Uitspraak
5 november 1999
Eerste Kamer
Nr. 16.702 (C97/181HR)
Hoge Raad der Nederlanden
Arrest
in de zaak van:
de vennootschap naar Belgisch recht
N.V. OP- EN OVERSLAG [eiseres],
gevestigd te [woonplaats], België,
EISERES tot cassatie,
advocaat: mr T.H. Tanja-van den Broek,
t e g e n
DE ONTVANGER VAN DE BELASTINGDIENST/ ONDERNEMINGEN 's-HERTOGENBOSCH, (voorheen: De Ontvanger der Rijksbelastingen te 's-Hertogenbosch),
gevestigd te 's-Hertogenbosch,
VERWEERDER in cassatie,
advocaat: mr J.C. van Oven.
1. Het geding in feitelijke instanties
Verweerder in cassatie - verder te noemen: de Ontvanger - heeft bij exploit van 24 juli 1992 thans eiseres tot cassatie - verder te noemen: [eiseres] - gedagvaard voor de Rechtbank te 's-Hertogenbosch en gevorderd te verklaren voor recht:
a. dat [eiseres] hoofdelijk aansprakelijk is voor de loonheffing - minus het onder 4 van de dagvaarding genoemde bedrag der vrijwaring - die Artist aan de Ontvanger verschuldigd is in verband met het verrichten van werkzaamheden voor hem, [eiseres], primair op grond van inlening van personeel en subsidiair op grond van aanneming van werk, en
b. dat [eiseres] jegens de Ontvanger aansprakelijk is voor het in het lichaam van de dagvaarding onder de punten 4 en 6 genoemde bedrag van ¦ 13.710,--, of, in het geval dat in de procedure volgend op het bezwaarschrift ex art. 50 Invorderingswet Pro 1990 een andersluidend bedrag wordt vastgesteld, voor laatstbedoeld bedrag, en
c. dat [eiseres] met ingang van 31 mei 1992 de wettelijke rente verschuldigd is over ¦ 13.710,--, of over het hier-boven onder b. bedoeld "andersluidend bedrag".
[Eiseres] heeft een incidentele conclusie houdende de exceptie van onbevoegdheid tevens houdende conclusie van antwoord genomen. Voorts heeft [eiseres] in reconventie gevorderd:
(a) een verklaring voor recht dat de Ontvanger onrecht-matig jegens haar heeft gehandeld en deswege schadeplichtig is, en
(b) de Ontvanger te veroordelen aan [eiseres] tot schade-vergoeding als gevolg van het onrechtmatig optreden van de Ontvanger, nader te specificeren en voor het overige op te maken bij staat en te vermeerderen met de wettelijke rente vanaf 22 januari 1993.
De Rechtbank heeft bij vonnis van 25 juni 1993 in het incident het beroep op onbevoegdheid afgewezen en in de hoofdzaak de zaak naar de rol verwezen voor voort-procederen.
Bij vonnis van 9 september 1994 heeft de Rechtbank in conventie de vordering van de Ontvanger afgewezen en in reconventie de Ontvanger veroordeeld tot vergoeding aan [eiseres] van de door zijn onrechtmatige aansprakelijkstelling van [eiseres] veroorzaakte schade, op te maken bij staat, te vermeerderen met de wettelijke rente over het vast te stellen bedrag vanaf 22 januari 1993, en het meer of anders gevorderde afgewezen.
Tegen laatstvermeld, zowel in conventie als in recon-ventie gewezen, vonnis heeft de Ontvanger hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch. [eiseres] heeft voorwaardelijk incidenteel hoger beroep tegen het vonnis in het incident ingesteld.
Bij arrest van 8 april 1997 heeft het Hof op het principaal appel het vonnis van 9 september 1994 vernietigd en, opnieuw rechtdoende, in conventie het gevorderde toegewezen en in reconventie verstaan dat de voorwaarde waaronder de reconventionele vordering is ingesteld, niet is vervuld. Op het incidenteel appel heeft het Hof het vonnis van de Rechtbank van 25 juni 1993 bekrachtigd.
Het arrest van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Het geding in cassatie
Tegen het arrest van het Hof heeft [eiseres] beroep in cassatie ingesteld. De cassatiedagvaarding is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Ontvanger heeft geconcludeerd tot verwerping van het beroep.
