Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, afdeling 4, meervoudige kamer
Procedurenummer: AWB 08/518 VPB
Uitspraakdatum: 29 april 2010
Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
in het geding tussen
[X] BV, te [Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.
IPROCESVERLOOP
1.1Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2000 een aanslag vennootschapsbelasting (hierna: de aanslag) opgelegd, kennelijk berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 100.000 (€ 45.308) en bij afzonderlijke beschikking (hierna: de boetebeschikking) een verzuimboete van ƒ 500 (€ 226).
1.2 Eiseres heeft tegen de aanslag en de boetebeschikking bezwaar gemaakt. Verweerder heeft bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar van 12 december 2007 de aanslag verminderd tot nihil en de boetebeschikking gehandhaafd.
1.3 Eiseres heeft daartegen bij faxbericht van 20 januari 2008 beroep ingesteld. Per faxbericht aan de rechtbank van 9 juni 2008 heeft eiseres de beroepen gemotiveerd.
1.4 Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5 Vóór de zitting hebben zowel eiseres als verweerder ieder een nader stuk ingediend dat steeds in afschrift is verstrekt aan de wederpartij.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 april 2009 te Den Haag. Namens eiseres is [A] daar verschenen. Namens verweerder is mr. [B] verschenen.
1.7 Ter zitting heeft tevens de mondelinge behandeling plaatsgevonden van de beroepen van eiseres betreffende de aan haar opgelegde aanslag en navorderingsaanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2001, procedurenummers AWB 08/519 VPB en AWB 08/520 VPB. Al hetgeen in die zaken is aangevoerd en overgelegd wordt tevens geacht te zijn aangevoerd en overgelegd in deze zaak.
II. OVERWEGINGEN
Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1Eiseres is - aanvankelijk als naamloze vennootschap en onder andere naam - opgericht naar Nederlands recht. Vanaf 19 mei 1995 worden alle aandelen in eiseres gehouden door de Stichting [C] (hierna: Stichting II). Enig bestuurder van Stichting II is [A].
2.2 Eiseres was eigenaar van een pand in Amsterdam en een pand in Den Haag . Het pand in Amsterdam is in 1998 verkocht, waarbij een verkoopwinst is behaald van ƒ 1.085.376. Het pand in Den Haag is in 1999 verkocht; daarbij is een verkoopwinst behaald van ƒ 277.854. Eiseres heeft voor deze verkoopwinsten een vervangingsreserve gevormd. Voor het jaar 2001 heeft zij in plaats van de vervangingsreserve voor hetzelfde bedrag een agioreserve gevormd.
2.3 In 1995 is een "share-lease and management-supervision agreement" gesloten tussen eiseres, ten behoeve van Stichting II, enerzijds en [D] anderzijds, waarvan de schriftelijke vastlegging in kopie tot de gedingstukken behoort. De intenties tot het aangaan van deze overeenkomst waren dat [D] een belang wilde hebben in eiseres, dat Stichting II onvoldoende was toegerust voor het dagelijkse bestuur van eiseres en dat Stichting II de uiteindelijke beslissingsbevoegdheid over eiseres wilde behouden, maar het dagelijkse bestuur van eiseres wilde uitbesteden. Partijen kwamen overeen dat de aandelen in eiseres werden geleased door [D], dat alle voordelen en het stemrecht uit de aandelen aan [D] zouden toekomen en dat [D] de directie zou voeren over eiseres. Voorts werd overeengekomen dat [D] eiseres niet kon vertegenwoordigen en/of jegens derden kon binden.
2.4 De aandelen in [D] werden gehouden door de Stichting [E] en de Stichting [F]. Van beide stichtingen was [A] voorzitter.
2.5 Met dagtekening 11 mei 2002 heeft verweerder eiseres de aanslag opgelegd. Omdat geen aangifte was gedaan, is de aanslag opgelegd naar een ambtshalve vastgesteld belastbaar bedrag van ƒ 100.000 en is tevens een verzuimboete opgelegd van ƒ 500. Per faxbericht van 29 mei 2002 heeft eiseres tegen de aanslag en de boete bezwaar gemaakt. Op 10 november 2005 heeft eiseres een ingevuld aangiftebiljet met de jaarstukken over het jaar 2000 ingediend. Naar aanleiding daarvan en van de daarna tussen partijen gevoerde correspondentie heeft verweerder bij de bestreden uitspraken op bezwaar de boete gehandhaafd en de belastbare winst als volgt verminderd:
tabel 1
Met de belastbare winst van ƒ 16.318 zijn verliezen verrekend, hetgeen er toe leidde dat het belastbare bedrag werd vastgesteld op nihil.
