Uitspraak
Nr. 43.532
1 februari 2008
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van de Minister van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 26 juli 2006, nr. 04/00328, betreffende een aan X te Z (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Het geding in feitelijke instantie
Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Het Hof heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Minister heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal C.W.M. van Ballegooijen heeft op 27 september 2007 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende heeft met ingangsdatum 30 juni 1989 twee overeenkomsten van verzekering gesloten met een levensverzekeringsmaatschappij (hierna: de verzekeringsmaatschappij).
3.1.2. In de eerste plaats heeft belanghebbende een kapitaalverzekering afgesloten tegen een premie van ƒ 72.855 per 30 juni 1989 en elf jaarlijks te betalen premies van ƒ 14.571 vanaf 30 juni 1990 tot de einddatum 30 juni 2001 of tot het eerder overlijden van belanghebbende. De kapitaalverzekering levert op de einddatum een kapitaal op van ƒ 300.925 (vermeerderd met een nader te bepalen winstdeling). Het betreft een "vaste termijn" verzekering waarbij ook bij vóóroverlijden van de verzekerde het kapitaal eerst op de einddatum tot uitkering komt.
3.1.3. Belanghebbende heeft voorts een direct ingaande lijfrente afgesloten tegen een koopsom van ƒ 177.145. De lijfrenteovereenkomst leidt tot een uitkering van ƒ 14.571 per jaar, voor het eerst uit te keren op 30 juni 1990 en uiterlijk tot de einddatum 30 juni 2016 of tot de rentevervaldag onmiddellijk voorafgaande aan het vóóroverlijden van de verzekerde.
3.1.4. De verzekeringsmaatschappij had voor de onder 3.1.2 en 3.1.3 genoemde overeenkomsten één offerte uitgebracht, gebaseerd op een totaal beschikbaar bedrag van ƒ 250.000. Belanghebbende is in beide verzekeringsovereenkomsten zowel verzekeringnemer, verzekerde als begunstigde.
3.1.5. De verzekeringsmaatschappij heeft aan belanghebbende in het jaar 2001 een bedrag van ƒ 374.292 uitgekeerd. Bij het opleggen van de aanslag heeft de Inspecteur het aangegeven inkomen uit werk en woning verhoogd met een bedrag van ƒ 189.525 (zijnde het saldo van de ontvangen uitkering ad ƒ 374.292 verminderd met het aan deze uitkering toe te rekenen gedeelte van de stortingen van in totaal ƒ 250.000), omdat naar zijn mening voor de belastingheffing geen sprake is van twee afzonderlijke verzekeringen (een kapitaalverzekering en een lijfrenteovereenkomst), maar van een combinatiepolis, zijnde een kapitaalverzekering tegen een koopsom.
3.2. Voor het Hof was in geschil of de Inspecteur voormelde correctie terecht heeft aangebracht. De Inspecteur heeft zich, in afwijking van zijn eerder ingenomen standpunt dat sprake is van een combinatiepolis, voor het Hof nader op het standpunt gesteld dat er sprake is van een spaarcontract, omdat de uitkering van de kapitaalverzekering bij vóóroverlijden van de verzekerde niet voortijdig tot uitkering komt, maar eerst op einddatum van de verzekering. Tussen partijen was voor het Hof niet in geschil dat, indien de Inspecteur in het gelijk zou worden gesteld, het belastbare inkomen uit werk en woning dient te worden verlaagd naar € 78.545, en, door middel van interne compensatie, het belastbare inkomen uit sparen en beleggen dient te worden verhoogd tot € 13.304.
