Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
zaaknummer: AWB 12/4565
uitspraak van de meervoudige kamer van 20 november 2012 in de zaak tussen
[X], wonende te [Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres, met dagtekening 6 september 2011, een aanslag erfbelasting (aanslagnummer [a]) voor het jaar 2010 opgelegd naar een belaste verkrijging van € 301.808 (hierna: de aanslag).
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 7 februari 2012 de aanslag gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 augustus 2012.
Eiseres is daar in persoon verschenen. Namens verweerder zijn verschenen [A] en [B].
Overwegingen
Feiten
1. Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
2. Op 17 november 2010 is overleden [C] (hierna: de erflater). Bij testament is tot zijn enig erfgenaam benoemd zijn dochter, eiseres.
3. Tot de nalatenschap behoort de woning gelegen aan de [adres] (hierna: de woning).
4. De waarde van de woning is ingevolge de Wet waardering onroerende zaken (hierna: WOZ-waarde) voor het kalenderjaar 2010, naar de waardepeildatum 1 januari 2009, vastgesteld op € 760.000. De WOZ-waarde van de woning is voor het kalenderjaar 2011, naar de waardepeildatum 1 januari 2010, vastgesteld op € 655.000.
5. Eiseres heeft in de aangifte erfbelasting aan de woning een waarde van € 655.000 toegekend.
6. Met dagtekening 6 september 2011 is aan eiseres de aanslag opgelegd. Hierbij is verweerder afgeweken van de door eiseres ingediende aangifte en heeft hij de waarde van de woning vastgesteld op een bedrag van € 760.000, overeenkomstig de WOZ-waarde voor het kalenderjaar 2010, met waardepeildatum 1 januari 2009.
Geschil
7. In geschil is of artikel 21, vijfde lid, Successiewet 1956, tekst 2010 (hierna: de Sw) verbindend is.
8. Eiseres stelt zich op het standpunt dat artikel 21, vijfde lid, van de Sw onverbindend verklaard moet worden. Eiseres voert hiertoe in de eerste plaats aan dat sprake is van strijd met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: Eerste Protocol) omdat geen effectieve betwisting van de door de Belastingdienst gehanteerde WOZ -waarde mogelijk is. Eiseres beroept zich daarbij op het arrest van de Hoge Raad van 22 oktober 2010, nr. 08/02324, LJN: BL1943 inzake de zogenaamde Fierensmarge. Het ontbreken van de mogelijkheid tot tegenbewijs is volgens eiseres ook in strijd met artikel 6 van Pro het Europese Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: EVRM). Voorts stelt eiseres dat het ‘principle of fair balance’ is geschonden omdat zij op grond van artikel 21, vijfde lid, van de Sw erfbelasting moet betalen over een hogere waarde (€ 105.000 meer) dan de werkelijke waarde van de woning op het moment van overlijden. Zij ervaart dit als een ‘individual and excessive burden’. Zij acht dit bovendien in strijd met artikel 4:6 BW Pro en doel en strekking van de Sw. De schending van het ‘principle of fair balance’ kan worden opgeheven door de WOZ-waarde met waardepeildatum 1 januari 2010 voor de woning in aanmerking te nemen, overeenkomstig de mogelijkheid die artikel 21, vijfde lid, van de Sw sinds 1 januari 2012 biedt. Het onverkort toepassen van artikel 21, vijfde lid, Sw, zoals die bepaling in het onderwerpelijke jaar luidde, is volgens eiseres in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en de redelijkheid en billijkheid.
9. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag.
10. Verweerder heeft de standpunten van eiseres gemotiveerd weersproken.
11. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
12. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
13. Artikel 21, vijfde lid, eerste volzin van de Sw, luidt:
“Onroerende zaken die in gebruik zijn als woning, worden in aanmerking genomen naar de volgens hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken voor die onroerende zaken vastgestelde waarde voor het kalenderjaar waarin de verkrijging plaatsvindt. (…)”
14. In de Memorie van toelichting bij invoering van artikel 21, vijfde lid, Sw is onder meer opgemerkt (TK 2008-2009, 31.930, nr. 3, blz. 35, 36):
“In het voorgestelde vijfde lid wordt voorgesteld de waarde van onroerende zaken die als woning in gebruik zijn, te stellen op de waarde die is vastgesteld op grond van de Wet waardering onroerende zaken (WOZ-waarde). Het gebruik van de WOZ-waarde leidt tot een belangrijke vereenvoudiging in de uitvoering, zowel voor de Belastingdienst als voor de belastingplichtigen. Voor deze vereenvoudiging is essentieel dat de WOZ-waarde in zoveel mogelijk gevallen wordt gebruikt en dat daarmee discussies over de waarde worden vermeden. Daarom is, behoudens bij verhuurde panden (zie de toelichting bij het zesde lid), geen tegenbewijs toegelaten.