Geschil
2.6 In geschil is of
1e. de omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing is omdat eiseres niet de vereiste aangifte heeft gedaan;
2e. eiseres binnenlands belastingplichtig is;
3e. het tantième en de managementkosten terecht niet in aftrek zijn toegelaten;
4e. verweerder terecht een verzuimboete voor het niet (tijdig) doen van de aangifte heeft opgelegd.
Eiseres beantwoordt deze vragen ontkennend en verweerder bevestigend.
2.7 Ter motivering van haar standpunt heeft eiseres - kort weergegeven - het volgende aangevoerd.
Met betrekking tot de eerste vraag
Ondanks herhaalde verzoeken daartoe, heeft eiseres nooit aangiftebiljetten ontvangen. Ook heeft zij geen aanmaningen tot het doen van aangifte ontvangen. Het niet (tijdig) doen van aangifte kan daarom geen reden zijn voor omkering en verzwaring van de bewijslast. Verweerder draagt het risico dat per post verzonden aangiftebiljetten en aanmaningen de geadresseerde mogelijk niet bereiken. Eiseres heeft alle gevraagde gegevens aan verweerder verstrekt en de jaaradministraties met de daarbij behorende stukken hem ter hand gesteld.
De omkering en verzwaring van de bewijslast is een strafrechtelijke sanctie. Nu de Belastingdienst geen bij de wet ingesteld gerecht als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: het EVRM) is, was verweerder niet bevoegd de sanctie toe te passen.
Met betrekking tot de tweede vraag
[A] is in 1995 verhuisd naar Luxemburg. Omdat [A] de leidinggevende is van eiseres, is de plaats van de werkelijke leiding van eiseres sindsdien in Luxemburg gelegen. Dat eiseres niet in Nederland is gevestigd, geldt des te meer sinds de afstoting van alle onroerende zaken in Nederland. Verweerder heeft zich voor de jaren 1996 en 1997 geconformeerd aan het standpunt van eiseres inzake haar vestigingsplaats. Nu zich sedertdien met betrekking tot de vestigingsplaats van eiseres geen veranderingen hebben voorgedaan, mocht eiseres erop vertrouwen dat verweerder haar standpunt ook voor het onderhavige jaar zou volgen.
Met betrekking tot de derde vraag
Eén bezoek per twee weken aan Nederland, waarbij slechts de helft van de reistijd in rekening wordt gebracht, resulteert al in 26 x 6 uur = 156 declarabele managementuren per jaar. De door eiseres toegepaste uurtarieven van ƒ 275 en ƒ 295 zijn niet hoog. Verweerder mag niet beoordelen of de uitgaven van eiseres een nuttig effect hebben gehad en evenmin of sprake is van een wanverhouding tussen de kosten en de te verwachten opbrengsten. Voor het geval de rechtbank het standpunt van eiseres met betrekking tot de managementkosten verwerpt, dient voor de bepaling van de managementvergoeding van [A] te worden aangesloten bij de regeling van het gebruikelijke loon.
Met betrekking tot de vierde vraag
Nu eiseres nimmer aangiftebiljetten of aanmaningen tot het doen van aangifte heeft ontvangen, is er geen sprake van het niet tijdig doen van aangifte.
2.8 Verweerder heeft de stellingen van eiseres gemotiveerd betwist en daartoe - kort weergegeven - het volgende aangevoerd.
Met betrekking tot de eerste vraag
Eiseres heeft de vereiste aangiften niet gedaan en de gevraagde informatie niet verstrekt. Aan eiseres is voor de jaren 1998, 1999, 2000 en 2001 steeds een aangiftebiljet verzonden. Ook is eiseres, omdat de aangiften uitbleven, voor elk daarvan een aanmaning gestuurd en is eiseres steeds gemaand tot het doen van aangifte. De stelling van eiseres dat al die stukken haar niet hebben bereikt, is, nu zij de aanslagen, die naar hetzelfde adres zijn gestuurd, wel heeft ontvangen, niet geloofwaardig. Verweerder ontleent zijn bevoegdheid tot toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast aan de wet. Van strijd met artikel 6 EVRM Pro is geen sprake.
