ECLI:NL:RBNNE:2013:5925 - Rechtbank Noord-Nederland - Belastingheffing herinvesteringsreserve bij aandelenoverd...

Uitspraak

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND

Afdeling bestuursrecht

locatie Leeuwarden

zaaknummer: AWB LEE 11/1286

uitspraak van de enkel/meervoudige kamer van 1 oktober 2013 in de zaak tussen

[eiseres] te [vestigingsplaats], eiseres

(gemachtigde : [gemachtigde]),

de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Emmen, verweerder

(gemachtigde: [gemachtigde]).

Procesverloop

Verweerder heeft voor het jaar 2007 een aanslag vennootschapsbelasting (Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 932.459.

Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 31.168 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Bij uitspraken op bezwaar van 12 mei 2011 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard.

Eiseres heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Eiseres heeft met toestemming van de rechtbank een conclusie van repliek ingediend. Verweerder heeft vervolgens een conclusie van dupliek ingediend.

De Wet Herziening Gerechtelijke Kaart is op 1 januari 2013 in werking getreden. De rechtbanken Assen, Groningen en Leeuwarden vormen met ingang van die datum tezamen de nieuwe rechtbank Noord-Nederland. Het rechtsgebied van deze rechtbank beslaat de provincies Drenthe, Fryslân en Groningen. De zaak wordt daarom verder behandeld en beslist door de rechtbank Noord-Nederland.

Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 mei 2013. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde, bijgestaan door [naam]. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [naam] en [naam].

Overwegingen

Feiten

De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.

1.1

Eiseres is opgericht per 14 augustus 1975. Vanaf 14 maart 2003 tot en met eind 2007 was de handelsnaam van eiseres [Q] B.V. Enig aandeelhouder van eiseres was tot 28 september 2007 [S] Beheer B.V. De heer [P] was enig aandeelhouder van [S] Beheer B.V.

1.2

Vanaf 14 maart 2003 luidt de doelomschrijving van eiseres als volgt:

"a. De instandhouding van monumenten in de zin van de monumentenwet 1988.

b. Het verkrijgen, beheren, exploiteren, bezwaren en vervreemden van monumenten in de zin van de monumentenwet 1988, daaronder begrepen, alle handelingen en activiteiten, welke met het vorenstaande, direct of indirect enig verband houden, of die aan het doel bevorderlijk kunnen zijn.".

1.3

Eiseres was eigenaar van de onroerende zaak gelegen aan de [b-straat #] te [A]. Deze onroerende zaak werd door eiseres verhuurd. Bij notariële leveringsakte van 14 oktober 2005 heeft eiseres deze onroerende zaak (de oude onroerende zaak) verkocht. Hierbij heeft zij een boekwinst behaald van € 936.422. Eiseres heeft bij het bepalen van haar belastbare winst voor het jaar 2005 in verband met deze behaalde boekwinst een herinvesteringsreserve (HIR) gevormd van € 936.422.

1.4

Op 27 september 2007 heeft eiseres (obligatoire) overeenkomsten gesloten met derden inzake de koop van twee monumentale onroerende zaken te [B], gelegen aan het [c-plein] en de [d-singel] (de nieuwe onroerende zaken). De levering van de onroerende zaak gelegen aan het [c-plein] heeft plaatsgevonden op 28 september 2007, om 14.45 uur. De onroerende zaak gelegen aan de [d-singel] is geleverd op 18 januari 2008.

1.5

Op 28 september 2007, vóór 14.45 uur, zijn alle aandelen in eiseres geleverd aan [Y] Beheer B.V.

1.6

Na de aandelenoverdracht heeft in 2007 een statutenwijziging plaatsgevonden en is de naam van eiseres gewijzigd in [Z] B.V.

1.7

Eiseres heeft over het jaar 2007 aangifte Vpb gedaan naar een belastbaar bedrag van negatief € 26.171. In deze aangifte heeft eiseres de onder punt 1.3 vermelde HIR afgeboekt op de aanschaffingskosten van de bij 1.4 vermelde nieuwe onroerende zaken.

1.8

Verweerder heeft de ingediende aangifte Vpb 2007 bij het vaststellen van de aanslag als volgt gecorrigeerd:

Aangegeven belastbare winst

€

26.171

-/-

Bij: rentebate vordering [S] Beheer B.V.