De zaak is voor partijen toegelicht door hun advocaten.
De plaatsvervangend Procureur-Generaal Mok heeft een conclusie en, op verzoek van de Hoge Raad, een nadere conclusie genomen; hij concludeerde telkens dat de Hoge Raad zal beslissen dat de onderdelen 1, 2, 4 en 5 van het middel niet tot cassatie leiden en dat de Hoge Raad het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen een prejudiciële beslissing zal vragen over de in § 3.6.5.7 van de eerste conclusie omschreven vraag, onder aanhou-ding van elke verdere beslissing.
De advocaat van [eiseres] heeft bij brief van 17 september 1998 op de eerste en bij brieven van 22 juni en (met verlof van de Hoge Raad) 30 juli 1999 op de nadere conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1 In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. (i) [eiseres] is een vennootschap naar Belgisch recht. Zij is in België gevestigd en exploiteert daar een op- en overslagbedrijf.(ii) In de periode van het derde kwartaal van 1990 tot en met het tweede kwartaal van 1991 heeft [eiseres] voor werkzaamheden in België - het ging om laden en lossen van petrochemische producten - gebruik gemaakt van personeel van de Nederlandse onderneming N.D.H. Artist h.o.d.n. De Wereldreiziger (hierna: Artist). Artist is op 19 juli 1991 in staat van faillissement verklaard. Zij heeft de haar opgelegde aanslagen loonbelasting/premie volksver-zekeringen over voornoemde periode ten bedrage van in totaal ¦ 59.197,43 niet betaald.
(iii) De Ontvanger heeft [eiseres] met betrekking tot een ¦ 13.710,-- belopend gedeelte van dit bedrag - voor ¦ 45.487,-- werd haar vrijwaring verleend omdat zij dit bedrag rechtstreeks had betaald aan het Centraal Betaalkantoor - op 31 maart 1992 een kennisgeving houdende aansprakelijkstelling gezonden op grond van, kort gezegd, primair art. 34 lid 1 en Pro subsidiair art. 35 lid 1 Iw Pro 1990.
(iv) [eiseres] heeft deze aansprakelijkstelling betwist bij brief van 3 april 1992. Daarop heeft de Ontvanger bij brief van 15 mei 1992 aan [eiseres] verzocht om binnen veertien dagen bepaalde gegevens te verstrekken. [eiseres] heeft deze gegevens niet verstrekt doch bij brieven van 19 mei - door de Ontvanger op 25 mei 1992 ontvangen - en 4 juni 1992 uitsluitend gereageerd op de aansprakelijk-stelling. Bij brief van 16 juni 1992 heeft de Ontvanger de door [eiseres] in haar brief van 4 juni 1992 gestelde vragen beantwoord, en nogmaals gevraagd om toezending van de gevraagde gegevens binnen veertien dagen. Nadat [eiseres] op 24 juni 1992 had geschreven de reactie van de Ontvanger niet te begrijpen, heeft de Ontvanger op 2 juli 1992 aangekondigd tot dagvaarding te zullen overgaan.(v) [eiseres] heeft een bezwaarschrift als bedoeld in art. 50 Iw Pro 1990 ingediend.
