Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van [X] te [Z], belanghebbende,
tegen
uitspraken van de Inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi / kantoor Amersfoort, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is op 7 september 2004 ter griffie een beroepschrift ontvangen, ingediend door mr. J.H. Sligchers (Römkens c.s. advocaten) te Maastricht als gemachtigde van belanghebbende, de gemachtigde. Het beroepschrift is bij schrijven van 22 november 2004 door de gemachtigde gemotiveerd.
1.2. Het beroep is gericht tegen de uitspraken van de inspecteur betreffende de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PV) voor de jaren 1990 tot en met 2000 en in de vermogensbelasting (hierna: VB) voor de jaren 1991 tot en met 1999 (hierna gezamenlijk: de navorderingsaanslagen), alsmede tegen de uitspraken betreffende de kwijtscheldingsbesluiten ter zake van de in de navorderingsaanslagen begrepen verhogingen respectievelijk de gelijktijdig met de navorderingsaanslagen jegens belanghebbende genomen boetebeschikkingen (hierna gezamenlijk: de boetebeschikkingen). Het beroep is eveneens gericht tegen de uitspraken betreffende de gelijktijdig met de navorderingsaanslagen genomen beschikkingen inzake in rekening gebrachte heffingsrente.
1.3. De litigieuze navorderingsaanslagen zijn onder 2.3.8 nader gespecificeerd. Na bezwaar zijn de navorderingsaanslagen, de boetebeschikkingen en (naar het Hof verstaat) de beschikkingen heffingsrente bij de bestreden uitspraak, gedagtekend 3 september 2004, gehandhaafd.
1.4. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraken, de navorderingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente, subsidiair tot vernietiging van de uitspraken en vermindering van de navorderingsaanslagen (en de daarop gebaseerde boetes en heffingsrente).
1.5. De inspecteur heeft een verweerschrift, gedagtekend 8 maart 2005, ingediend, waarin hij concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
1.6. De griffier heeft de gemachtigde bij brief van 28 oktober 2005 ervan op de hoogte gesteld dat de - kennelijk door zijn kantoorgenoot in de procedure met kenmerk 04/03604 gedane - verzoeken tot overlegging van stukken en het horen van getuigen ter zitting van 25 november 2005 zullen worden behandeld.
1.7. De inspecteur heeft bij brief van 11 november 2005 nadere stukken ingediend en in die brief geconcludeerd tot vernietiging van de uitspraken op de bezwaren tegen de navorderingsaanslag IB voor het jaar 2000 en de daarbij genomen boetebeschikking en tot vermindering van deze navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 37.879 en tot vernietiging van de boetebeschikking.
1.8. De behandeling van het beroep heeft plaatsgevonden ter zitting van de Vierde Meervoudige Belastingkamer van 25 november 2005. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt waarvan een afschrift ter zitting van 19 oktober 2007 aan partijen is uitgereikt. Het Hof rekent de ter zitting overgelegde stukken tot de gedingstukken.
1.9. De voorzitter heeft het onderzoek ter zitting gesloten en medegedeeld dat de Vierde Meervoudige Belastingkamer het beroep zal verwijzen naar de Derde Meervoudige Belastingkamer voor wat betreft de vraag of het Draaiboek en de Nieuwsbrieven op de zaak betrekking hebbende stukken zijn in de zin van artikel 8:42 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna Awb), en zo ja, of beperkte kennisneming op basis van artikel 8:29 Awb Pro gerechtvaardigd is. Hiertoe is het volledige procesdossier aan de Derde Meervoudige Belastingkamer ter beschikking gesteld.
1.10. Voor het verloop van de onder 1.9 genoemde procedure verwijst het Hof naar hetgeen daarover is opgenomen in de door de Derde Meervoudige Belastingkamer gedane tussenuitspraak van 23 augustus 2006 (hierna ook: de 3e MK-tussenuitspraak). In genoemde tussenuitspraak is geoordeeld dat een beperking van de kennisneming van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven tot in de uitspraak aangegeven gedeelten (hierna: de Amsterdamse versie) gerechtvaardigd moet worden geacht. De Hoge Raad heeft het tegen deze tussenuitspraak ingestelde beroep in cassatie niet-ontvankelijk verklaard bij zijn uitspraak van 28 september 2007, nr. 43589.