22.208

Vrijval HIR

936.422

Vastgestelde belastbare winst

€

932.459

De aanslag Vpb 2007 is met dagtekening 16 oktober 2010 opgelegd.

1.9

Eiseres heeft bij brief van 20 oktober 2010 bezwaar gemaakt tegen de aanslag Vpb 2007. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de aanslag Vpb 2007 en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

Geschil en beoordeling

Vooraf

Ter zitting heeft eiseres' gemachtigde gesteld dat de op 7 mei 2013 door de rechtbank ontvangen brief van verweerder van 7 mei 2013, aangeduid als "tien-dagenstuk" buiten beschouwing moet worden gelaten, omdat deze buiten de termijn van artikel 8:58 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) is ingediend. De rechtbank overweegt dat op grond van 8:58 van de Awb uiterlijk op de elfde dag voor de zitting nog nadere stukken kunnen worden ingediend. Het zojuist bedoelde stuk van verweerder is dus buiten deze termijn ingediend. De rechtbank overweegt dat eiseres' gemachtigde ter zitting desgevraagd heeft verklaard dat hij dit stuk wel vóór de zitting heeft ontvangen en dat hij zich in staat acht om hierop ter zitting te reageren. Gelet hierop kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden gezegd dat de processuele positie van eiseres is geschaad door de te late overlegging van bedoeld stuk van verweerder. De rechtbank is dan ook van oordeel dat dit stuk tot het geding kan worden toegelaten. De rechtbank verwerpt dus deze (formele) beroepsgrond van eiseres.

Omtrent het eigenlijke geschil

In geschil is het antwoord op de vraag of de bij 1.3 bedoelde HIR van
€ 936.422 met toepassing van artikel 12a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb) tot de belastbare winst van het jaar 2007 moet worden gerekend.

Artikel 12a, eerste lid, van de Wet Vpb (tekst 2008) luidt:

"Indien aannemelijk is dat op enig tijdstip het uiteindelijke belang in de belastingplichtige in belangrijke mate is gewijzigd, gelden in afwijking in zoverre van artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001 de volgende regels:

a. een ten tijde van die wijziging reeds gevormde herinvesteringsreserve wordt direct voorafgaande aan die wijziging aan de winst toegevoegd;

b. (…).

De eerste volzin is niet van toepassing indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende de laatste drie maanden voorafgaande aan de wijziging zijn bezittingen voor minder dan de helft hebben bestaan uit beleggingen.".

Ter zitting hebben partijen eenparig het volgende verklaard. Niet in geschil is dat de nieuwe onroerende zaken eenzelfde economische functie vervullen in de onderneming als de oude onroerende zaak. Evenmin is in geschil dat er een voornemen tot herinvestering aanwezig was. De uitzondering genoemd in de slotzin van artikel 12a, eerste lid, van de Wet Vpb is niet van toepassing. Het moment van de belangenwijziging moet worden gesteld op het moment van de levering van de aandelen aan [Y] Beheer B.V.

Eiseres stelt dat artikel 12a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet Vpb niet van toepassing is, omdat ten tijde van de in dat artikel bedoelde belangenwijziging geen HIR bestond. Eiseres stelt zich hierbij op het standpunt dat de HIR kan worden afgeboekt op aanschaffingskosten van de nieuwe onroerende zaken op het moment waarop de obligatoire overeenkomst inzake de koop van de nieuwe onroerende zaken is gesloten. Op dat moment is eiseres namelijk de onvoorwaardelijke verplichting aangegaan om de onroerende zaken voor een bepaalde prijs te kopen en is de verkopende partij de onvoorwaardelijke verplichting aangegaan om de zaken te leveren. De boekwinst is dus op 27 september 2007, zijnde de datum van de obligatoire koopovereenkomst, afgeboekt op de aanschaffingskosten van de nieuwe onroerende zaken, zodat er ten tijde van de levering van de aandelen van eiseres op 28 september 2007, vóór 14.45 uur, aan [Y] Beheer B.V. geen HIR bestond.