3.2 De Rechtbank heeft in conventie de onder 1 vermelde vorderingen van de Ontvanger, welke ertoe strekken dat voor recht zal worden verklaard dat [eiseres] aansprakelijk is voor de loonheffing (loonbelasting alsmede premie volksverzekeringen) die Artist aan de Ontvanger verschuldigd is en met name voor het onder 3.1 (iii) genoemde bedrag van ¦ 13.710,--, afgewezen. Zij deelde de opvatting van [eiseres] dat de Nederlandse wetgever geen rechtsmacht heeft om aan een buitenlands rechtssubject ter zake van door dat rechtssubject in het buitenland gepleegde activiteiten een publiekrechtelijke aansprakelijkheid als de onderhavige op te leggen. De Rechtbank liet mitsdien de overige verweren van [eiseres], waaronder de stelling dat de dagvaarding niet binnen de vereiste termijn van twee maanden na ontvangst van de betwisting van de aansprakelijkstelling was uitgebracht, buiten behandeling. In reconventie veroordeelde de Rechtbank de Ontvanger tot vergoeding van de door zijn onrechtmatige aansprakelijkstelling van [eiseres] ver-oorzaakte, nader bij staat op te maken schade. In het door de Ontvanger ingestelde hoger beroep - het door [eiseres] ingestelde incidentele beroep speelt in cassatie geen rol meer - heeft het Hof het vonnis van de Rechtbank vernietigd, in conventie de door de Ontvanger gevorderde verklaringen voor recht alsnog toegewezen en in reconventie verstaan dat de voorwaarde waaronder de reconventionele vordering is ingesteld - afwijzing van de vordering in conventie - niet is vervuld. Daartoe heeft het Hof, kort weergegeven en voorzover in cassatie van belang, het volgende overwogen. Wat de ontvankelijkheid van de Ontvanger betreft: de Ontvanger heeft [eiseres] de gelegenheid geboden haar betwisting nader te motiveren. In een dergelijk geval begint de termijn van twee maanden waarbinnen de Ontvanger volgens de toenmalige tekst van artikel 49 van Pro de Leidraad Invordering 1990 dient over te gaan tot dagvaarding, te lopen vanaf de ontvangst van de nadere motivering. De Ontvanger heeft binnen die termijn, en derhalve tijdig, gedagvaard. Wat de toepasselijkheid van de art. 34 en Pro 35 Iw 1990 betreft: noch de tekst van deze artikelen, noch de wetsgeschiedenis meldt een uitzon-dering op de aansprakelijkheid van de inlener/aannemer in het geval het werk in het buitenland wordt verricht en/of in het geval de inlener/aannemer in het buitenland gevestigd is. De opvatting dat de strekking van de Invorderingswet 1990 zou zijn dat deze slechts in Nederland zou gelden, vindt geen steun in enige bepaling van die wet en evenmin elders (rov. 4.3).
3.3 De Hoge Raad zal eerst onderdeel 4 van het middel behandelen. Dit onderdeel richt zich met een aantal rechts- en motiveringsklachten tegen het oordeel van het Hof dat de Ontvanger tijdig tot dagvaarding van [eiseres] is overgegaan.
3.4 Subonderdeel 4.2 - 4.1 vormt slechts een in- leiding - bevat het betoog dat dit oordeel onjuist is omdat niet, zoals het Hof heeft aangenomen, de tot 1 juli 1992 geldende Leidraad Invordering 1990 van toepassing was, maar, in aanmerking genomen dat de dagvaarding op 24 juli 1992 is uitgebracht, de Leidraad Invordering 1990 zoals deze gold met ingang van 1 juli 1992. Sedert deze datum schrijft artikel 49 van Pro de Leidraad Invordering 1990 voor dat ingeval de Ontvanger de aansprakelijk gestelde in de gelegenheid stelt zijn betwisting (nader) te motiveren, hij de aansprakelijk gestelde moet verzoeken hem schriftelijk te bevestigen dat hij akkoord gaat met verlenging van de dagvaardingstermijn van twee maanden, welke termijn dan begint te lopen na ontvangst van de (nadere) motivering. Dat verzoek is achterwege gebleven, zodat de Ontvanger niet-ontvankelijk is, nu hij niet heeft gedagvaard binnen twee maanden na ontvangst van de brief van 3 april 1992 waarin [eiseres] de aan-sprakelijkstelling betwistte.
Het subonderdeel, dat terecht ervan uitgaat dat de twee-maanden-termijn van artikel 49 van Pro de Leidraad Invordering 1990 ook na de wijziging van dat artikel met ingang van 1 juli 1992 een fatale is, faalt. De daarin verdedigde opvatting zou immers tot gevolg hebben dat de termijnen die op 30 juni 1992 nog liepen als gevolg van het feit dat de Ontvanger de aansprakelijk gestelde de gelegenheid had geboden zijn betwisting (nader) te motiveren, op 1 juli 1992 zouden zijn verstreken in al die gevallen waarin de Ontvanger de aansprakelijk ge-stelde niet had verzocht schriftelijk te bevestigen dat hij met de verlenging van de twee-maanden-termijn akkoord ging. Voor een dergelijke uitleg, ingevolge welke de onderhavige wijziging van art. 49 van Pro de Leidraad Invordering 1990 terugwerkende kracht zou hebben, bestaat evenwel geen aanknopingspunt. Een redelijke uitleg van genoemd artikel leidt tot het oordeel dat die wijziging alleen ziet op de gevallen waarin de Ontvanger op of na 1 juli 1992 aan de aansprakelijk gestelde een nadere termijn heeft toegekend om zijn betwisting (nader) te motiveren.
