot de bezittingen zoals bedoeld in artikel 5.3, lid 2, van de Wet IB 2001. Derhalve heeft er geen heffing in box III plaatsgevonden.
4.10. Het gelijk ten aanzien van vraag 2 is gezien het voorgaande aan de Inspecteur.
Ten aanzien van vraag 3
4.11. Ingevolge artikel AM van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 in verbinding met artikel 25, lid 6, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst geldend op 31 december 2000) worden onder premies ter zake van een levensverzekering waarbij een kapitaal is verzekerd mede begrepen:
a. indien het een kapitaalsuitkering uit levensverzekering bij in leven zijn betreft: premies voor bij dezelfde overeenkomst verzekerde uitkeringen bij overlijden of voor uitkeringen of vrijstelling van premiebetaling bij invaliditeit, voor zover die uitkeringen gezamenlijk niet meer bedragen dan driemaal het verzekerde kapitaal bij in leven zijn;b.indien het een kapitaalsuitkering uit levensverzekering ten gevolge van overlijden betreft: premies voor bij dezelfde overeenkomst verzekerde uitkeringen bij in leven zijn, voor uitkeringen of vrijstelling van premiebetaling bij invaliditeit, alsmede voor uitkeringen bij overlijden ten gevolge van ongeval, voor zover die uitkeringen gezamenlijk niet meer bedragen dan driemaal het verzekerde kapitaal uit levensverzekering bij overlijden.
4.12. Belanghebbende stelt dat hij de overeenkomst is aangegaan met de G H en niet met D. De Inspecteur heeft deze stelling bestreden. Het Hof is van oordeel dat uit de op de overeenkomst van toepassing zijnde algemene voorwaarden, zoals die (deels) onder 2.2. zijn geciteerd, volgt dat D de rechtspersoon is waarmee belanghebbende de overeenkomst heeft gesloten.
4.13 De echtgenote van belanghebbende heeft een overeenkomst van levensverzekering gesloten met F N.V., welke overeenkomst voortvloeide uit een eis van hypotheeknemer G. De ingevolge die overeenkomst betaalde premies zijn derhalve niet aan te merken als premies voor bij dezelfde overeenkomst, zijnde de overeenkomst tussen belanghebbende en D, verzekerde uitkeringen in vorenbedoelde zin. Evenmin bestaat tussen deze respectieve overeenkomsten een zodanig nauwe samenhang, dat de ratio van de wettelijke bepalingen zou vereisen de door belanghebbendes echtgenote betaalde premies niettemin aan te merken als premies voortvloeiend uit de overeenkomst tussen belanghebbende en D (vgl. Hoge Raad 28 oktober 2005, nr. 39.338, LJN AU5147; HR 1 februari 2008, nr. 43.532, LJN BB6362). Zij kunnen daarom niet in mindering worden gebracht op het bedrag van € 5.152.
4.13. Het gelijk ten aanzien van vraag 3 is derhalve eveneens aan de Inspecteur.
Slotsom
4.14. Gelet op het vorenoverwogene, dient het hoger beroep ongegrond te worden verklaard en de uitspraak van de Rechtbank te worden bevestigd.
Ten aanzien van het griffierecht
4.15. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.16. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep ongegrond, en
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 29 juni 2012 door P.C. van der Vegt, voorzitter, P.J.M. Bongaarts en W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.