Verweerder volhardt in zijn standpunt dat de bij 1.3 bedoelde HIR met toepassing van artikel 12a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet Vpb tot de belastbare winst van het jaar 2007 moet worden gerekend. De HIR kan volgens verweerder pas op de aanschaffingskosten van de nieuwe onroerende zaken worden afgeboekt op het moment van de levering hiervan dan wel op het moment waarop eiseres hiervan de economische eigendom heeft verkregen. De nieuwe onroerende zaken gelegen aan het[c-plein] en de [d-singel] zijn geleverd op respectievelijk 28 september 2007 om 14.45 uur en 18 januari 2008, terwijl volgens verweerder niet aannemelijk is dat eiseres op een eerder moment economisch eigenaar daarvan is geworden. Ten tijde van de belangenwijziging op 28 september 2007, vóór 14.45 uur, kon de HIR volgens verweerder daarom nog niet worden afgeboekt. Deze bestond dus nog ten tijde van de belangenwijziging, zodat deze op grond van artikel 12a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet Vpb aan de winst moet worden toegevoegd.

De rechtbank zal hierna de onder punt 7 bedoelde beroepsgrond van eiseres stapsgewijs beoordelen.

9.1

Naar de rechtbank begrijpt, is tussen partijen niet in geschil dat ten aanzien van de vervreemding van de oude onroerende zaak bij het bepalen van de belastbare winst voor het jaar 2005 een HIR is gevormd, waarvan nog geen afboeking heeft plaatsgevonden. Deze HIR staat dus nog op eiseres' beginbalans voor het jaar 2007 gepassiveerd. De rechtbank ziet geen aanleiding om partijen hierin niet te volgen. Er is dus naar het oordeel van de rechtbank sprake van een door partijen als zodanig aangeduide "buitenjaarstransactie".

9.2

Eiseres heeft gesteld dat de HIR kan worden afgeboekt op aanschaffingskosten van de nieuwe onroerende zaken op het moment waarop de obligatoire overeenkomst inzake de koop van de nieuwe onroerende zaken is gesloten. De rechtbank verwerpt deze stelling. Afboeking van vervreemdingswinst op de aanschaffingskosten van een nieuw bedrijfsmiddel is naar het oordeel van de rechtbank alleen mogelijk op grond van artikel 8, eerste lid, van de Wet Vpb in verbinding met artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). Hierbij overweegt de rechtbank dat eiseres ter zitting heeft verklaard dat zij zich niet beroept op de zogenoemde ruilarresten. Uit artikel 3.54 van de Wet IB 2001 volgt naar het oordeel van de rechtbank dat de vervreemdingswinst alleen in de vorm van een HIR kan worden afgeboekt op de “de aanschaffings- of voortbrengingskosten van het bedrijfsmiddel of de bedrijfsmiddelen waarin wordt geherinvesteerd”. Hierbij is relevant vanaf welk tijdstip sprake is van een op de balans te activeren bedrijfsmiddel in de zin van artikel 3.30 van de Wet IB 2001 (vergelijk Gerechtshof Amsterdam, 21 februari 2013, ECLI:NL:GHAMS:2013: BZ3314). Naar het oordeel van de rechtbank is activering op de balans van (aanschaffings- of voortbrengingskosten ter zake van) een bedrijfsmiddel pas mogelijk vanaf het tijdstip waarop eiseres over (tenminste) de volledige economische eigendom van dit bedrijfsmiddel beschikt. Ter zitting heeft eiseres' gemachtigde bevestigd dat uit de obligatoire overeenkomst inzake de koop van de nieuwe onroerende zaken volgt dat de risico's met betrekking tot de nieuwe onroerende zaken tot het moment van levering bij de verkoper zijn gebleven. Nu eiseres overigens ter zake geen feiten en omstandigheden heeft aangevoerd, acht de rechtbank niet aannemelijk dat eiseres reeds ten tijde van het aangaan van de obligatoire overeenkomst, althans vóór het moment van juridische levering, de economische eigendom heeft verkregen van de nieuwe onroerende zaken. De rechtbank gaat er daarom vanuit dat eiseres de economische (en juridische) eigendom van de nieuwe onroerende zaken gelegen aan het [c-plein] en de [d-singel] eerst heeft verkregen op respectievelijk 28 september 2007 om 14.45 uur en 18 januari 2008. Pas op die momenten kan naar het oordeel van de rechtbank (een deel van) de HIR worden afgeboekt op de aanschaffingskosten van de nieuwe onroerende zaken.

