Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer20/01464
Datum8 juli 2022
ARREST
in de zaak van
STICHTING [X] (voorheen: [...]) te [Z] (hierna: belanghebbende)
tegen
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem - Leeuwarden van 24 maart 2020, nr. 19/00062 [1] , op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nr. AWB 17/2178) betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 2015 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting.
1.Geding in cassatie
Belanghebbende, vertegenwoordigd door G.J. de Jong, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P], heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 13 november 2020 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie. [2] De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P], heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 13 november 2020 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie. [2] De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
2.Uitgangspunten in cassatie
2.1.1 Belanghebbende is een woningcorporatie. Zij is belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting en voor de verhuurderheffing.
2.1.2 Belanghebbende heeft een kantoorpand verbouwd tot vijftig sociale huurwoningen. Ter zake daarvan is aan haar in 2015 een definitieve investeringsverklaring als bedoeld in artikel 1.2, lid 2, letter e, van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II (tekst 2015; hierna: de Wet) afgegeven. Zo’n verklaring geeft de belastingplichtige voor de verhuurderheffing volgens artikel 1.2, lid 2, letter a, van de Wet recht op een vermindering van die heffing (hierna: heffingsvermindering). Deze heffingsvermindering beloopt volgens artikel 1.10, lid 1, van de Wet het volledige bedrag dat in de definitieve investeringsverklaring is vermeld. In de hiervoor bedoelde, aan belanghebbende verstrekte definitieve investeringsverklaring is ter zake van de verbouw van het kantoorpand tot huurwoningen een bedrag van € 10.000 per gebouwde huurwoning, ofwel in totaal € 500.000, vermeld.
2.1.3 Belanghebbende heeft over het jaar 2015 een nettobedrag van € 639.658 aan verhuurderheffing op aangifte voldaan. Dit bedrag is het saldo van de door haar verschuldigde verhuurderheffing van € 1.139.658 en het hiervoor in 2.1.2 bedoelde bedrag van € 500.000.
2.1.4 Aan belanghebbende is voor het jaar 2015 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 3.205.133. Bij de bepaling van de belastbare winst heeft de Inspecteur – terecht – tot uitgangspunt genomen dat de verhuurderheffing als ondernemerslast aftrekbaar is. Hij is ervan uitgegaan dat de verhuurderheffing over 2015 slechts tot het nettobedrag van € 639.658 in aftrek kan worden gebracht op de winst van belanghebbende.
2.2.1 Voor het Hof was in geschil of het hiervoor in 2.1.2 bedoelde bedrag van € 500.000 als investeringssubsidie (objectsubsidie) is aan te merken, waardoor belanghebbende bij het bepalen van de belastbare winst voor het jaar 2015 rekening mag houden met een aftrekbaar bedrag aan verhuurderheffing dat gelijk is aan het brutobedrag van € 1.139.658. Indien die vraag bevestigend zou worden beantwoord, was niet in geschil dat belanghebbende verplicht is om het bedrag van € 500.000 in mindering te brengen op de aanschaffings- of voortbrengingskosten van de door haar gerealiseerde huurwoningen.
2.2.2 Het Hof heeft geoordeeld dat geen goede grond bestaat om voor de winstbepaling de heffingsvermindering als investeringssubsidie te behandelen. De tegemoetkoming is in artikel 1.10 van de Wet geformaliseerd als een heffingsvermindering van de verhuurderheffing. De in dit artikel neergelegde voorwaarden, waaronder de termijn waarna het recht op heffingsvermindering vervalt, hangen niet zozeer samen met de investering zelf, maar stellen de vermindering afhankelijk van de hoogte van de verschuldigde verhuurderheffing. De heffingsvermindering is zowel formeel als materieel verbonden met de verhuurderheffing. De heffingsvermindering is dus door de wijze waarop zij wetstechnisch is vormgegeven en naar de bedoeling van de wetgever onlosmakelijk verbonden met de verhuurderheffing. Tot het bedrag van de heffingsvermindering drukt de verhuurderheffing niet als last op belanghebbende, zodat de door haar voorgestane verwerking ervan in strijd zou komen met goed koopmansgebruik, aldus nog steeds het Hof.
3.Beoordeling van het middel
3.1
Het middel richt zich tegen de hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordelen van het Hof met het betoog dat de heffingsvermindering is aan te merken als een investeringssubsidie die in mindering mag of moet worden gebracht op de kostprijs van de investeringen ter zake waarvan zij is verleend. Het middel voert onder meer aan dat de heffingsvermindering rechtstreeks is gekoppeld aan, en dient als compensatie voor, de door belanghebbende gedane investeringen in bedrijfsmiddelen (de gerealiseerde huurwoningen).
3.2
Bij de beoordeling van het middel wordt vooropgesteld dat een tegemoetkoming die naar haar aard en strekking een objectsubsidie is, moet worden afgeboekt op de boekwaarde van het desbetreffende object. [3]
3.3.1
Aan de belastingplichtige voor de verhuurderheffing komt op de voet van artikel 1.14, leden 1 en 2, van de Wet, in samenhang gelezen met artikel 1.2, lid 1, letters a en b, van de Wet een heffingsvermindering toe voor het uitvoeren van bepaalde activiteiten die aan hem zijn opgedragen als diensten van algemeen economisch belang. Tot deze activiteiten behoort volgens artikel 1.14, lid 1, van de Wet de in artikel 1.2, lid 2, letter b, onder 3º, van de Wet vermelde verbouw van niet voor bewoning bestemde ruimten tot huurwoningen.