Met betrekking tot de tweede vraag
Eiseres is naar Nederlands recht opgericht. Ingevolge artikel 2, vierde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet Vpb) wordt zij, ongeacht haar feitelijke vestigingsplaats, steeds geacht in Nederland te zijn gevestigd. Eiseres presenteerde zich naar buiten als te zijn gevestigd in Rotterdam. De onroerende zaken van eiseres lagen in Nederland. Derhalve is aannemelijk dat ook de feitelijke werkzaamheden in Nederland plaatsvonden. Eiseres heeft bij de controle en in de bezwaren voor de jaren 1996 en 1997 een onjuist beeld van de situatie geschetst. Reeds hierom kan zij aan de controlebevindingen en de bezwaarbehandeling voor 1996 en 1997 geen in rechte te honoreren vertrouwen met betrekking tot de aanslagregeling in later jaren ontlenen. Bij brief van 4 mei 2004 inzake de behandeling van de bezwaren voor 1996 en 1997 heeft verweerder uitdrukkelijk een voorbehoud gemaakt, inhoudende dat eiseres aan de uitspraken op bezwaar geen vertrouwen kon ontlenen voor de toekomst.
Met betrekking tot de derde vraag
Eiseres heeft niet aangetoond dat zij de door haar opgevoerde managementkosten heeft gemaakt. De kosten zijn onzakelijk. De regeling voor het gebruikelijke loon is niet van toepassing omdat [A] geen aandeelhouder is van eiseres.
Met betrekking tot de vierde vraag
De boete is terecht en tot het juiste bedrag opgelegd.
2.9 Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, tot vaststelling van een verlies conform het in de bezwaarfase ingediende aangiftebiljet alsmede tot vernietiging van de boetebeschikking. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
Beoordeling van het geschil
Wet- en regelgeving
2.10 Ingevolge artikel 6, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) en het daarop gegronde eerste lid van artikel 2 van Pro de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994 (hierna: de Uitvoeringsregeling), is met betrekking tot belastingen welke bij aanslag worden geheven, de belastingplichtige die niet binnen zes maanden na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan, is uitgenodigd tot het doen van aangifte, gehouden de inspecteur om uitnodiging van het doen van aangifte te verzoeken.
2.11Ingevolge artikel 25, zesde lid, aanhef, onderdeel a en slot, van de Awr, wordt, indien het bezwaar is gericht tegen een aanslag tot welke de vereiste aangifte niet is gedaan, bij de uitspraak op het bezwaarschrift de belastingaanslag gehandhaafd, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de belastingaanslag onjuist is. Wordt, indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank, dan verklaart de rechtbank ingevolge artikel 27e van de Awr het beroep ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.
2.12 Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, vierde en vijfde lid, van de Wet Vpb wordt een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid die is opgericht naar Nederlands recht, steeds geacht in Nederland te zijn gevestigd en een onderneming te drijven met behulp van haar gehele vermogen.
2.13 Waar iemand woont en waar een lichaam is gevestigd, wordt ingevolge artikel 4, eerste lid, van de Awr, naar de omstandigheden beoordeeld. Op grond van artikel 4, eerste lid, van de Overeenkomst tussen Nederland en Luxemburg tot het vermijden van dubbele belasting en het ontgaan van belasting van 8 mei 1968, zoals gewijzigd bij protocol van 16 oktober 1990 (hierna: het Verdrag), is een inwoner van Nederland of Luxemburg de persoon die ingevolge de wetgeving van een van die staten, in die staat aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid. Indien een andere dan een natuurlijke persoon ingevolge deze bepaling inwoner van beide staten is, wordt hij geacht inwoner te zijn van de staat waarin de plaats van zijn werkelijke leiding is gelegen.
