Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van de stichting X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 3 september 1998 betreffende na te melden beschikking inzake teruggaaf van omzetbelasting.
1. Beschikking, bezwaar en geding voor het Hof
Belanghebbendes verzoek om teruggaaf van omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1995 tot en met 31 maart 1995 tot een bedrag van ƒ 1.092.699,-- is door de Inspecteur bij beschikking van 7 maart 1996 afgewezen, welke beschikking, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof, dat het beroep ongegrond heeft verklaard en de uitspraak van de Inspecteur heeft bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft bij vertoog-schrift het cassatieberoep bestreden.
3. Beoordeling van de middelen van cassatie
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende is een woningcorporatie die volgens haar statuten uitsluitend werkzaam is in het belang van de volkshuisvesting en de verbetering daarvan binnen de gemeente Z en is als zodanig ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst tot 31 maart 1995, 18.00 uur; hierna: de Wet). Zij beheert in totaal 1250 woningen.
3.1.2. Op 20 maart 1995 richtte de directeur van belanghebbende de Stichting B (hierna: B) op. Op dezelfde datum vestigde belanghebbende ten behoeve van B een, op 31 december 2003 eindigend, recht van vruchtgebruik op 102 in 1994 gerealiseerde woningen, verdeeld over zes flatgebouwen.
3.1.3. De canon bedraagt ƒ 808.220,-- per jaar inclusief omzetbelasting. Evengenoemde registergoederen worden (en mogen ook slechts worden) aangewend voor de verhuur van woonruimte overeenkomstig de normen van belanghebbende bij de verhuur van soortgelijke woonruimte. Belanghebbende heeft met gebruikmaking van de goedkeuring in de aanschrijving van 27 juni 1979, nr. 279-7000 (BTW-10; nader gewijzigd bij Besluit van 30 november 1994, nr. VB 94/3619 (gepubliceerd in Vakstudie Nieuws 1994, blz. 3873) ervoor gekozen de heffing van omzetbelasting ex artikel 3, lid 1, onderdeel h, van de Wet achterwege te laten.
3.1.4. Als gevolg van de vestiging van het recht van vruchtgebruik is B getreden in alle rechten en verplichtingen voortkomende uit de bestaande huurovereenkomsten ter zake van de desbetreffende woningen. Eveneens is overeengekomen: dat zonder voorafgaande toestemming van belanghebbende B het in vruchtgebruik verkregene niet mag wijzigen, het in vruchtgebruik verkregene niet mag vervreemden of bezwaren en geen gebouwen, werken of beplantingen mag aanbrengen of wegnemen; dat B aan belanghebbende last en volmacht geeft om de opstallen te beheren, het onderhoud uit te voeren, subsidies te innen, huren te innen en te administreren, huurovereenkomsten aan te gaan en te beëindigen en voorts ter zake van het beheer alle (rechts)handelingen namens B te verrichten die belanghebbende goeddunkt om te doen, een en ander voor rekening en risico van B. Belanghebbende en B hebben op 20 maart 1995 een onderhandse overeenkomst gesloten, waarin nadere regelingen ter zake van het beheer zijn getroffen. De vergoeding voor het beheer bedraagt
ƒ 258,-- per woning, geïndexeerd.
3.1.5. In april 1995 heeft belanghebbende een aangifte omzetbelasting over het eerste kwartaal 1995 ingediend waarin zij teruggaaf heeft verzocht van een bedrag van ƒ 1.092.699,--. Dit bedrag is het saldo van de omzetbelasting die is verschuldigd ter zake van de vestiging van het vruchtgebruik op de woningen, de terug te ontvangen omzetbelasting uit hoofde van de herziening van de voorbelasting die op de woningen heeft gedrukt, en een uit anderen hoofde verschuldigd bedrag van
ƒ 25.676,-- dat als zodanig niet in geschil is. Nader heeft belanghebbende de teruggaaf berekend op per saldo
ƒ 994.959,--. De Inspecteur heeft bij beschikking de teruggaaf geweigerd en heeft voor het bedrag van
ƒ 25.676,-- een naheffingsaanslag opgelegd, welke aanslag hij ambtshalve zal vernietigen, indien belanghebbende in het gelijk wordt gesteld.
