Uitspraak
13 april 2012
nr. 11/01333
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 8 februari 2011, nr. 10/00201, betreffende een aan X te Z (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende is voor het jaar 2000 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd.
De Rechtbank te Arnhem (nr. AWB 08/5653) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verder verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens (voorwaardelijk) incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft het incidentele beroep beantwoord.
In het incidentele beroep heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend en de Staatssecretaris een conclusie van dupliek.
De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 2 november 2011 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie van de Staatssecretaris en tot ongegrondverklaring van het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Uitgangspunten in cassatie
Belanghebbende heeft op 26 februari 1996 een door hem gepachte en bewoonde boerderij met ondergrond, bijgebouwen, erf en cultuurgrond in eigendom verkregen. Belanghebbende heeft daardoor een zogenoemd pachtersvoordeel behaald, welk voordeel door een taxateur van de Belastingdienst is berekend op in totaal ƒ 335.310, van welk bedrag een deel ter grootte van ƒ 5856 betrekking heeft op het woonerf. De waarde in verpachte staat van het woonerf is daarbij getaxeerd op ƒ 23.424 en de waarde in vrij te aanvaarden staat op ƒ 29.280.
Belanghebbende heeft de destijds door hem gedreven landbouwonderneming gestaakt in 2000. Bij deze staking heeft hij de ondergrond van de door hem bewoonde woning en het daarbij behorende woonerf (hierna: de woonkavel) overgebracht van zijn ondernemingsvermogen naar zijn privévermogen. De waarde in het economische verkeer die de woonkavel toen had, is door een taxateur van de Belastingdienst getaxeerd op ƒ 262.500. Rekening houdende met een waardedruk wegens blijvende duurzame zelfbewoning heeft belanghebbende in zijn aangifte de waarde waarvoor de woonkavel aan het ondernemingsvermogen is onttrokken, gesteld op (65% van ƒ 262.500 =) ƒ 170.625. Op de boekwinst ter grootte van (ƒ 170.625 - ƒ 23.424 =) ƒ 147.201 heeft hij de landbouwvrijstelling van toepassing geacht. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de Inspecteur in afwijking van de aangifte het pachtersvoordeel ten bedrage van ƒ 5856 tot de belaste winst gerekend.
4. Beoordeling van het in het principale beroep voorgestelde middel
4.1. Het Hof heeft geoordeeld dat de winst die is behaald met de onttrekking van de woonkavel aan het ondernemingsvermogen, moet worden verdeeld over vrijgestelde bestanddelen (de waardestijging ter grootte van ƒ 233.220) en belaste bestanddelen (het pachtersvoordeel ter grootte van ƒ 5856 en de aftrek wegens waardedruk ter grootte van ƒ 91.875 negatief). Omdat de winst niet hoger is dan de vrijgestelde waardestijging, is, aldus het Hof, de landbouwvrijstelling van toepassing op de gehele boekwinst.
4.2. Het middel komt tegen dit oordeel op met het betoog dat onder de landbouwvrijstelling, zoals deze op grond van door de Belastingdienst gevoerd beleid mede van toepassing werd geacht op grond die werd gebezigd voor het daarop hebben van een agrarische bedrijfswoning, slechts valt de waardestijging ten opzichte van de waarde in het economische verkeer die de woonkavel ten tijde van de verkrijging door belanghebbende had (ƒ 29.280).
4.3. De landbouwvrijstelling die is opgenomen in artikel 8, lid 1, letter b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst tot 27 juni 2000; hierna: de Wet), ziet op voordelen uit landbouwbedrijf ter zake van de waardeverandering van gronden. Het door belanghebbende bij de verwerving van de woonkavel genoten pachtersvoordeel spruit niet voort uit een zodanige waardeverandering en is belast wanneer dat voordeel wordt gerealiseerd. Bij de overbrenging van de woonkavel naar het privévermogen heeft belanghebbende het pachtersvoordeel gerealiseerd. Die overbrenging is immers geschied in pachtvrije staat. Hieraan doet niet af dat belanghebbende heeft besloten in de desbetreffende woning te blijven wonen en uit dien hoofde een waardedruk ten opzichte van de waarde in vrij te aanvaarden staat in aanmerking heeft genomen.
De vrijstelling voor de waardeverandering van grond, als bedoeld in artikel 8, lid 1, letter b, van de Wet, kan slechts toepassing vinden op de waardeverandering voor zover deze door de belastingplichtige wordt gerealiseerd en in de boekwinst is begrepen; voor het meerdere is geen sprake van een voordeel. Aangezien de woonkavel aan het ondernemingsvermogen is onttrokken voor een waarde van ƒ 170.625, is in de boekwinst die belanghebbende met betrekking tot de woonkavel heeft behaald een waardeverandering begrepen van (ƒ 170.625 - ƒ 29.280 =) ƒ 141.345. Het Hof heeft, door de vrijstelling ook van toepassing te laten zijn op een niet door belanghebbende gerealiseerd gedeelte van de waardeverandering, een en ander miskend. Het middel slaagt derhalve.
5. Beoordeling van de in het incidentele beroep aangevoerde klacht
Voor het geval dat zou gelden dat het pachtersvoordeel niet opgaat in de op grond van de landbouwvrijstelling vrijgestelde winst, heeft belanghebbende voor het Hof gesteld dat de voor de toepassing van de landbouwvrijstelling van belang zijnde beginwaarde van de woonkavel moet worden bepaald door de waarde in het economische verkeer in vrij te aanvaarden staat te verminderen met een bedrag aan waardedruk wegens min of meer duurzame zelfbewoning van de boerderij op het moment van verkrijging van de woonkavel. Deze stelling faalt omdat ook voor evenbedoelde waardedruk geldt dat deze geen element is van de waardeverandering van de grond waarop artikel 8, lid 1, letter b, van de Wet het oog heeft. Uit het arrest van de Hoge Raad van 8 februari 2002, nr. 37196, LJN AD9106, BNB 2002/151 volgt niet iets anders. Daarbij verdient opmerking dat de landbouwvrijstelling geen hoger bedrag kan vertegenwoordigen dan het bedrag van de winst dat zonder deze vrijstelling zou zijn belast. Indien de gerealiseerde winst wordt gedrukt door de factor zelfbewoning, zal daardoor het bedrag van de onder de vrijstelling vallende winst dienovereenkomstig lager uitvallen.
6. Slotsom
Gelet op het hiervoor in 4.3 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. Op grond van het hiervoor in 4 en 5 overwogene dient de uitspraak van de Rechtbank te worden bevestigd.
7. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
8. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het principale beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën gegrond en het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, en
bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, P. Lourens, A.R. Leemreis en P.M.F. van Loon, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 13 april 2012.