1.5 De in de subonderdelen 4.3 en 4.4 naar voren ge-brachte klachten falen op de gronden onderscheidenlijk vermeld in de conclusie van de plaatsvervangend Procureur-Generaal van 4 september 1998 onder 3.3.8.2, 3.3.10.1 en 3.3.10.2.
3.6 Onderdeel 1 keert zich met een reeks klachten tegen het oordeel van het Hof dat art. 34 onderscheidenlijk Pro 35 Iw 1990 ook van toepassing is in het geval dat een in het buitenland gevestigde inlener of aannemer voor werkzaam-heden in het buitenland gebruik maakt van niet bij hem in dienst zijnde werknemers voor wie in Nederland loon-belasting verschuldigd is. Blijkens rov. 4.3 is het Hof tot dit oordeel gekomen, uitgaande van de opvatting dat, nu voor dat geval noch in de tekst van genoemde artikelen, noch in de wetsgeschiedenis een uitzondering te lezen valt, in beginsel moet worden aangenomen dat die artikelen ook dan van toepassing zijn. Deze opvatting is om de navolgende redenen onjuist.
Toepasselijkheid van de art. 34 en Pro 35 in het hiervoor omschreven geval zou erop neerkomen, dat aan een Nederlandse wet op het terrein van het belastingrecht een niet uitdrukkelijk in die wet voorziene extraterritoriale werking wordt toegekend. Dat zou in strijd zijn met de eisen van rechtszekerheid (vgl. HR 15 januari 1999, nr. 16.763, RvdW 1999, 11). Niet alleen omdat Nederlandse wetten op het terrein van het belastingrecht uitdrukkelijk plegen te bepalen of en in hoeverre sprake is van werking buiten Nederland, maar ook en vooral omdat die bepalingen dan ten behoeve van de fiscus en ten laste van inleners en aannemers waar ook ter wereld een ver reikende vorm van publiekrechtelijke aansprakelijkheid in het leven zouden roepen, waarop zij in redelijkheid niet bedacht kunnen zijn, zowel omdat - naar op grond van de nadere conclusie en het feit dat een buitenlandse pendant van deze vorm van extraterritoriale werking ten processe niet is genoemd, mag worden aangenomen - dergelijke regelingen elders niet voorkomen, als omdat dit rechtsgevolg ook intreedt in gevallen waarin niet sprake is van een onmiskenbaar malafide Nederlandse wederpartij. Een aansprakelijkheid bovendien die processueel zo is geregeld, dat de Nederlandse fiscus de buitenlandse aansprakelijk gestelde op grond van het - internationaal als exorbitant be-schouwde - forum actoris van het derde lid van art. 126 Rv Pro. voor de Nederlandse rechter kan dagen. Een en ander leidt tot de slotsom dat bij de uitleg van de art. 34 en Pro 35 niet, zoals het Hof heeft gedaan, tot uitgangspunt moet worden genomen dat tekst noch wetsgeschiedenis de hier aan de orde zijnde extra-territoriale werking uitsluiten, maar dat een dergelijke werking, hoewel niet uitdrukkelijk in de wet tot uitdrukking gebracht, zoal ooit, dan toch enkel mag worden aanvaard indien klemmende gronden daartoe nopen. Dergelijke gronden ontbreken. Veeleer is sprake van aanwijzingen voor het tegendeel. Een zodanige aanwijzing is in de eerste plaats gelegen in de op artikel 35 lid 5 gebaseerde Pro vrijwaringsregeling voor aannemers. Deze stelt immers eisen, zoals de vermelding van de naam van de (Nederlandse) bedrijfsvereniging waarbij de aannemer is aangesloten, waaraan een in het buitenland gevestigde niet in Nederland werkzame aannemer in de regel niet kan voldoen. Belangrijker is echter dat ook de wetsgeschiedenis niet erop wijst dat het de bedoeling van de wetgever is geweest dat de aansprakelijkheid van de art. 34 en Pro 35 ook zou gelden in een geval als het onderhavige. Met name kan een dergelijke bedoeling niet worden afgeleid uit het antwoord van de regering (zie de eerste conclusie van de plaatsvervangend