3.2.1. Het Hof heeft bevestigend beantwoord de vraag of de vestiging van het recht van vruchtgebruik onderdeel uitmaakt van de overdracht van (een deel van) een onderneming als bedoeld in artikel 31 van Pro de Wet. Daartoe heeft het Hof overwogen dat sprake is van de overgang van een algemeenheid van goederen en diensten als is bedoeld in de artikelen 5, lid 8, en 6, lid 5, van de Zesde richtlijn.
Met betrekking tot de stelling van belanghebbende dat daarvan niettemin geen sprake is omdat B niet als een ondernemer als bedoeld in artikel 7, lid 1, van de Wet, maar uitsluitend op grond van lid 2, onderdeel b, van dit artikel als ondernemer moet worden aangemerkt, heeft het Hof overwogen:
-dat uit de tekst noch de geschiedenis van de totstandkoming van de artikelen 5, lid 8, en 6, lid 5, van de Zesde richtlijn kan worden afgeleid dat aan de toepassing van die bepalingen de specifieke voorwaarde dient te worden gesteld dat partijen niet uitsluitend als belastingplichtige zijn aan te merken vanwege de exploitatie van een zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen;
-dat dan ook moet worden aangenomen dat de wetgever niet bedoeld heeft een dergelijke voorwaarde te stellen aan de toepassing van artikel 31 van Pro de Wet;
-dat indien de hiervóór bedoelde voorwaarde al zou kunnen worden gesteld, dan gelet op de ratio van de onderhavige regeling die voorwaarde alleen kan worden gesteld aan de ondernemer die de onderneming overdraagt;
-dat daarvan uitgaande in dit geval aan die voorwaarde is voldaan, aangezien tussen partijen niet in geschil is dat belanghebbende ondernemer is in de zin van artikel 7, lid 1, van de Wet;
-dat gelet op het vorenoverwogene in het midden kan blijven of B een ondernemer is uitsluitend op de voet van artikel 7, lid 2, onderdeel b, van de Wet.
Het Hof heeft verder geoordeeld dat B het onderhavige deel van de onderneming van belanghebbende heeft voortgezet en dat daaraan op zichzelf niet in de weg staat dat B de feitelijke met de exploitatie van de woningen samenhangende werkzaamheden liet verrichten door een derde.
Aan het oordeel dat de vestiging van het recht van vruchtgebruik onderdeel uitmaakt van de overdracht van (een deel van) een onderneming als bedoeld in artikel 31 van Pro de Wet, heeft het Hof de gevolgtrekking verbonden dat alsdan te dier zake op grond van dat artikel geen omzetbelasting wordt geheven en dat B op grond van artikel 8 van Pro de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 voor de berekening van de verschuldigde omzetbelasting in de plaats wordt gesteld van belanghebbende, hetgeen onder meer inhoudt dat de eventuele verplichting tot herziening van de aftrek van voorbelasting ten aanzien van de onderhavige woningen overgaat op B en dat een dergelijke herziening door belanghebbende niet meer aan de orde komt.
3.2.2. Het Hof heeft voorts verworpen belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel, inhoudende dat de Inspecteur in twee vergelijkbare gevallen herziening van aftrek van voorbelasting op de voet van artikel 13a van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 zou hebben aanvaard. Tegenover de stelling van de Inspecteur dat de door belanghebbende bedoelde gevallen aan hem zijn voorgelegd vóór 21 december 1994, op welke datum de Staatssecretaris van Financiën aan de inspecteurs de opdracht gaf constructies als de onderhavige met alle mogelijke middelen te bestrijden (zie Vakstudie Nieuws 1995, blz. 75), en na welke datum hij zijn eigen beleid gewijzigd heeft, heeft belanghebbende, nu niet is gesteld of gebleken dat inhoudelijke contacten over deze zaak met de Inspecteur hebben plaatsgevonden, naar ‘s Hofs oordeel niet aannemelijk gemaakt dat de Inspecteur na 21 december 1994 met dat van belanghebbende vergelijkbare gevallen anders heeft behandeld dan dat van belanghebbende.