2.14 Indien de belastingplichtige de aangifte voor een belasting die bij wege van aanslag wordt geheven, niet, dan wel niet binnen de daarvoor gestelde termijn heeft gedaan, vormt dit, op grond van artikel 67a, eerste lid, van de Awr, een verzuim ter zake waarvan de inspecteur hem een boete van ten hoogste ƒ 2.500 (€ 1.134) kan opleggen.
2.15 Ingevolge paragraaf 21, derde lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 wordt, als de aanslag op een positief bedrag wordt vastgesteld, bij een eerste, tweede, derde, vierde of vijfde/ volgend verzuim een boete opgelegd van respectievelijk ƒ 250, ƒ 750, ƒ 1.250, ƒ 1.750 of ƒ 2.500. Wordt de aanslag op nihil of op een negatief bedrag vastgesteld dan wordt een boete opgelegd van respectievelijk ƒ 50, ƒ 150, ƒ 250, ƒ 350 of ƒ 500.
Verliesbeschikkingen
2.16 Artikel 20a, eerste lid, van de Wet Vpb bepaalt dat de inspecteur het bedrag van een verlies van een jaar vaststelt bij voor bezwaar vatbare beschikking (hierna: de verliesvaststellingsbeschikking), gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag over dat jaar. In een geval waarin de inspecteur een aanslag oplegt naar een positief belastbaar bedrag, ligt in die aanslag besloten de beschikking dat het verlies van dat jaar nihil bedraagt. Wordt tegen een dergelijke aanslag bezwaar gemaakt en wordt die aanslag bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd of verminderd tot een lager positief bedrag, dan ligt in die uitspraak op dat bezwaar ook de beslissing besloten om de verliesvaststellingsbeschikking te handhaven (vergelijk Hoge Raad 16 december 2005, nr. 41587, LJN: AU8169). Derhalve moet het ervoor worden gehouden dat verweerder, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag, een verliesvaststellingsbeschikking tot een bedrag van nihil heeft gegeven, dat eiseres, gelijktijdig met het bezwaar tegen de aanslag, daartegen bezwaar heeft gemaakt, dat verweerder dit bezwaar ongegrond heeft verklaard en dat eiseres, gelijktijdig met het beroep tegen de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag, daartegen beroep heeft ingesteld.
2.17 Artikel 21a, eerste lid, van de Wet Vpb bepaalt dat het bedrag van een met de belastbare winst van een volgend jaar verrekend verlies door de inspecteur, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag over dat jaar, vastgesteld bij voor bezwaar vatbare beschikking (hierna: de verliesverrekeningsbeschikking). In een geval waarin de inspecteur een aanslag oplegt naar een positief belastbaar bedrag zonder een verliesverrekeningsbeschikking te geven voor het verrekenbare en niet eerder verrekende verlies van voorgaande jaren, ligt in de aanslag besloten de beschikking dat met de belastbare winst van het jaar waarvoor de aanslag is opgelegd, een verlies van nihil wordt verrekend. Derhalve moet het ervoor worden gehouden dat verweerder, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag, een verliesverrekeningsbeschikking tot een bedrag van nihil heeft gegeven en dat eiseres, gelijktijdig met het bezwaar tegen de aanslag, daartegen bezwaar heeft gemaakt. In de uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag, waarbij de belastbare winst en het belastbare bedrag zijn verminderd tot respectievelijk ƒ 16.318 en nihil, ligt besloten dat verweerder het bezwaar tegen de verliesverrekeningsbeschikking gegrond heeft verklaard en de verliesverrekeningsbeschikking aldus heeft gewijzigd dat het bedrag van het verrekende verlies nader is vastgesteld op ƒ 16.318. Eiseres heeft, gelijktijdig met het beroep tegen de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag, daartegen beroep ingesteld.