Na verzending van de 3e MK-tussenuitspraak is het procesdossier ter beschikking gesteld aan de Eerste Meervoudige Belastingkamer. Die kamer heeft geen kennis genomen van de aan de Derde Meervoudige Belastingkamer ter beschikking gestelde integrale versies van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven, welke versies in verzegelde enveloppen op het gerechtshof worden bewaard. De Eerste Meervoudige Belastingkamer heeft de behandeling van het beroep overgenomen.
1.11. Bij brief van 25 augustus 2006 heeft de inspecteur de Amsterdamse versie aan het Hof gezonden en in deze brief meegedeeld dat die versie ook aan de gemachtigde is gezonden.
1.12. De griffier heeft bij brief van 1 maart 2007 partijen in de gelegenheid gesteld opgaaf te doen van eventueel door hen te leveren getuigenbewijs. Partijen hebben van deze gelegenheid geen gebruik gemaakt
1.13. De gemachtigde heeft bij schrijven van 4 oktober 2007 nadere stukken ingediend.
1.14. Op 19 oktober 2007 is het onderzoek ter zitting hervat. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift bij brief van 7 januari 2008 aan partijen is gezonden. Aan het eind van de zitting heeft de voorzitter het onderzoek geschorst teneinde de inspecteur in de gelegenheid te stellen met betrekking tot de identificatie nader/aanvullend bewijs te leveren.
1.15. Bij brief van 30 oktober 2007 heeft de inspecteur het Hof meegedeeld dat hij niet in staat is nader/aanvullend bewijs met betrekking tot de identificatie te leveren en dat hij geen behoefte heeft aan een nader onderzoek ter zitting. Gemachtigde heeft een kopie van dit schrijven ontvangen en geen gebruik gemaakt van de gelegenheid hierop te reageren.
1.16. Van de gemachtigde zijn brieven gedagtekend 30 mei en 4 juli 2008 ingekomen. De inspecteur heeft kopieën van deze correspondentie ontvangen.
1.17. Per fax van 21 oktober 2008 heeft de gemachtigde het Hof bericht dat hij, ook nadat hem bericht was dat de kamersamenstelling na de laatste zitting van het Hof gewijzigd was, toestemming verleent tot het achterwege laten van een nader onderzoek ter zitting. De inspecteur had deze toestemming reeds verleend in zijn hiervoor genoemde brief van 30 oktober 2007.
1.18. Op 2 juli 2009 heeft het Hof (tussen) uitspraak gedaan in het beroep met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349 over onder meer dezelfde geschilpunten als die in de onderhavige procedure. Waar dit opportuun is zal het Hof in de onderhavige uitspraak verwijzen naar deze uitspraak, gepubliceerd onder LJN BJ1298 op www.rechtspraak.nl.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. De overdracht van gegevens door de Belgische autoriteiten
In een bijlage ('Nota') bij een brief van 27 oktober 2000 hebben de Belgische (belasting)autoriteiten onder meer het volgende aan het Nederlandse Ministerie van Financiën geschreven:
"Hierbij worden u fotokopieën van microfiches overgemaakt die afkomstig zijn uit het gerechtelijk dossier lastens KREDIETBANK NV en die in origineel in beslag werden genomen door de gerechtelijke politie van Brussel. Deze microfiches bevatten gegevens in verband met de financiële rekening(en) bij de KREDIETBANK LUXEMBOURG (KB-Lux) op naam van inwoners van uw land."
Voor een uitgebreide weergave van deze overdracht, welke overdracht eveneens is beschreven in de gedingstukken van de onderhavige zaak, verwijst het Hof naar onderdeel 2.1 van zijn uitspraak met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. Het Hof zal de overgedragen fotokopieën verder aanduiden als: de fotokopieën.
2.2. De identificatie van de op de fotokopieën vermelde rekeninghouders
2.2.1. Voor het naar aanleiding van deze overdracht gehouden onderzoek naar de identificatie van de op de fotokopieën vermelde rekeninghouders verwijst het Hof naar de gang van zaken zoals die beschreven is in de onderdelen 2.2.1 t/m 2.2.4 van zijn uitspraak met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349. In het verweerschrift in de zaken van belanghebbende heeft de inspecteur deze gang van zaken eveneens verwoord in onderdeel 6.2.
2.2.2. Over de identificatie van de op de fotokopieën genoemde rekeninghouders is in het Draaiboek onder 3.1.2 het volgende opgenomen:
"Van een groot aantal rekeninghouders is op de microfiches de eigen naam vermeld, dat wil zeggen 1e voornaam c.q. doopnaam en achternaam van de rekeninghouder en evt. achternaam van 2e rekeninghouder (meestal echtgenote van 1e rekeninghouder), dan wel namen van mederekeninghouders. Adresgegevens en geboortedata zijn niet bekend.
Op verzoek van de ROD Opsporingsinformatie Haarlem zijn door B/KIR (Belastingdienst/Kenniscentrum Identificatie Renseigneringsstromen) de gegevens van Nederlandse rekeninghouders op de afdrukken van de microfiches van de KB Lux verwerkt in een bestand (hierna genoemd: clientenbestand KB Lux).
Dit clientenbestand KB Lux is op verzoek van de ROD Opsporingsinformatie Haarlem door B/KIR gematcht met het BVR-bestand (Beheer van Relaties), een bestand van de Belastingdienst, waarin alle Nederlandse natuurlijke- en rechtspersonen zijn opgenomen. Het BVR-bestand wordt voor wat betreft de natuurlijke personen gevoed met gegevens uit de gemeentelijke basisadministratie.
Op deze manier zijn ruim 2000 rekeninghouders vrijwel zeker geidentificeerd en is voornoemd clientenbestand KB Lux onder meer aangevuld met de sofinummers van de vermoedelijke rekeninghouders. Opgemerkt wordt dat in het BVR-bestand de natuurlijke personen zijn opgenomen met voorletters en niet met voornamen.
Tot slot zijn de gevonden sofinummers gekoppeld aan het bestand van het Centrale Rijbewijzen- en Bromfietsencertificatenregister (CRB). In dit bestand zijn de sofinummers, de voornaam en de geslachtsnaam opgenomen van alle natuurlijke personen met een rijbewijs of een bromfietscertificaat. Dit bestand is aangekocht van de Rijksdienst voor het Wegverkeer (hierna genoemd: RDW-bestand).
De wijze van identificatie heeft geleid tot een aan zekerheid grenzende waarschijnlijkheid van de juistheid daarvan.
[…]
In geval van blijvend geschil over de wijze van identificatie wordt op verzoek een ambtsedige verklaring opgemaakt [...]".
2.2.3.1. Tot de gedingstukken behoren vier fotokopieën. Op twee daarvan staat onder meer:
" JUSTIFICATIF DES SOLDES PAR RUBRIQUES IML AU 31/01/1994
[…]
52-[654321]-49-0000 00 0040 VUE [Aaa Y] -36,71
[...]
53-[654321]-76-0000 00 0040 TER LDO [Aaa Y] 70.982,79"
Op de beide andere fotokopieën is onder meer vermeld:
"JUSTIFICATIF DES SOLDES PAR RUBRIQUES IML AU 31/01/1994
[...]
52-[123456]-52-0000 00 0040 VUE [Bbb X] 512,71
[…]
55-[123456]-36-0000 00 0040 TER LDO [Bbb X] 83.370,23"
2.2.3.2. In een ambtsedig proces-verbaal van ambtshandeling, gedagtekend 3 maart 2003, , is onder meer opgenomen:
"[...] verklaar ik, verbalisant, het volgende:
1. Op de afdruk van de microfiches van de KB Lux komt onder meer voor de naam:
[Bbb X], rekeningnummer [123456], en tevens [Aaa Y] , rekeningnummer [654321].
2. Uit de match van het cliëntenbestand KB-Luxemburg met het BVR bestand komt één hit voor, waarbij [X] op hetzelfde adres woont als en gehuwd is met [Y] . Dit zijn [B X], geboren op [00-00]-1941, met sofinummer 0123456789, sinds 30 juni 2001 (Hof: zie ook onderdeel 2.4.3) gehuwd met [A Y] , geboren op [00-00]-1945, met sofinummer 9876543210, beide wonende op het adres [a-straat 1,te P].