3.3.1. Tegen het oordeel dat sprake is van een (geheel of een) gedeelte van een algemeenheid van goederen richt zich middel 1, met de stelling dat slechts losse bedrijfsmiddelen zijn geleverd. Het middel treft geen doel, daar ‘s Hofs oordeel niet blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting en als verweven met waarderingen van feitelijke aard voor het overige in cassatie niet op zijn juistheid kan worden beoordeeld. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Aan dit oordeel staat niet in de weg dat de woningen eventueel ieder afzonderlijk kunnen worden geëxploiteerd.
3.3.2 Middel 1 vooronderstelt met juistheid dat de omstandigheid dat een afnemer aangemerkt wordt als een ondernemer uitsluitend op grond van artikel 7, lid 2, onderdeel b, van de Wet aan de toepassing van artikel 31 van Pro de Wet in de weg staat. Voorzover het middel ten betoge strekt dat B de door haar verkregen bedrijfsmiddelen exploiteert als ondernemer in de zin van vermelde wetsbepaling, welke omstandigheid in de weg staat aan toepassing van artikel 31 van Pro de Wet, kan het middel niet tot cassatie leiden, aangezien de activiteiten van B, ook al zijn de hiervóór in 3.1.4 genoemde administratieve, uitvoerende en technische werkzaamheden aan belanghebbende uitbesteed, normaal vermogensbeheer te boven gaan.
3.3.3. Middel 1 stelt tevens dat de onderneming niet door B zelf – ongewijzigd - is voortgezet. Het middel is niet gegrond, aangezien B, nadat zij de woningen heeft overgenomen, de hiervóór in 3.3.2 bedoelde werkzaamheden heeft uitbesteed aan belanghebbende, die deze werkzaamheden voor rekening en risico van B verricht.
3.3.4. Voorzover middel 1 stelt dat de enkele levering van een bedrijfsmiddel niet voldoende is voor toepassing van artikel 31 van Pro de Wet, kan het middel kan evenmin tot cassatie leiden, aangezien het miskent dat artikel 31 de Pro overdracht van een onderneming of een deel daarvan betreft en in het onderwerpelijke geval als gevolg van de vestiging van het recht van vruchtgebruik B mede is getreden in alle rechten en verplichtingen voortkomende uit de bestaande huurovereenkomsten ter zake van de desbetreffende woningen.
3.3.5. Voorzover middel 2 stelt dat de Inspecteur blijkens de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 18 juni 1998, nr. P97/01397, zijn beleid na 21 december 1994 niet heeft gewijzigd, faalt het, nu uit deze uitspraak blijkt dat de Inspecteur reeds op 11 oktober 1994 de aan hem voorgelegde constructie voor akkoord heeft getekend.
3.3.6. Voorzover middel 2 ten betoge strekt dat het op de weg van de Inspecteur had gelegen, gezien de eerdere accorderingen, om bij een beleidswijziging het kantoor van de gemachtigde daarvan een mededeling te sturen, kan het evenmin tot cassatie leiden, aangezien de brief van de Staatssecretaris van Financiën van 21 december 1994 voldoende duidelijk maakt hoe vanaf die datum het beleid zal zijn.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
5. Beslissing
De Hoge Raad verwerpt het beroep.
Dit arrest is op 29 september 1999 vastgesteld door de raadsheer De Moor als voorzitter en de raadsheren Van Vliet en Hammerstein, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van Hooff, en op die datum in het openbaar uitgesproken.