Met betrekking tot de eerste vraag
2.18 De aanslag voor het jaar 2000 is gedagtekend 11 mei 2002. Uit de gedingstukken blijkt dat eiseres op 13 augustus 2004 de jaarstukken over de jaren 1998 tot en met 2000 naar verweerder heeft gestuurd en pas op 10 november 2005 de aangiften voor die jaren heeft ingediend. Ten tijde van het opleggen van de aanslag voor het jaar 2000 had eiseres voor dat jaar dus geen aangifte gedaan en ook nog geen gegevens verstrekt op basis waarvan de aanslag had kunnen worden vastgesteld. Dat eiseres, naar zij heeft gesteld, het desbetreffende aangiftebiljet en de aanmaning tot het doen van aangifte nooit zou hebben ontvangen, acht de rechtbank niet aannemelijk. Naar verweerder heeft gesteld en de rechtbank aannemelijk acht zijn voor de jaren 1998 tot en met 2001 de aangiftebiljetten, de aanmaningen en de aanslagen naar hetzelfde adres gestuurd. Eiseres heeft tegen de aanslagen steeds tijdig bezwaar gemaakt, waaruit de rechtbank afleidt dat zij die heeft ontvangen. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat de vier aangiftebiljetten en de vier aanmaningen alle op verschillende tijdstippen zijn verzonden. Ten overvloede merkt de rechtbank nog op dat als eiseres geen aangiftebiljetten zou hebben ontvangen, zij verplicht zou zijn geweest om uitreiking daarvan te verzoeken. Of zij uiteindelijk ook belasting verschuldigd zou zijn, is daarbij niet van belang.
Eiseres is naar Nederlands recht opgericht en wordt derhalve ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a en vierde lid, van de Wet Vpb geacht in Nederland te zijn gevestigd. Als zodanig is eiseres belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting en was zij, ingevolge artikel 2 van Pro de Uitvoeringsregeling, ook gehouden om, indien haar geen aangiftebiljetten waren uitgereikt, uitreiking van aangiftebiljetten te verzoeken. Dat eiseres die verplichting is nagekomen, heeft zij niet aannemelijk gemaakt. Zo heeft eiseres haar stelling dat zij verschillende keren om uitreiking van aangiftebiljetten zou hebben verzocht, niet met bescheiden gestaafd.
2.19 De stelling van eiseres dat de omkering en verzwaring van de bewijslast een strafrechtelijke sanctie is, vindt geen steun in het recht. Naar vaste jurisprudentie van de Hoge Raad, onder meer Hoge Raad 14 juni 1989, nr. 24 349, LJN: ZC4056, is de omkering en verzwaring van de bewijslast een processuele en geen strafrechtelijke sanctie. Voorts is de toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast, nu zij de vaststelling van de belastingschuld en niet de oplegging van een boete betreft, anders dan eiseres meent, geen met art. 6 EVRM Pro strijdige beperking van de toegang tot de rechter (vergelijk HR 27 juni 2001, nr. 35 899, LJN: AB2314 en Hoge Raad 11 december 2009, 08/04645, LJN: BK5986).
2.20 Hetgeen is overwogen onder 2.18 en 2.19 brengt de rechtbank tot het oordeel dat verweerder bij de uitspraak op bezwaar terecht heeft beslist dat de aanslag dient te worden gehandhaafd, tenzij is gebleken dat en in hoeverre deze onjuist is. In beroep heeft dan ingevolge artikel 27e van de Awr te gelden dat de rechtbank het beroep ongegrond verklaart, tenzij eiseres doet blijken, dat wil zeggen overtuigend aantoont, dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.
Met betrekking tot de tweede vraag
2.21 Zoals onder 2.18 is overwogen wordt eiseres, nu zij naar Nederlands recht is opgericht, geacht in Nederland te zijn gevestigd. Derhalve is eiseres binnenlands belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting. Voor zover eiseres heeft bedoeld te stellen dat zij ingevolge het Verdrag niet in Nederland in de belastingheffing kan worden betrokken, omdat de plaats van haar werkelijke leiding in Luxemburg is gelegen, overweegt de rechtbank het volgende. Van een toepassing van het Verdrag in de door eiseres bedoelde zin zou alleen sprake kunnen zijn als eiseres ingevolge de wetgeving van zowel Nederland als Luxemburg moet worden aangemerkt als inwoner van respectievelijk Nederland en Luxemburg en op grond daarvan in beide staten aan belastingheffing is onderworpen. Eiseres heeft niet met stukken of andere bewijsmiddelen aannemelijk gemaakt, laat staan overtuigend aangetoond, dat zij op grond van de Luxemburgse wetgeving moet worden aangemerkt als inwoner van Luxemburg en dat zij in Luxemburg aan belastingheffing is onderworpen. Hetgeen eiseres in dit verband heeft aangevoerd, te weten dat zij zich bij de Luxemburgse belastingautoriteiten heeft gemeld, doch van hen nooit enige reactie heeft ontvangen, is als bewijs onvoldoende. Verweerder heeft eiseres daarom terecht als binnenlands belastingplichtige voor haar gehele winst in de belastingheffing betrokken.
