Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Team belastingrecht
Zittingsplaats Arnhem
registratienummer: AWB 12/3315
uitspraak van de meervoudige belastingkamer ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 16 mei 2013
van
inzake
[X] BV, gevestigd te [Z], eiseres,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/Rivierenland, kantoor Arnhem, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2006 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000].V.67.0112) vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 622.751, alsmede bij beschikking een verzuimboete van € 68. Tevens is bij beschikking € 36.698 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 8 juni 2012 de navorderingsaanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 5 juli 2012, ontvangen door de rechtbank op 9 juli 2012, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 maart 2013 te Arnhem.
Namens eiseres zijn verschenen, drs. [A] en de gemachtigde van eiseres, mr. [gemachtigde]. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en [J].
Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
2. Feiten
2.1 Eiseres is opgericht op [2000] als [B] BV (hierna ook: [B]). [C], geboren op [1943], en zijn echtgenote, [D], geboren op [1942] (hierna ook: de heer en mevrouw [C & D]) zijn de directeuren van [B].
2.2 Op 16 november 2005 verkoopt [B] de onroerende zaak gelegen aan de [A-straat 1] te [Q]. Voor de behaalde boekwinst ad € 327.574 is een herinvesteringsreserve (hierna: HIR) gevormd.
2.3 Op 27 februari 2006 verkoopt [B] de onroerende zaak gelegen aan de [A-straat 2] te [Q]. De boekwinst bedraagt € 347.470.
2.4 Op 1 juli 2006 verkoopt [B] de aandelen in haar deelnemingen [E] BV en [F] BV. Vanaf dat moment oefent [B] geen activiteiten meer uit.
2.5 In juli 2006 zijn de onderhandelingen gestart tussen [A] en de heer en mevrouw [C & D] over de verkoop van het kantoorpand [A-straat 3] te [Z] (hierna: het kantoorpand) door [I] BV aan [B]. Ook is toen gesproken over de verkoop van de aandelen in [B] aan [I] BV.
2.6 [A] is via [G] BV (hierna: de houdstermaatschappij) directeur en enig aandeelhouder van [I] BV. Tevens is hij via de houdstermaatschappij directeur en enig aandeelhouder van [H] BV (hierna: [H] BV). In laatstgenoemde BV wordt een belastingadviespraktijk uitgeoefend welke is gevestigd in het kantoorpand.
2.7 Op 10 oktober 2006 wordt de koopovereenkomst gesloten tussen [I] BV en [B], waarbij [I] BV het kantoorpand verkoopt aan [B] voor een bedrag van € 950.000.
2.8 Bij akte van 17 oktober 2006 worden de aandelen in [B] geleverd aan [I] voor een bedrag van € 1.000.210. In de akte van levering is vermeld dat verkoper en koper een koopovereenkomst hebben gesloten inzake deze aandelen, welke overeenkomst niet schriftelijk is vastgelegd. In deze akte is tevens vermeld dat [I] BV wordt aangewezen als directeur van [B].
2.9 Vervolgens wordt, eveneens op 17 oktober 2006, de akte gepasseerd waarbij het kantoorpand door [I] wordt geleverd aan [B] voor een bedrag van € 950.000.
2.10 De naam van [B] wordt per dezelfde datum gewijzigd in de naam van eiseres ([X] BV).
2.11 Het kantoorpand is zowel voor als na de levering in gebruik bij [H] BV.
2.12 Eiseres heeft, na daartoe te zijn uitgenodigd en aangemaand, geen aangifte Vpb 2006 ingediend. Met dagtekening 31 januari 2009 heeft verweerder een aanslag Vpb 2006 opgelegd naar het geschat belastbaar bedrag van
€ 10.000.
2.13 Namens eiseres is op 5 juni 2009 bezwaar gemaakt tegen deze aanslag, welk bezwaar door verweerder is aangemerkt als verzoekschrift. Als motivering van dit bezwaar wordt namens eiseres op 14 juli 2009 een aangifte Vpb 2006 ingediend. De vraag ‘Neemt u in deze een aangifte een standpunt in waarover u een expliciete uitspraak van de Belastingdienst verlangt?’ is met nee beantwoord. De vraag ‘verdeling aandelenkapitaal gewijzigd’ is niet ingevuld en in ‘Specificatie 3 Aandeelhouders’ is vermeld dat [I] BV zowel begin als eind 2006 aandeelhouder is van eiseres. Tevens worden de in 2005 gevormde HIR ad € 327.547 en de in 2006 behaalde boekwinst van € 347.470 afgeboekt op de aanschafwaarde van het kantoorpand door bij vraag 23a Afboeking herinvesteringsreserve op gekochte activa een bedrag van (afgerond) € 675.015 te vermelden.