Het voorgestelde vijfde lid ziet alleen op onroerende zaken die als woning in gebruik zijn. De reden hiervoor is dat het voor de heffing van schenk- en erfbelasting in het overgrote deel van de gevallen gaat om woonhuizen. (…)”
15. De wetgever heeft er om redenen van vereenvoudiging vanaf 1 januari 2010 voor gekozen om bij de bepaling van de waarde van woningen voor de Successiewet, de WOZ-waarde van de woning tot uitgangspunt te nemen. Daarbij is (tot 1 januari 2012) aangesloten bij de WOZ-waarde die van toepassing is in het kalenderjaar van de verkrijging. Dat betekent dat die waarde is bepaald naar de peildatum 1 januari van het daaraan voorafgaande kalenderjaar. Dat sluit aan bij de regelingen zoals die ook gelden voor de waardering van woningen voor (onder meer) de onroerendezaakbelastingen en de inkomstenbelasting. Voor de Successiewet brengt dit waarderingsvoorschrift mee dat er ten minste 12 maanden en maximaal 24 maanden liggen tussen het moment van de verkrijging van de woning en het moment waarnaar de waarde van de woning is bepaald. In een stijgende woningmarkt brengt dat in het algemeen mee dat woningen voor een lagere waarde in de erfbelasting worden betrokken dan de waarde in het economische verkeer ten tijde van overlijden en in een dalende woningmarkt brengt dat mee dat woningen voor een hogere waarde in de erfbelasting worden betrokken.
16. Met betrekking tot de stelling van eiseres dat geen effectieve betwisting van de waarde mogelijk is en de wet daarmee in strijd komt het artikel 1 van Pro het Eerste Protocol overweegt de rechtbank als volgt. Artikel 1 van Pro het Eerste Protocol brengt mee dat elke maatregel die het ongestoorde genot van eigendom aantast, waaronder de heffing van belasting, vergezeld moet gaan van procedurele garanties die de betrokkene een redelijke mogelijkheid bieden tot effectieve betwisting van de rechtmatigheid van die maatregel (vgl. Europees Hof voor de Rechten van de Mens (hierna: EHRM) van 24 november 2005, no. 49429/99, Capital Bank AD tegen Bulgarije, paragraaf 134, en HR 22 oktober 2010, nr. 08/02324, LJN: BL1943 ). Een maatregel die niet aan deze primaire eis voldoet, kan niet worden aangemerkt als "lawful" in de zin van de rechtspraak van het EHRM, en komt reeds daardoor in strijd met het Eerste Protocol. In dit kader heeft eiseres zich er tevens op beroepen dat artikel 21, vijfde lid, van de Sw in strijd is met artikel 6 van Pro het EVRM.
17. De Hoge Raad heeft in het arrest van 22 oktober 2010, waar eiseres zich op beroept, onderscheid gemaakt tussen de regeling over de vaststelling van de waarde van onroerende zaken in de Wet WOZ, waar een onjuiste waardevaststelling op grond van de Fierensmarge van artikel 26a Wet WOZ door de heffingsambtenaar niet aangepast hoefde te worden - hetgeen de Hoge Raad in strijd met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol oordeelde - , en regelingen die voorzien in een forfaitaire waardebepaling. De Hoge Raad overwoog:
“3.4.5. Hierbij verdient nog opmerking dat de regeling over vaststelling van de waarde van onroerende zaken in de Wet WOZ zich in dit opzicht onderscheidt van regelingen die voorzien in een forfaitaire waardebepaling of in een indeling van zaken in waardeklassen. Ook bij toepassing van dergelijke regelingen zal een onjuist oordeel van het bestuursorgaan over de werkelijke waarde (veelal) niet met succes via een rechterlijke of andere procedure bestreden kunnen worden. De oorzaak daarvan is echter dat de onjuistheid van het oordeel van het bestuursorgaan in die gevallen op grond van de toepasselijke wettelijke regeling niet van invloed is op het bedrag van de verschuldigde belasting, zodat daarmee de rechtmatigheid van de heffing van die belasting niet op het spel staat.”
18. Dat de wetgever om pragmatische redenen heeft aangesloten bij de WOZ-waarde van de woning, die van toepassing is in het kalenderjaar van een verkrijging in het kader van de Successiewet, - als zijnde een forfaitaire waardebepaling -, doet naar het oordeel van de rechtbank niet af aan de rechtmatigheid van artikel 21, vijfde lid, van de Sw. Het beroep van eiseres op het voornoemde arrest treft gelet op wat in dat arrest is overwogen in r.o. 3.4.5 geen doel. Het is eigen aan een forfait dat de werkelijke waarde niet als tegenbewijs kan dienen. Daarbij komt dat eiseres de gehanteerde WOZ-waarde op zich wel via een procedure op grond van de Wet WOZ kon aanvechten.