2.22 Ook de stelling van eiseres dat verweerder zich voor de jaren 1996 en 1997 heeft geconformeerd aan haar standpunt inzake haar vestigingsplaats en daarmee een in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat hij dit standpunt, omdat aan de feitelijke situatie bij eiseres niets is veranderd, ook voor het jaar 2000 zou handhaven, faalt naar het oordeel van de rechtbank. Uit de gedingstukken komt naar voren dat verweerder eerst na langdurig onderzoek en uitvoerige correspondentie kennis heeft gekregen van de voor de bepaling van de vestigingsplaats relevante feiten waarover hij bij de aanslagregeling, het controleonderzoek en de behandeling van de bezwaren voor de jaren 1996 en 1997 nog niet beschikte. Op grond daarvan is hij voor het jaar 2000 tot een ander oordeel over de vestigingsplaats van eiseres gekomen. Hieruit leidt de rechtbank af dat eiseres verweerder bij de aanslagregeling, het controleonderzoek en de behandeling van de bezwaren voor de jaren 1996 en 1997 niet alle voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens waarover zij beschikte of redelijkerwijs kon beschikken, heeft verstrekt. Zou zij die gegevens toen wel hebben verstrekt, dan had verweerder, naar hij stelt en de rechtbank aannemelijk acht, voor 1996 en 1997, na kennisneming van alle daartoe vereiste bijzonderheden van eiseres zelf betreffende de onderhavige kwestie, daarover (uiteindelijk) anders beslist. Reeds hierom kan eiseres aan de door verweerder met betrekking tot de woonplaats van eiseres voor 1996 en 1997 gevolgde lijn, geen vertrouwen ontlenen waaraan verweerder bij de belastingheffing voor latere jaren is gebonden (vergelijk onder meer Hoge Raad 26 september 1979, nr. 19 250, BNB 1979/311). Dit klemt te meer nu verweerder bij de onder 2.8 genoemde brief van 4 mei 2004, uitdrukkelijk een voorbehoud heeft gemaakt, inhoudende dat eiseres aan de uitspraken op bezwaar voor 1996 en 1997 geen vertrouwen kon ontlenen voor de toekomst.
Met betrekking tot de derde vraag
2.23 De managementkosten die eiseres op de belastbare winst in mindering wenst te brengen, hangen, naar eiseres heeft gesteld, samen met de door [A] uitgevoerde werkzaamheden, bestaande uit het zoeken naar vervangende objecten voor de in 1998 en 1999 verkochte onroerende zaken. In de motivering van haar beroep heeft eiseres aangaande deze activiteiten en de daarvoor in aanmerking te nemen kosten het volgende opgemerkt:
"Eén bezoek aan Nederland, voor bezichtiging, bespreking en wat dies meer zij, per twee weken, waarbij de reistijd slechts voor de helft wordt doorberekend (gemiddeld meer dan 4 uur per enkele reis) en een minimale twee uur op locatie, leidt reeds tot 26 x 6 uur, is 156 declarabele uren per jaar een management fee. Ook de kilometerkosten van de auto, afhankelijk van het type circa fl. 0,50/km, moeten betaald worden: gemiddeld 800 km per retour Luxemburg-Nederland-Luxemburg. Daarin zijn dan nog niet meegenomen de uren voor het opstellen, corrigeren, en lezen van stukken, telefonische onderhouden en wat dies meer zij ten behoeve van actuele of te ontwikkelen activiteiten in Nederland. Alleen al de belastingdienst nam daarvan in het betrokken jaar ca. 30 uren in beslag.