9.3

De levering van de aandelen in eiseres aan [Y] Beheer B.V. heeft plaatsgevonden op 28 september 2007, vóór 14.45 uur. Partijen zijn het erover eens dat op dit tijdstip sprake is van een belangenwijziging in de zin van artikel 12a van de Wet Vpb (zie bij punt 5). Gelet op hetgeen bij punt 9.2 is overwogen, kon de HIR ten tijde van deze belangenwijziging nog niet worden afgeboekt. Deze reeds in het jaar 2005 gevormde HIR bestond dus nog ten tijde van de belangenwijziging. Dit brengt mee dat artikel 12a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet Vpb van toepassing is. De HIR moet dus aan de belastbare winst voor het jaar 2007 worden toegevoegd. De rechtbank volgt dus het onder punt 8 vermelde standpunt van verweerder.

10.

Eiseres stelt dat op grond van het vertrouwensbeginsel moet worden afgeweken van de onder punt 9.3 vermelde conclusie. Ter zitting heeft eiseres beaamd dat zij deze stelling niet nader kan onderbouwen; er is slechts sprake van een blote stelling. Verweerder heeft deze stelling betwist. De rechtbank overweegt dat ten aanzien van het beroep op het vertrouwensbeginsel op eiseres de gemotiveerde stelplicht en de bewijslast rust. Nu zij aan geen van beide heeft voldaan, passeert de rechtbank eiseres' beroep op het vertrouwensbeginsel.

11.

Eiseres stelt verder dat de onder punt 9.3 vermelde conclusie op grond van het gelijkheidsbeginsel opzij moet worden gezet. Eiseres stelt dat sprake is van (een vermoeden van) begunstigend beleid en/of een oogmerk van begunstiging en wijst daarbij op een zestal gevallen, die ressorteren onder verweerder en één geval dat ressorteert onder de Belastingdienst Rivierenland/kantoor Arnhem. Daarnaast vraagt eiseres zich af wat er is gebeurd met de transacties waarbij de[bank] is betrokken. Eiseres stelt uit een redelijk betrouwbare bron te hebben vernomen, dat alle transacties waarbij de[bank] zou zijn betrokken met rust zijn gelaten. Verder beroept eiseres zich op de meerderheidsregel.

12.

Verweerder bestrijdt dat hij in strijd heeft gehandeld met het gelijkheidsbeginsel. Verweerder weerspreekt dat de door eiseres aangedragen gevallen feitelijk en rechtens gelijk zijn aan haar geval. Verder bestrijdt verweerder dat sprake is van begunstigend beleid, gericht op de acceptatie van de onderhavige constructie. Verweerder stelt dat als er al sprake is van beleid, dit beleid juist is gericht op de bestrijding van de onderhavige constructie. Hij wijst daarbij op een landelijk gecoördineerde bestrijdingsgroep en op het aantal zaken dat in zijn ressort en ook elders in het land aan de rechter wordt voorgelegd. Verweerder wijst verder op vier andere procedures, die op dezelfde zitting als deze zaak door deze rechtbank zijn behandeld, waarbij de gemachtigde van eiseres is betrokken. Verweerder stelt dat er nog een aantal zaken aanhangig is gemaakt, danwel binnenkort aanhangig zal worden gemaakt. Verder stelt verweerder dat in het kader van het gelijkheidsbeginsel alleen de gevallen binnen zijn ambtsgebied kunnen worden meegerekend.

13.

De rechtbank stelt voorop dat op eiseres de plicht rust om te stellen en, bij betwisting, te bewijzen dat de door haar aangedragen gevallen feitelijk en rechtens gelijk zijn aan haar geval. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres tegenover de weerspreking door verweerder niet, althans onvoldoende, aan de op haar rustende stelplicht, laat staan aan haar bewijslast, voldaan. Reeds hierom kan eiseres' beroep op het gelijkheidsbeginsel niet slagen.