Procureur-Generaal onder 3.1.2.3) op de bij de behandeling van het ontwerp van de Wet Ketenaansprakelijkheid gestelde vraag, of het juist was dat het ontwerp buitenlandse vennootschappen die in Nederland opereerden ongemoeid zou laten. Dit antwoord munt niet uit door duidelijkheid. Niettemin, het laat zich moeilijk anders verstaan dan dat de regering daarin slechts twee situaties onder ogen heeft gezien: (1) die van een Nederlandse aannemer die voor werkzaamheden in Nederland een buitenlandse onderaannemer inschakelt; (2) die van een - al dan niet “echte” - buitenlandse vennootschap die voor werkzaamheden in Nederland een Nederlandse onderaannemer inschakelt. Voor het eerste geval zag de regering geen moeilijkheden: de buitenlandse onderaannemer is dan op grond van de bestaande wettelijke bepalingen hier te lande belasting- en premieplichtig, en de Nederlandse aannemer op grond van het ontwerp in geval van niet nakoming voor de niet betaalde belastingen en premies aansprakelijk. Voor het tweede geval constateerde de regering “een lacune in de wet”. Zij meende dat deze lacune moest worden gedicht en heeft deze gedicht door wijziging van art. 32 onderdeel Pro a van de Wet op de loonbelasting 1964, welke bepaling overeenkomt met art. 37 lid 1 onder Pro c Iw 1990. Een en ander laat geen andere slotsom toe dan dat de regering: òf aan het zich hier voordoende geval van een buitenlandse vennootschap die voor werkzaamheden in het buitenland een Nederlandse aannemer inschakelt, niet heeft gedacht, òf voor dit geval aansprakelijkheid van de buitenlandse vennootschap niet heeft gewild, maar het mede gezien de formulering van de vraag, onnodig heeft geacht zulks met zovele woorden tot uitdrukking te brengen. Anders gezegd: het antwoord van de regering - dat geen aanleiding heeft gegeven tot verdere vragen van de zijde van de volksvertegenwoordiging - biedt geen steun aan de opvatting dat de wetgever heeft gewild dat de art. 34 en Pro 35 Iw 1990 extraterritoriale werking hebben, dan wel levert een aanwijzing op voor de opvatting dat de wetgever dat juist niet heeft gewild.
3.7 Een en ander leidt ertoe dat de art. 34 en Pro 35 Iw 1990 zo moeten worden uitgelegd, dat die artikelen niet van toepassing zijn op een in het buitenland wonende of gevestigde inlener of aannemer die voor werkzaamheden in het buitenland gebruik maakt van werknemers voor wie in Nederland loonbelasting verschuldigd is. Onderdeel 1 bevat mede hierop gerichte klachten. Deze klachten treffen dus in zoverre doel. De overblijvende klachten behoeven geen be-handeling. Het bestreden arrest kan niet in stand blijven. Het door de Rechtbank in conventie gewezen vonnis dient te worden bekrachtigd. Verwijzing moet volgen, opdat alsnog wordt beslist op het hoger beroep in reconventie.4. Beslissing
De Hoge Raad: vernietigt het arrest van het Gerechtshof te
's-Hertogenbosch van 8 april 1997; bekrachtigt het in conventie gewezen vonnis van de Rechtbank te 's-Hertogenbosch van 9 september 1994; verwijst het geding in reconventie ter verdere be-handeling en beslissing naar het Gerechtshof te Arnhem; veroordeelt de Ontvanger in de kosten van het ge-ding in hoger beroep in conventie, tot op deze uitspraak aan de zijde van [eiseres] begroot op ¦ 4.760,--, en in de kosten van het geding in cassatie, tot op deze uitspraak aan de zijde van [eiseres] begroot op ¦ 728,94 aan verschotten en ¦ 3.500,-- voor salaris.
Dit arrest is gewezen door de president Martens als voorzitter en de raadsheren Neleman, Herrmann, Van der Putt-Lauwers en Fleers, en in het openbaar uitgesproken door de raadsheer Heemskerk op 5 november 1999.