20. In artikel 1 van Pro het Eerste Protocol ligt voorts besloten dat iedere inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom een legitiem doel in het algemeen belang dient na te streven. Ten slotte brengt artikel 1 van Pro het Eerste Protocol mee dat een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom slechts is toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke verhouding ('fair balance') tussen voormeld algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keus van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe (vgl HR 3 april 2009, LJN: BC2816, in navolging van rechtspraak van het EHRM).
21. Met betrekking tot de stelling van eiseres dat de “fair balance” is geschonden aangezien zij wordt getroffen door een individuele buitensporige last, overweegt de rechtbank het volgende. De onderhavige wetsbepaling bevat een zekere ruwheid, maar daarmee is de wetgever in zijn algemeenheid niet getreden buiten de ruime beoordelingsmarge die hem toekomt onder artikel 1 van Pro het Eerste Protocol. Beslissend voor de vraag of sprake is van een individuele buitensporige last is de mate waarin eiseres in de gegeven omstandigheden wordt getroffen door de betreffende verplichting. De wettelijk in aanmerking te nemen waarde van de woning bedraagt € 760.000. De belaste verkrijging van eiseres bedraagt € 320.808 en de daarover verschuldigde belasting bedraagt € 48.561. De door eiseres bepleite waarde van de woning bedraagt € 655.000, zijnde de WOZ-waarde per waardepeildatum 1 januari 2010. De belaste verkrijging zou dan € 215.808 bedragen en de totale verschuldigde belasting € 27.561. Als gevolg van het verplicht in aanmerking nemen van de WOZ-waarde met waardepeildatum 1 januari 2009 dient eiseres derhalve € 21.000 meer belasting te betalen dan het geval zou zijn geweest als zij uit mocht gaan van de door haar bepleite waarde. Dit is in absolute zin een fors bedrag. In verhouding tot de totale door eiseres bepleite waarde van de verkrijging is naar het oordeel van de rechtbank echter geen sprake van een individuele buitensporige last. Dat eiseres pas bij verkoop van de woning de middelen verkrijgt om de verschuldigde belasting te betalen maakt dat niet anders omdat dat ook voor een lagere belastingheffing zou gelden.
22. Met betrekking tot de overige door eiseres aangevoerde gronden oordeelt de rechtbank als volgt. Artikel 4:6 BW Pro bepaalt kortweg dat in Boek 4 BW onder de waarde van de goederen der nalatenschap wordt verstaan de waarde van die goederen op het tijdstip onmiddellijk na het overlijden van de erflater. Artikel 21, eerste lid, van de Sw bepaalt dat het verkregene in aanmerking wordt genomen naar de waarde welke daaraan op het tijdstip van de verkrijging in het economische verkeer kan worden toegekend. De in artikel 21, vijfde lid, van de Sw opgenomen bepaling vormt hierop een lex-specialis. Zoals hiervoor reeds overwogen, heeft de wetgever hier om praktische redenen voor gekozen. Van strijd met doel en strekking van de wet is dan ook geen sprake.
23. Over haar stelling dat de mogelijkheid die artikel 21, vijfde lid, van de Sw sinds 1 januari 2012 biedt - namelijk dat een verkrijger er voor kan kiezen om - kort gezegd - de voor het jaar van verkrijging voor de WOZ vastgestelde waarde in aanmerking te nemen -, ook op haar situatie van toepassing moet zijn, overweegt de rechtbank het volgende. Eiseres heeft daartoe aangevoerd dat daarmee de schending van het ‘principle of fair balance’ kan worden rechtgetrokken. Hiervoor heeft de rechtbank echter geoordeeld dat van schending van dit beginsel in het onderhavige geval geen sprake is. Haar stelling kan haar ook overigens niet baten nu de wetgever er niet voor heeft gekozen aan die bepaling terugwerkende kracht te verbinden.
24. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres haar standpunt dat sprake is van strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur onvoldoende geconcretiseerd nu zij niet heeft aangegeven welke beginselen van behoorlijk bestuur zij geschonden acht. Deze grond treft daarom geen doel.
25. Het beroep van eiseres op de redelijkheid en billijkheid doet niet af aan het hiervoor overwogene. De rechter moet immers rechtspreken volgens de wet en mag ingevolge artikel 11 van Pro de Wet algemene bepalingen de innerlijke waarde of billijkheid van wettelijke bepalingen niet beoordelen. Dit brengt mee dat het de rechtbank niet is toegestaan wettelijke regelingen als zodanig te toetsen, behoudens voor zover de wettelijke regeling in strijd zou zijn met een ieder verbindende verdragsbepalingen. Zoals hiervoor is overwogen is van een dergelijke strijd naar het oordeel van de rechtbank geen sprake.
26. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
27. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. K.M. Braun, voorzitter, mr. G.J. Ebbeling en
mr. S.E. Postema, leden, in aanwezigheid van mr. B. van Eeuwijk, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 november 2012.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ’s-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.