3.3.2
De belastingplichtige verkrijgt met betrekking tot een gerealiseerde investering een definitieve investeringsverklaring, en als gevolg daarvan een aanspraak op heffingsvermindering, onder de in artikel 1.13, lid 2, van de Wet gestelde voorwaarden. Deze voorwaarden houden onder meer verband met de aanmelding van een voorgenomen of gerealiseerde investering (hier: de verbouw van niet voor bewoning bestemde ruimten tot huurwoningen) en met de voor zo’n aanmelding te verstrekken gegevens en bescheiden. [4] Ook dient de gerealiseerde investering te voldoen aan het daarover bij of krachtens de Wet bepaalde. [5] De heffingsvermindering voor de verbouw van niet voor bewoning bestemde ruimten tot huurwoningen bedraagt € 10.000 per gerealiseerde huurwoning. [6] Voor de toepassing van de heffingsvermindering worden gerealiseerde huurwoningen slechts in aanmerking genomen als de door de belastingplichtige betaalde investeringskosten ten minste € 25.000 per huurwoning bedragen. [7]
3.3.3
Zoals volgt uit hetgeen hiervoor in 3.3.2 is overwogen, houden de wettelijke voorwaarden waaronder de belastingplichtige een aanspraak op heffingsvermindering verkrijgt en de wijze waarop het bedrag ervan wordt berekend uitsluitend verband met de investering zelf, de verbouw van niet voor bewoning bestemde ruimten tot huurwoningen. Dit brengt mee dat de heffingsvermindering naar haar aard een objectsubsidie is. Hieraan doet niet af dat op grond van artikel 1.10 van de Wet de vermindering van de verhuurderheffing door toepassing van de heffingsvermindering alleen te gelde kan worden gemaakt tot het bedrag van de voor het desbetreffende jaar verschuldigde verhuurderheffing, met voortwenteling van enig ‘overschot’ aan heffingsvermindering naar (een van) de drie daaropvolgende jaren.
3.3.4
In de totstandkomingsgeschiedenis van artikel 1.10 van de Wet is opgemerkt dat de heffingsvermindering is ingevoerd ter stimulering van investeringen in het kader van een drietal maatschappelijk urgente opgaven, dat onder meer de investeringscategorie “verbouw van niet voor bewoning bestemde ruimten tot huurwoningen” tot die opgaven behoort en dat in dit verband de heffingsvermindering tot doel heeft een financiële ondersteuning te bieden voor de transformatie van leegstaande kantoorruimte in woonruimte. [8] Voorts blijkt uit de totstandkomingsgeschiedenis van artikel 1.10 van de Wet dat de heffingsvermindering niet in een aparte financiële regeling is opgenomen omdat het gaat om een investeringsfaciliteit voor heffingsplichtige verhuurders die investeringen in kwetsbare gebieden op zich nemen, en een investeringsfaciliteit in de vorm van een heffingsvermindering het snelst realiseerbaar en relatief simpel uitvoerbaar bleek. [9] De heffingsvermindering strekt dus ertoe om de voortbrengingskosten van de desbetreffende huurwoningen te verlagen en is enkel in de Wet ondergebracht met het oog op een efficiënte uitvoerbaarheid ervan. Hieruit volgt dat de heffingsvermindering ook naar haar strekking een objectsubsidie is.
3.3.5
Gelet op hetgeen hiervoor in 3.3.3 en 3.3.4 is overwogen, is de heffingsvermindering naar haar aard en strekking een objectsubsidie.
3.4
Dit betekent voor de heffing van vennootschapsbelasting dat bij de winstberekening het brutobedrag van de verhuurderheffing aftrekbaar is. Het bedrag van de heffingsvermindering moet worden afgeboekt op de boekwaarde (in dit geval: de voortbrengingskosten) van het desbetreffende object (in dit geval: de gerealiseerde huurwoningen). De hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordelen van het Hof geven daarom blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het middel slaagt.
3.5
Gelet op hetgeen hiervoor in 3.4 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. Het belastbare bedrag voor de vennootschapsbelasting moet worden verminderd tot € 2.705.133.
4.Proceskosten
De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof en van het geding voor de Rechtbank.
5.Beslissing
De Hoge Raad:
- verklaart het beroep in cassatie gegrond,
- vernietigt de uitspraak van het Hof, de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak van de Inspecteur,
- vermindert de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van € 2.705.133,
- draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 532,
- draagt de Inspecteur op aan belanghebbende te vergoeden het bij het Hof betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor het Hof van € 519 en het bij de Rechtbank betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor de Rechtbank van € 333,
- veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 4.554 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van belanghebbende voor het geding voor het Hof, vastgesteld op € 2.277 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en in de kosten van belanghebbende voor het geding voor de Rechtbank, vastgesteld op € 2.277 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren M.W.C. Feteris, M.A. Fierstra, E.F. Faase en J.A.R. van Eijsden, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 8 juli 2022.