3.3. Het Hof heeft geoordeeld dat de onder 3.1.2 en 3.1.3 vermelde verzekeringen in sterke mate overeenkomsten en een onderlinge samenhang vertonen, maar dat, nu de looptijd van de lijfrenteovereenkomst (van 1989 tot 2016) substantieel afwijkt van de looptijd van de kapitaalverzekering (van 1989 tot 2001) de onderlinge samenhang tussen beide verzekeringen onvoldoende is om te kunnen concluderen dat de beide verzekeringen voor de belastingheffing moeten worden aangemerkt als één overeenkomst waarvan de wederzijdse rechten en plichten zijn neergelegd in twee polissen. Bij dit oordeel heeft het Hof in aanmerking genomen dat de rechten en plichten zoals vastgelegd in de lijfrenteovereenkomst gedurende de eerste twaalf jaar weliswaar (deels) samenhangen met de rechten en plichten die voortvloeien uit de kapitaalverzekering, maar dat die rechten en plichten vervolgens in de resterende vijftien jaar - vanaf het moment dat de kapitaalverzekering is afgewikkeld - een geheel ander (verzorgings)karakter hebben. Hieraan doet naar het oordeel van het Hof niet af dat gedurende de eerste twaalf jaar de lijfrente-uitkering gelijk is aan het te betalen premiebedrag van de kapitaalverzekering. Het Hof heeft voorts bij zijn oordeel in aanmerking genomen dat een onderlinge verrekening tussen die uitkering en dat bedrag niet heeft plaatsgehad. Tegen de hiervoor vermelde oordelen richt zich het middel.
3.4. Het middel slaagt. Tussen de onder 3.1.2 en 3.1.3 vermelde polissen bestaat een samenhang, aldus dat zij tezamen zijn gebaseerd op een 'beschikbare koopsom' van ƒ 250.000, dat zij door dezelfde verzekeringsmaatschappij zijn afgegeven, dat zij een gelijke ingangsdatum hebben, dat belanghebbende in beide polissen verzekeringnemer, verzekerde, en - behoudens uiteraard de uitkering in geval van vóóroverlijden - begunstigde is, en dat de hoogte van de lijfrente-uitkeringen en de premies voor de kapitaalverzekering gedurende de jaren 1990 tot en met 2001 overeenkomen.
Gelet op de ratio van de hier aan de orde zijnde bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en de Wet IB 2001 moeten onder deze omstandigheden voor de toepassing van die bepalingen de beide door belanghebbende gesloten polissen gedurende de gezamenlijke looptijd tezamen in aanmerking worden genomen als ware sprake van één overeenkomst. Daaraan staat niet in de weg dat geen verrekening heeft plaatsgevonden van de opeisbare lijfrente-uitkeringen uit hoofde van de lijfrenteverzekering met de verschuldigde premies uit hoofde van de kapitaalverzekering (vgl. HR 28 oktober 2005, nr. 39338, BNB 2006/31), en, anders dan het Hof heeft geoordeeld, evenmin dat de lijfrenteverzekering na afwikkeling van de kapitaalverzekering nog vijftien jaren doorloopt.
Het voorgaande brengt, zoals het middel terecht betoogt, mee dat de onder 3.1.2 en 3.1.3 vermelde verzekeringen gedurende de looptijd van de kapitaalverzekering voor de heffing van de inkomstenbelasting moeten worden aangemerkt als een spaarcontract, bestaande uit de inleg van een bedrag ineens en een uitkering inclusief rente en winstdeling na verloop van twaalf jaar, en na die looptijd als een uitgestelde lijfrente tegen betaling van een koopsom.
3.5. Gelet op het hiervoor overwogene, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. Belanghebbende heeft voor het Hof een subsidiair standpunt ingenomen, dat moet worden verworpen op de grond vermeld in onderdeel 6.2 van de conclusie van de Advocaat-Generaal. De aanslag moet worden vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 78.545, en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 13.304.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten, alsmede de uitspraak van de Inspecteur, en
vermindert de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 78.545 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 13.304.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren C.J.J. van Maanen, C. Schaap, J.W.M. Tijnagel en A.H.T. Heisterkamp in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A. Boussak, en in het openbaar uitgesproken op 1 februari 2008.