Reeds voor 1996 en 1997 werd een managementfee uurbedrag van fl. 250,-- door de belastingdienst geaccepteerd. Het uurtarief waartegen het managementfee werd berekend heeft zich in de periode 1998 tot en met 2001 ontwikkeld van fl. 275,-- (€ 125,--) naar fl. 295 (€ 134,--) dit zijn geen excessieve uurtarieven, zeker niet voor bij voorbeeld fiscale expertise vereisende werkzaamheden, waartoe door de inspecteur die de uitspraak op bezwaarschrift vennootschapsbelasting waarvan hierbij beroep deed steeds weer werd genoodzaakt."
Ter zitting heeft eiseres daaraan toegevoegd dat op de dagen dat [A] vanuit Luxemburg heen en weer reisde naar Nederland, onroerende zaken werden bezichtigd om een goed beeld te krijgen van ligging en bouwkwaliteit en om schriftelijke informatie daarover in ontvangst te nemen. Als er voldoende tijd was, werd de post opgehaald in Rotterdam, waarna [A] spoorslags terugkeerde naar Luxemburg om aldaar de ontvangen informatie te evalueren en daarover besluiten te nemen.
2.24 Naar verweerder onweersproken heeft gesteld, bedroeg de managementfee over de jaren 1998 tot en met 2005 in totaal ƒ 1.220.488 (€ 553.833). Deze managementfee is, naar eiseres stelt, betaald voor de werkzaamheden van [A] bij het zoeken naar vervangende objecten voor de in 1998 en 1999 verkochte onroerende zaken. Dit acht de rechtbank niet aannemelijk aangezien dan vrijwel alle winst die eiseres met de verkoop van de panden heeft behaald, daaraan zou zijn besteed, zonder dat deze werkzaamheden enig concreet resultaat hebben gehad. Hierbij komt nog dat eiseres haar stellingen over de reizen naar Nederland en het bezoeken en beoordelen van mogelijke vervangingsobjecten met geen enkel stuk, zoals agenda's met afspraken, taxatierapporten, opbrengstramingen, onderhoudsbegrotingen of dergelijke, heeft gestaafd. Gelet op het vorenstaande is de rechtbank van oordeel dat eiseres niet erin is geslaagd, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, aannemelijk te maken, laat staan overtuigend aan te tonen, dat [A] de door eiseres gestelde werkzaamheden heeft verricht. Derhalve heeft eiseres evenmin bewezen de door [D] aan eiseres in rekening gebrachte bedragen, op de belastbare winst van eiseres in mindering kunnen worden gebracht. De rechtbank is dan ook van oordeel dat eiseres in zoverre niet heeft doen blijken dat de uitspraak op bezwaar onjuist is.
2.25 Eiseres heeft als subsidiair standpunt aangevoerd dat de managementvergoeding moet worden bepaald met toepassing van artikel 12a (hierna: regeling gebruikelijk loon) van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet LB). Naar het oordeel van de rechtbank kan de regeling gebruikelijk loon slechts worden toegepast als de genieter van het loon werknemer is in de zin van de Wet LB en hij in de vennootschap waarvoor hij zijn werkzaamheden verricht, een aanmerkelijk belang heeft in de zin van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB). Van een aanmerkelijk belang in de zin van de Wet IB is sprake als de belastingplichtige in een vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal voor ten minste vijf procent onmiddellijk of middellijk aandeelhouder is. Vaststaat dat [A] nimmer aandeelhouder was van eiseres en van [D]. Dat [A] in 2000 werknemer was van eiseres in de zin van de Wet LB, is gesteld noch gebleken. Anders dan eiseres kennelijk meent, heeft het feit dat [A] enig bestuurder was van Stichting II, de Stichting [E] en de Stichting [F] evenmin tot gevolg dat [A] middellijk aandeelhouder was van eiseres, omdat deze stichtingen geen vennootschappen zijn met een in aandelen verdeeld kapitaal. De regeling gebruikelijk loon kan in dit geval dus geen toepassing vinden. Het subsidiaire standpunt van eiseres faalt daarom.