13.1

Voor zover ervan uit zou kunnen worden gegaan dat één of meerdere van de door eiseres aangedragen gevallen wel feitelijk en rechtens gelijk zijn aan eiseres' geval, is de rechtbank van oordeel dat eiseres' beroep op het gelijkheidsbeginsel voortkomende uit een begunstigend beleid, faalt. De rechtbank heeft hierbij in aanmerking genomen dat verweerder gemotiveerd heeft gesteld dat als er al sprake is van beleid, dit beleid juist gericht is op de bestrijding van de onderhavige constructie. Verweerder heeft hierbij onweersproken gewezen op het bestaan van een landelijk gecoördineerde bestrijdingsgroep. Verder volgt naar het oordeel van de rechtbank uit het aantal bij de rechter aanhangige zaken dat verweerders beleid inderdaad ziet op de bestrijding van de onderhavige constructie. Eiseres heeft hier tegenover geen feiten en omstandigheden aangevoerd die het vermoeden zouden kunnen rechtvaardigen dat wel sprake is van een door verweerder gevoerd begunstigend beleid. Hierbij gaat de rechtbank voorbij aan eiseres' veronderstelling dat alle transacties waarbij de[bank] zou zijn betrokken ongemoeid zijn gelaten door de Belastingdienst, aangezien eiseres geenszins heeft onderbouwd waarop zij deze veronderstelling heeft gebaseerd. Hierbij overweegt de rechtbank dat verweerder niet was gehouden om op grond van artikel 8:42 van Pro de Awb stukken betreffende deze transacties in het geding te brengen. De rechtbank acht namelijk niet aannemelijk dat deze stukken, die betrekking hebben op de transacties waarbij de[bank] zou zijn betrokken, bij verweerders besluitvorming in deze zaak een rol hebben gespeeld. Hierbij heeft de rechtbank in aanmerking genomen dat verweerder ter zitting onbestreden heeft verklaard dat in zijn dossier betreffende deze zaak niet meer stukken van [bank] zaten, dan hij heeft overgelegd.

13.2

Voor zover ervan uit zou kunnen worden gegaan dat het door eiseres aangedragen geval betreffende [N] B.V. wel feitelijk en rechtens gelijk is aan eiseres' geval, is de rechtbank van oordeel dat eiseres' beroep op het gelijkheidsbeginsel voortkomende uit het oogmerk van begunstiging eveneens faalt. Tegenover verweerders stelling dat hij juist het oogmerk heeft om gevallen als eiseres' geval te bestrijden, heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat verweerder het oogmerk had het door haar aangedragen geval te begunstigen.

13.3

Voor zover ervan uit zou kunnen worden gegaan dat de door eiseres aangedragen gevallen wel feitelijk en rechtens gelijk zijn aan eiseres' geval, verwerpt de rechtbank eiseres' beroep op het gelijkheidsbeginsel voortkomende uit de meerderheidsregel. De rechtbank wijst eiseres erop dat voor de toepassing van de meerderheidsregel geen acht mag worden geslagen op gevallen die onder de bevoegdheid van een andere inspecteur vallen (zie onder meer de arresten van de Hoge Raad van 23 april 2004, ECLI:NL:HR:2004:AL8260, en 29 mei 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI5110). Dit brengt naar het oordeel van de rechtbank mee, dat het door eiseres genoemde geval, dat valt onder de Belastingdienst Rivierenland/kantoor Arnhem niet kan worden meegerekend. Datzelfde geldt voor de transacties waarbij de[bank] is betrokken, nu verweerder ter zitting onweersproken heeft gesteld dat dit zaken uit de Randstad betreffen, zodat deze zaken niet onder hem ressorteren. Verder heeft verweerder gewezen op vier andere procedures, die op dezelfde zitting als deze zaak door deze rechtbank zijn behandeld, waarbij de gemachtigde van eiseres is betrokken en heeft verweerder onweersproken gesteld dat er nog een aantal vergelijkbare zaken aanhangig is gemaakt, danwel binnenkort aanhangig zal worden gemaakt. Gelet hierop acht de rechtbank niet aannemelijk dat in de meerderheid van de met eiseres vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven.

14.

Uit het voorgaande volgt dat de rechtbank blijft bij haar onder punt 9.3 vermelde conclusie. Zoals partijen ter zitting hebben bevestigd, is de cijfermatige uitwerking van elkaars standpunten niet in geschil. Dit brengt mee dat, zoals verweerder heeft geconcludeerd, de aanslag Vpb 2007 moet worden gehandhaafd. Eiseres' beroep gericht tegen deze aanslag treft dus geen doel.

15.

Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Eiseres heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de beschikking heffingsrente. Hierbij wijst de rechtbank eiseres erop dat het bedrag van de heffingsrente het bedrag van de aanslag volgt.

16.

De beroepen zijn ongegrond.

17.

Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.

Beslissing

De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. M. van den Bosch, voorzitter, mr. A.F. Germs- de Goede en mr. T. Tanghe, rechters, in aanwezigheid van mr. M. Hiemstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 1 oktober 2013.

w.g. griffier

w.g. voorzittter

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden