Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 06/4244 IB/PVV
Uitspraakdatum: 23 mei 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X], wonende te [Z], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2001 met dagtekening 23 september 2005 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [nummer]) in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: de navorderingsaanslag) opgelegd, berekend naar - onder meer - een belastbaar inkomen uit woning en werk van € 198.220. De eerder over dat jaar opgelegde definitieve aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen was opgelegd naar een belastbaar inkomen uit woning en werk van € 35.094 en overigens naar dezelfde elementen als de hiervoor vermelde navorderingsaanslag.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 29 maart 2006 de navorderingsaanslag gehandhaafd.
1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 28 april 2006, ontvangen bij de rechtbank op 1 mei 2006, beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Eiser heeft een conclusie van repliek ingediend. Verweerder heeft een conclusie van dupliek ingediend.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 april 2008 te 's-Gravenhage. Het onderzoek in deze zaak heeft daarbij gelijktijdig plaatsgevonden met het onderzoek in de zaak met nummer 06/4245 ter zake van de aan de echtgenote van eiser opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2001.
1.7. Eiser is ter zitting in persoon verschenen, vergezeld van zijn echtgenote [Y] en van zijn gemachtigde [...]. Namens verweerder zijn verschenen [...] en [...].
1.8. De gemachtigde van eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.
1.9. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Eiser, geboren in 1949, en zijn echtgenote, geboren in 1955, dreven tot in het onderhavige jaar in de vorm van een vennootschap onder firma (hierna: de vof) een lunchroom/petit restaurant (hierna: de onderneming). De winst van de vof kwam voor 55% toe aan eiser en voor 45% aan zijn echtgenote. De onderneming werd gedreven in het pand [adres] te [plaats] dat door de vof, althans door eiser, werd gehuurd van [C] B.V. [C BV] huurde het pand op haar beurt van [D] Vastgoed B.V. (hierna: [D BV]).
2.2. In de loop van 2000 heeft eiser contacten gehad met [E] Bemiddeling B.V. (hierna: [E BV]) en [F] horecamakelaars B.V. over verkoop van de onderneming.
2.3. Op 19 september 2000 hebben eiser en zijn echtgenote een intentieverklaring getekend waarin zij verklaren voornemens te zijn de onderneming in te brengen in een daartoe door hen op te richten besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, zulks met als overgangstijdstip 1 januari 2000 (als de inbreng geruisloos zou geschieden) dan wel per 1 juli 2000 (als de inbreng met afrekening over de stakingswinst gepaard zou gaan).
2.4. Op 15 maart 2001 hebben eiser en zijn echtgenote wederom een intentieverklaring als bedoeld onder 2.3 hiervóór getekend, nu met als overgangstijdstip 1 januari 2001 (bij zowel ruisende als geruisloze inbreng).
2.5. Op 19 april 2001 hebben eiser en zijn echtgenote een overeenkomst (hierna: de koopovereenkomst) gesloten met [Z] (hierna: de koper), waarbij zij de onderneming verkopen aan de koper voor een koopprijs van ƒ 550.000. In de koopovereenkomst is de leveringsdatum bepaald op 31 juli 2001.
Artikel 3 van Pro de koopovereenkomst houdt in:
'(...) Indien door welke reden dan ook koper geen huurovereenkomst krijgt (...) zal deze overeenkomst kosteloos ontbonden zijn.'.
In de koopovereenkomst hebben beide partijen voorts bedongen een nog op te richten besloten vennootschap in hun plaats te kunnen laten fungeren.
2.6. Na het sluiten van de koopovereenkomst zijn problemen ontstaan met betrekking tot de mogelijkheid van de koper van de onderneming om tegen hem conveniërende voorwaarden het pand [adres] te huren. Deze problemen vloeiden voort uit de afwijkende visies die [C BV] en [D BV] hadden met betrekking tot de verdere wijze van exploitatie van het pand als de vof, althans eiser, niet langer de huurder ervan zou zijn.
2.7. Op 18 juli 2001 is tussen eiser en zijn echtgenote en de koper overeengekomen dat de in de koopovereenkomst opgenomen leveringsdatum 31 juli 2001
'wordt verlengd tot 30-09-2001.'
2.8. Op 13 september 2001 hebben eiser en zijn echtgenote [houdstermaatschappij A] BV (hierna: [A] BV) opgericht. In de oprichtingsakte is opgenomen dat de bij de oprichters te plaatsen aandelen zullen worden volgestort door inbreng van de onderneming en dat de inbrengers voor de overwaarde van het gestorte ten opzichte van hun stortingsplicht in de boeken van de vennootschap zullen worden gecrediteerd, waarbij inbrengers het recht hebben deze creditering te bedingen in de vorm van een recht op periodieke uitkeringen. Voorts werd in de akte bepaald dat de onderneming met ingang van 1 januari 2001 voor rekening van [A] BV wordt gedreven.