2.26 Omdat eiseres uiteindelijk concludeert dat het belastbare bedrag moet worden vastgesteld conform de ingediende aangifte, is haar beroep kennelijk mede gericht tegen het niet in aftrek toelaten van het tantième. Eiseres, op wie de last rust te bewijzen dat het tantième ten onrechte niet in aftrek is toegelaten, is daarin naar het oordeel van de rechtbank niet geslaagd. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat eiseres geen stukken heeft overgelegd of andere bewijsmiddelen heeft ingebracht, waaruit zou kunnen blijken dat een tantième is overééngekomen dat dit tantième ook als zodanig is uitbetaald. Ook op dit punt heeft eiseres derhalve niet doen blijken dat de aanslag in zoverre onjuist is. Ten overvloede merkt de rechtbank nog op dat een tantième een aandeel in de winst is dat aan een bestuurder of werknemer wordt toegekend ter zake van in de onderneming verrichte arbeid. Eiseres heeft niets gesteld omtrent de arbeid die voor het toekennen van het tantième zou zijn verricht. Volgens de jaarstukken over het jaar 2000, die in kopie tot de gedingstukken behoren, heeft eiseres in 2000 verlies geleden.
Mitsdien heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank daarom terecht het standpunt ingenomen dat het in aftrek gebrachte tantième geen reële betekenis heeft en niet op de belastbare winst van eiseres in mindering kan worden gebracht.
Met betrekking tot de vierde vraag
2.27 Hetgeen onder 2.18 is overwogen brengt naar het oordeel van de rechtbank mee dat eiseres de aangifte voor het jaar 2000 niet binnen de ingevolge artikel 9, derde lid, van de Awr gestelde termijn heeft gedaan. Dit vormt een verzuim ter zake waarvan verweerder eiseres ingevolge artikel 67a van de Awr een bestuurlijke boete kan opleggen. Verweerder heeft een boete van ƒ 500 opgelegd en is daarbij, gelet op hetgeen is overwogen in 2.15, kennelijk uitgegaan van een vijfde of volgend verzuim. Uit de gedingstukken komt naar voren dat eiseres de aangiften voor de jaren 1998 en 1999 niet tijdig heeft gedaan. Dat dit voor de jaren 1996 en 1997 ook het geval is geweest, is gesteld noch gebleken. Naar het oordeel van de rechtbank is voor het onderhavige jaar dus sprake van een derde verzuim en had verweerder, wederom gelet op hetgeen onder 2.15 is overwogen, ter zake daarvan een verzuimboete van niet meer dan ƒ 250 mogen opleggen. De rechtbank vindt hierin aanleiding de boete tot dit bedrag te verminderen.
2.28 Feiten en omstandigheden die aanleiding geven de boete verder te matigen wegens wanverhouding tussen de boete en het beboetbare feit, zijn gesteld noch gebleken. De rechtbank acht een boete van ƒ 250 passend en geboden
2.29 De boetebeschikking is gedagtekend 11 mei 2002, terwijl de rechtbank pas op 23 april 2010 uitspraak heeft gedaan. Naar het oordeel van de rechtbank is daarmee de redelijke termijn, als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het EVRM, ruimschoots overschreden. Hierin vindt de rechtbank aanleiding de door haar passend en geboden geoordeelde boete van ƒ 250 te verminderen met 20% tot ƒ 200.
2.30 Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen tegen de aanslag, de verliesvaststellingsbeschikking en de verliesverrekeningsbeschikking ongegrond te worden verklaard, dient het beroep tegen de boetebeschikking gegrond te worden verklaard en dient de boete te worden verminderd tot ƒ 200 (€ 91).
Proceskosten
2.31 De rechtbank vindt geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling omdat gesteld noch gebleken is dat eiseres kosten heeft gemaakt die ingevolge het Besluit proceskosten bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking komen. Vergoeding van griffierecht is evenmin aan de orde omdat voor deze zaak geen griffierecht is geheven.
III BESLISSING
De rechtbank:
- verklaart de beroepen tegen de aanslag, de verliesvaststellingsbeschikking en de verliesverrekeningsbeschikking ongegrond;
- verklaart het beroep tegen de boetebeschikking gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar tegen de boetebeschikking;
- wijzigt de boetebeschikking aldus dat de boete wordt verminderd tot ƒ 200 (€ 91);
- bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar.
Aldus vastgesteld door mr. R.C.H.M. Lips, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. E.J.W. Heithuis, in tegenwoordigheid van de griffier H. van Lingen.
Uitgesproken in het openbaar op 29 april 2010.
RECHTSMIDDEL
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.