2.14 Op 15 augustus 2009 is uitspraak gedaan. De aanslag Vpb 2006 wordt, conform de alsnog ingediende aangifte, berekend naar een belastbaar bedrag van nihil en een verlies van € 52.266.
2.15 Vervolgens krijgt verweerder de beschikking over de hiervoor onder 2.8 en 2.9 genoemde akten van levering. Naar aanleiding hiervan heeft verweerder bij brief van 2 november 2009 aangekondigd dat hij voornemens is een navorderingsaanslag Vpb 2006 aan eiseres op te leggen. Op 16 maart 2010 vindt een bespreking plaats tussen verweerder en eiseres. Bij brief van 31 augustus 2010 herhaalt verweerder het voornemen om een navorderingsaanslag op te leggen. Eiseres reageert niet op deze brief.
2.16 Met dagtekening 10 september 2011 wordt de in geding zijnde navorderingsaanslag opgelegd, welke navorderingsaanslag is gemotiveerd bij brief 17 augustus 2011.
3. Geschil
In geschil is:
a) of sprake is van een nieuw feit als bedoeld in artikel 16 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR);
b) of verweerder bij het opleggen van de navorderingsaanslag in strijd heeft gehandeld met enig beginsel van behoorlijk bestuur;
c) de hoogte van de navorderingsaanslag;
d) de beschikking heffingsrente;
e) de boetebeschikking.
4. Beoordeling van het geschil
Nieuw feit
Op grond van artikel 16, eerste lid, van de AWR kan, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Op de inspecteur rust de bewijslast aannemelijk te maken dat er sprake is van een nieuw feit.
Voor het antwoord op de vraag of sprake is van een nieuw feit dient beoordeeld te worden of de navorderingsaanslag voortvloeit uit feiten die bij het opleggen van de primitieve aanslag reeds bij de inspecteur bekend waren of redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn.
Vast staat dat eiseres ten tijde van het opleggen van de primitieve aanslag de aangifte Vpb 2006 nog niet had ingediend. Eiseres heeft ook niet gesteld dat verweerder de beschikking had over andere gegevens waarop hij bij het opleggen van de primitieve aanslag acht had moeten slaan. Reeds hierom is naar het oordeel van de rechtbank sprake van een nieuw feit als bedoeld in artikel 16 van Pro de AWR.
Beginselen van behoorlijk bestuur
Voor zover eiseres met het aanhalen van de feiten en omstandigheden uit de bezwaarfase heeft willen betogen dat verweerder in strijd met enig beginsel van behoorlijk bestuur heeft gehandeld door aanvankelijk aan het bezwaar tegemoet te komen en vervolgens een navorderingaanslag op te leggen, overweegt de rechtbank als volgt. Ten tijde van de bezwaarbehandeling over de primitieve aanslag Vpb 2006 was verweerder niet op de hoogte van het bestaan van de hiervoor onder 2.8 en 2.9 genoemde akten van 17 oktober 2006. In de aangifte was wel vermeld dat er een afboeking had plaatsgevonden van de herinvesteringsreserve op gekochte activa, maar was niet vermeld dat in verband daarmee ook de aandelen zijn verkocht en er een bestuurswisseling heeft plaatsgevonden. Verder was de vraag ‘Neemt u in deze een aangifte een standpunt in waarover u een expliciete uitspraak van de Belastingdienst verlangt?’ met nee beantwoord. Gelet op al deze feiten en omstandigheden is de rechtbank van oordeel dat verweerder op basis van de toen voorhanden zijnde gegevens – anders dan eiseres voorstaat – zijn onderzoeksplicht niet heeft geschonden door aan het bezwaar van eiseres tegemoet te komen. Gelet hierop is ook van een handelen in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur geen sprake. Ook kan eiseres aan het enkele tijdsverloop tussen de aankondiging en het opleggen van de navorderingsaanslag niet het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat geen navorderingsaanslag zou worden opgelegd. Andere feiten en omstandigheden die tot het oordeel moeten leiden dat verweerder bij het opleggen van de navorderingsaanslag in strijd heeft gehandeld met de beginselen van behoorlijk bestuur, heeft eiseres niet aangevoerd.
Hoogte navorderingsaanslag
Eiseres heeft, na daartoe te zijn uitgenodigd en aangemaand, geen aangifte Vpb gedaan voor het jaar 2006. Eiseres heeft dus niet de vereiste aangifte gedaan. De eerst in de bezwaarfase ingediende aangifte heeft volgens vaste jurisprudentie niet te gelden als de vereiste aangifte. Op grond van het voorgaande moet de bewijslast worden omgekeerd en verzwaard. Dit betekent dat de uitspraken op bezwaar moeten worden geacht juist te zijn, tenzij eiseres overtuigend het tegendeel doet blijken.
Vast staat dat voor de boekwinst die is behaald met de verkoop van het pand [A-straat 1] in 2005 een HIR is gevormd. Na de vorming van deze HIR moet bij de directie doorlopend een herinvesteringsvoornemen aanwezig zijn. Verweerder heeft gemotiveerd betwist dat hiervan in de periode tot de aandelenoverdracht op 17 oktober 2006 nog sprake was. Omdat eiseres niet de vereiste aangifte heeft gedaan dient zij vervolgens overtuigend te doen blijken dat dit herinvesteringsvoornemen wel doorlopend aanwezig is geweest. Gelet op de leeftijd van de heer en mevrouw [C & D], het eindigen van de activiteiten van [B] met de verkoop van de deelnemingen en het feit dat gelijktijdig is gesproken over de aankoop van het kantoorpand en de verkoop van de aandelen in [B] aan de eigenaar van dit kantoorpand, is niet aannemelijk dat de heer en mevrouw [C & D] nog de intentie hadden om te herinvesteren. Concrete feiten en omstandigheden die tot het oordeel moeten leiden dat dit herinvesteringsvoornemen wel doorlopend bij de toenmalige directie (de heer en mevrouw [C & D]) aanwezig is geweest, heeft eiseres niet aangevoerd. Reeds hierom is de in 2005 gevormde HIR terecht aan de winst over 2006 toegevoegd.
Voor wat betreft de in 2006 behaalde boekwinst is van belang of is voldaan aan de voorwaarden van het toenmalige artikel 15e, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb). Hierin is, voor zover van belang, het volgende bepaald:
‘ 1. Indien aannemelijk is dat op enig tijdstip het uiteindelijke belang in de belastingplichtige in belangrijke mate is gewijzigd, gelden in afwijking in zoverre van artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001 de volgende regels:
a. een ten tijde van die wijziging reeds gevormde herinvesteringsreserve wordt direct voorafgaande aan die wijziging aan de winst toegevoegd;
b. (…)’
Eiseres heeft zich in de eerste plaats op het standpunt gesteld dat niet aan de voorwaarden van artikel 15e van de Wet Vpb is voldaan omdat het belang in [B] pas is overgegaan nádat is geherinvesteerd in het kantoorpand. Volgens eiseres is op het moment van het sluiten van de koopovereenkomst op 10 oktober 2006 geherinvesteerd in het kantoorpand, terwijl pas door de akte van levering van de aandelen op 17 oktober 2006 het belang is gewijzigd. Verweerder is de tegenovergestelde mening toegedaan omdat volgens hem pas bij akte van levering van het kantoorpand is geherinvesteerd. Gelet op deze betwisting door verweerder dient eiseres de juistheid van haar stelling overtuigend te doen blijken. Hierin is ze naar het oordeel van de rechtbank niet geslaagd. De rechtbank overweegt daartoe als volgt.
Vast staat dat op 10 oktober 2006 de koopovereenkomst is gesloten met betrekking tot de verkoop van het kantoorpand van [I] BV aan [B]. De overeenkomst met betrekking tot de verkoop van de aandelen [B] aan [I] BV is mondeling tot stand gekomen. Over het moment waarop deze overeenkomst tot stand is gekomen heeft eiseres geen gegevens verstrekt. Vast staat wel dat eerst de akte is gepasseerd waarbij de aandelen zijn geleverd en dat pas daarna het kantoorpand is geleverd. Dat bij het sluiten van de daaraan ten grondslag liggende overeenkomsten een andere volgorde is aangehouden heeft eiseres niet overtuigend doen blijken. Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat de belangenwijziging in [B] is voorafgegaan aan de herinvestering in het kantoorpand.