Eveneens op 13 september 2001 is door [A] BV [werkmaatschappij B] BV (hierna: [B] BV) opgericht. Blijkens de oprichtingsakte heeft [A] BV ter volstorting van de bij haar geplaatste aandelen in [B] BV op haar beurt de onderneming in [B] BV ingebracht, welke onderneming - zo is vervolgens in de akte bepaald - met ingang van 1 januari 2001 voor rekening komt van [B] BV. Verder houdt de akte in dat [A] BV voor de overwaarde van de inbreng ten opzichte van haar stortingsplicht [A] BV in de boeken van [B] BV zal worden gecrediteerd.
2.9. Bij faxbericht van 28 september 2001 heeft [H] ([G] & [H] administraties te [plaats], en in de kwestie rond de (ver)koop van de onderneming optredend voor de koper) het volgende geschreven aan [E BV]:
'Als bevestiging van ons gesprek met [de koper] en [eiser en zijn echtgenote] van hedenmiddag, leg ik het volgende vast.
Het is aan partijen duidelijk dat het noch aan [de koper] noch aan [eiser en zijn echtgenote] te wijten is dat er niet voor 30 september a.s. kan worden overgedragen conform de koopovereenkomst. Pas op 27 november jl. (rechtbank: bedoeld zal zijn 27 september jl.) is de concept huurovereenkomst door [C BV] aan ons gepresenteerd. (...) Afgesproken is dat op 1 oktober a.s. afgewacht zal worden op de reactie van [D BV] m.b.t. onze opmerkingen inzake het concept huurovereenkomst. (...)
Mocht [D BV] en [C BV] maandag a.s. aan onze verzoeken c.q. opmerkingen tegemoetkomen resp. op voldoende wijze beantwoorden dan kan de overdracht alsnog geschieden na 30 september doch uiterlijk 4 oktober a.s. Wanneer [D BV] en/of [C BV] maandag a.s. meer respijt willen voor een definitieve standpunt of beantwoording dan moet [eiser] maar beslissen of hij de tijd wil(.) afwachten. Met andere woorden mocht [eiser] besluiten niet te willen afwachten dan betekent dit reeds thans dat de koopovereenkomst is ontbonden door het niet verkrijgen van een huurovereenkomst zoals bedoeld in artikel 3 van Pro de koopovereenkomst.
Ten overvloede wil ik tevens opmerken dat indien [D BV] en/of [C BV] niet aan onze verzoeken wil(.) tegemoetkomen c.q. niet op onze opmerkingen bevredigend antwoordt dat de koopovereenkomst reeds thans als ontbonden moet worden beschouwd.'.
2.10. Bij akte van 16 oktober 2001 heeft [B] BV de onderneming aan de koper geleverd.
2.11. In zijn aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2001 heeft eiser als winst uit onderneming een bedrag van € 163.126 aangegeven. Bij vraag 18a (Premies voor lijfrenten) heeft hij een gelijk bedrag in mindering gebracht op zijn belastbare inkomen uit woning en werk.
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de inspecteur terecht bij het opleggen van de navorderingsaanslag alsnog heeft geweigerd bij de vaststelling van het belastbare inkomen uit woning en werk van eiser rekening te houden met de onder 2.11 bedoelde lijfrentepremie; meer in het bijzonder is in geschil of de persoon aan wie de lijfrentepremie is betaald de onderneming heeft overgenomen.
3.2. Eiser beantwoordt deze vraag ontkennend en verweerder bevestigend.
3.3. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van navorderingsaanslag en tot vergoeding van de werkelijk gemaakte proceskosten.
3.4. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
3.5. Voor de motivering van de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Eiser maakt aanspraak op de aftrek ter zake van de omzetting van stakingswinst in een lijfrente die is bedongen bij [A] BV, zulks op de voet van artikel 3.129, eerste lid, in verbinding met artikel 3.126, eerste lid, aanhef en onderdeel a, sub 2°, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet). Ingevolge laatstbedoelde bepaling is dan vereist dat de premie voor de lijfrente is verschuldigd aan (voor zover hier van belang) een in Nederland gevestigd lichaam en dat de lijfrente is bedongen als tegenprestatie voor de overdracht van een onderneming aan dat lichaam. Tussen partijen is kennelijk niet in geschil dat eiser bij [A] BV een lijfrente heeft bedongen en dat die lijfrente - buiten hetgeen hier in geschil is - voldoet aan de eisen die de Wet in dit kader daaraan stelt.
4.2. Voor de toepassing van de met de onder 4.1 overeenkomende en tot 1 januari 2001 geldende bepalingen in de Wet op de inkomstenbelasting 1964 heeft de Hoge Raad in vaste jurisprudentie (onder meer bij arrest van 8 november 2000, nr. 35 399, BNB 2001/188) beslist dat onder een overdracht in de zin van die bepalingen niet dient te worden begrepen de overdracht van een onderneming (of van een gedeelte daarvan) die onmiddellijk wordt gevolgd door een tevoren overeengekomen overdracht aan een derde, aangezien in een zodanig geval niet kan worden gezegd dat de persoon aan wie of het lichaam waaraan de premies worden betaald de onderneming heeft overgenomen. De rechtbank is van oordeel dat voor de met ingang van 1 januari 2001 geldende bepalingen van de Wet niet iets anders heeft te gelden.
4.3. Naar het oordeel van de rechtbank hebben eiser en zijn echtgenote bij de koopovereenkomst van 19 april 2001 de onderneming verkocht aan de koper. De rechtbank verwerpt derhalve de opvatting van belanghebbende dat 'de verkoop niet was afgerond in verband met essentiële (...) belangen rond de huisvesting-huurovereenkomst welke onlosmakelijk verbonden waren aan de onderneming zelf'. De afwikkeling van de overeenkomst was weliswaar afhankelijk van de vervulling van een voorwaarde (te weten het overnemen door de koper van de huurovereenkomst), maar dat betekent naar het oordeel van de rechtbank niet dat er op 19 april 2001 niet een (volkomen) obligatoire overeenkomst tot stand is gekomen.
Vast staat dat [B] BV bij akte van 16 oktober 2001 de onderneming, nadat deze op 13 september 2001 was ingebracht in [A] BV en vervolgens nog op dezelfde dag in [B] BV, heeft geleverd aan de koper. Gesteld noch gebleken is dat de koopovereenkomst van 19 april 2001 op enig tijdstip is ontbonden en dat de levering van de onderneming door [B] BV aan de koper voortvloeide uit een nieuwe, tussen [B] BV en de koper, gesloten overeenkomst. Onder deze omstandigheden is, gelet op de bovenvermelde door de Hoge Raad gegeven regel, geen sprake van een overdracht als bedoeld in artikel 3.126, eerste lid, aanhef en onderdeel a, sub 2°, van de Wet. Daarbij overweegt de rechtbank dat het tijdsverloop tussen het tijdstip van de inbreng van de onderneming in [A] BV (13 september 2001) en het tijdstip van de levering aan de koper (16 oktober 2001) er niet aan in de weg staat om te spreken van een onmiddellijk volgende overdracht aan een derde in de zin van bedoelde rechtsregel.
4.4. Eiser heeft - naar de kern genomen en samengevat - gesteld dat door de moeilijkheden die koper ontmoette bij het tot stand brengen van een hem conveniërende huurovereenkomst met betrekking tot het pand waarin de onderneming werd gedreven, hij en zijn echtgenote er op zeker moment rekening mee hielden dat aan de koopovereenkomst geen uitvoering zou kunnen worden gegeven en dat de exploitatie van de onderneming in handen van de vof zou blijven. In verband daarmee hebben zij overeenkomstig hun reeds langer bestaande voornemen daartoe en in overeenstemming met de intentieverklaring van 15 maart 2001 de onderneming ingebracht in [A] BV, waarna, aldus nog steeds eiser, de intentie niet meer was gericht op de verkoop. In verband met een en ander kan, zo stelt eiser, de lijfrentepremie in aanmerking worden genomen bij de vaststelling van het belastbare inkomen uit woning en werk.
4.5. De rechtbank acht de stelling van eiser dat hij en zijn echtgenote ernstig rekening hielden met eigen voortzetting van de exploitatie van de onderneming (al dan niet door tussenkomst van een vennootschap) op zich geloofwaardig, doch dit neemt niet weg dat eiser en zijn echtgenote, naar het oordeel van de rechtbank daarnaast de tenuitvoerlegging van de koopovereenkomst nog steeds nastreefden, althans tegen die tenuitvoerlegging bij de daarbij overigens betrokken partijen geen beletselen hebben opgeworpen, zodat de levering aan de koper uiteindelijk toch kon plaatsvinden, zij het op een later tijdstip dan aanvankelijk was voorzien. De rechtbank wijst in dit verband op de onder 2.9 hiervóór weergegeven brief, waarvan de inhoud door eiser niet, althans onvoldoende is weersproken.
4.6. Bij deze stand van zaken kan in het midden blijven in hoeverre de lijfrentepremieaftrek, zoals door verweerder is gesteld, tevens en reeds op zich zelf wordt verhinderd door de omstandigheid dat na inbreng van de onderneming in [A] BV 'doorinbreng' heeft plaatsgevonden door [A] BV in [B] BV tegen creditering van [A] B in de boeken van [B] BV voor het bedrag waarmee de waarde van de inbreng het bedrag van de stortingsplicht van [A] BV overtrof.
4.7. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 23 mei 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. P.M.F. van Loon, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. P.F. Goes in tegenwoordigheid van mr. M.J. van Asperen, griffier.
de voorzitter is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.