De volgende vraag die moet worden beantwoord is of sprake is van een reeds gevormde HIR als bedoeld in artikel 15e van de Wet Vpb. Eiseres heeft deze vraag ontkennend beantwoord onder verwijzing naar de uitspraak van Hof Arnhem van
4 december 2012 (nr. 11/00501, LJN BY8171). Hierin is kort samengevat overwogen dat als in enig boekjaar zowel de vervreemding als de herinvestering plaatsvindt, er geen HIR wordt gevormd zodat artikel 15e van de Wet Vpb niet van toepassing is. Ook het beroep van verweerder op fraus legis heeft het hof afgewezen omdat niet voldaan is aan het verijdelingsmotief. Tegen deze uitspraak is beroep in cassatie ingesteld.
De rechtbank is van oordeel dat wel sprake is van een ten tijde van de wijziging van het belang in de belastingplichtige reeds gevormde HIR. Er is sprake van een reservering, ofwel vorming van een reserve, op het moment van de verkoop van het pand [A-straat 2] te [Q] in februari 2006. Vervolgens vindt de wijziging van het belang plaats, waarna de reserve wordt afgeboekt op de aanschaffingskosten van het pand waarin wordt geherinvesteerd (zie ook Hof Den Bosch 14 september 2012, 11/00592, LJN BY1982, ro. 4.13).
Dat bij vervreemding en herinvestering in hetzelfde jaar - afgezien van de toepassing van artikel 15e van de Wet Vpb - vorming en opheffing van de HIR in het kader van de jaarwinstbepaling samenvallen (vgl. Hoge Raad 1 juli 1997, nr. 32 165, LJN AA2197), doet hier naar het oordeel van de rechtbank niet aan af. Dit arrest ging niet over de uitleg van artikel 15e van de Wet Vpb.
Evenmin doet hieraan af dat, ingeval de vervanging niet plaatsvindt in het boekjaar van de vervreemding zelf, de Hoge Raad heeft geoordeeld dat de reservering op de balans tot uitdrukking moet komen in de vorm van een reserve en dat dit meebrengt dat het voor het mogen opvoeren van een reserve voldoende is dat het voornemen tot vervanging op de balansdatum aanwezig was (Hoge Raad 18 juni 1980, nr. 19.288, BNB 1980/234). Deze situatie doet zich hier immers niet voor. Hetzelfde geldt voor de zaak waarin de Hoge Raad op 9 november 2012 (nr. 11/05078, LJN BX6705) arrest heeft gewezen. Ook daar ging het om een vervanging in een ander boekjaar dan de vervreemding zelf en om de vraag of nog sprake was van een herinvesteringsvoornemen op het ontvoegingstijdstip.
Gelet op het vorenoverwogene is de rechtbank van oordeel dat toepassing van artikel 15e van de Wet Vpb ertoe leidt dat de boekwinst die is behaald met de verkoop van het pand in 2006 terecht aan de winst van eiseres is toegevoegd. Het beroep van eiseres tegen de navorderingsaanslag is ongegrond.
Heffingsrente
De rechtbank ziet in de toepassing van de navorderingstermijn geen aanleiding om de heffingsrente in afwijking van de wettelijke regeling te berekenen of te beperken. In dit verband wijst de rechtbank nog op het arrest van de Hoge Raad van
1 oktober 2010 (nr. 09/04669, LJN BN8729) waarin ten aanzien van navorderingsaanslagen is beslist dat het zorgvuldigheidsbeginsel zich ertegen verzet dat heffingsrente bij een navorderingsaanslag in rekening wordt gebracht, indien het uitsluitend aan een vergissing van verweerder is te wijten dat het juiste bedrag niet direct bij primitieve aanslag is vastgesteld. In die zaak was sprake van een schrijf- en tikfout in de primitieve aanslag. Van een dergelijke situatie is hier geen sprake. Nu het eerder aan eiseres zelf is te wijten dat de juiste heffing bij primitieve aanslag achterwege is gebleven is de rechtbank van oordeel dat de heffingsrente terecht in overeenstemming met de wettelijke regeling is berekend. Het beroep van eiseres is ook in zoverre ongegrond.
Boete
Eiseres heeft geen grieven tegen de verzuimboete aangevoerd. De rechtbank verklaart ook het beroep, voor zover dit wordt geacht te zijn gericht tegen de verzuimboete, ongegrond.
Conclusie
Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M.C.G.J. van Well, voorzitter, mr. G.H.W. Bodt en mr. P.J. Tikken, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L.L. van Benthem, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Uitgesproken in het openbaar op: 16 mei 2013
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.