3. Uit de match van het BVR-bestand met het RDW-bestand zie ik dat de eerste voornaam van[X] is [Bbb] en dat de eerste voornaam van [Y] is [Aaa].
Conclusie:
Uit de match van de rekeninghouder(s), zoals vermeld op de microfiches van de KB Lux met de Belastingdienst ten dienste staande landelijke bestanden, komen slechts [X], gehuwd met Mw. [Y] als rekeninghouders in aanmerking, zoals die onder punt 2 staan vermeld."
2.3. Contacten tussen partijen vóór het opleggen van de navorderingsaanslagen
2.3.1. Op 29 mei 2002 heeft de inspecteur met belanghebbende en zijn echtgenote een afspraak gemaakt voor een gesprek op 1 juli 2002 bij hen thuis.
In een brief van gelijke datum heeft de inspecteur die afspraak bevestigd en geschreven dat het "doel van het gesprek […] de vaststelling [was] van de fiscale verwerking van […] in het buitenland aangehouden tegoeden over de periode 1990 tot en met heden". In die brief verzocht hij belanghebbende en zijn echtgenote onder andere 'alle bescheiden met betrekking tot de in het binnen- en buitenland aangehouden tegoeden' aan hem ter beschikking te stellen.
Verder schreef de inspecteur
"Ik wijs u erop dat u grond van artikel 47, lid 1, letters a en b van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) verplicht bent de gevraagde gegevens, inlichtingen en bescheiden te verstrekken. In artikel 49 AWR Pro is bepaald dat deze gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud moeten worden verstrekt op de aangegeven wijze en binnen een door de inspecteur gestelde termijn. Indien u niet of niet volledig aan deze verplichtingen voldoet is op grond van artikel 25, lid 6, letter b en artikel 27e, letter b AWR omkering van de bewijslast van toepassing. In dat geval moet u in een latere procedure overtuigend aantonen dat, en in hoeverre, een hierop betrekking hebbende navorderingsaanslag onjuist is."
2.3.2. Het evenvermelde gesprek heeft plaatsgevonden. In het door twee medewerkers van de Belastingdienst opgestelde en door belanghebbende voor akkoord ondertekende gespreksverslag staat onder meer:
"De Belastingdienst is een onderzoek gestart naar Nederlandse ingezetenen die in het buitenland één of meerdere bankrekening(en) aanhouden, dan wel aan hebben gehouden Het vermoeden bestaat dat in de aangiften inkomstenbelasting en/of vermogensbelasting geen opgaaf is gedaan van saldi en opbrengsten daarvan.
Uit dit onderzoek is naar voren gekomen dat belanghebbenden houder zijn (geweest) van in het buitenland aangehouden bankrekeningen. De gegevens van deze bankrekening(en) kunnen van belang zijn voor de belastingheffing ten name van belanghebbenden.
Vragen en antwoorden
Belanghebbenden antwoordden als volgt […] op de volgende door ons gestelde vragen.
• Hoeveel bankrekeningen […] hebben u en/of uw partner de afgelopen 12 jaar (gehad) in het buitenland?
Dat is ons niet bekend.
Als wij op een lijst van de FIOD voorkomen omdat wij een rekening in het buitenland zouden hebben dan berust dat waarschijnlijk op een misverstand.
Wij zijn op dit moment niet bereid een brief naar de bank te sturen. Ik wil dat dan eerst met een advocaat bespreken.
Afspraken
Met belanghebbenden is de volgende afspraak gemaakt: De belastingdienst zal het onderzoek over twee weken voortzetten om [belanghebbende en echtgenote] de gelegenheid te geven om advies in te winnen."
2.3.3. Bij brief van 8 november 2002 heeft de inspecteur aan belanghebbende onder andere meegedeeld dat hij voornemens is navorderingsaanslagen op te leggen. In deze brief heeft de inspecteur bericht:
"Tot op heden heeft u alle vragen van mijn kant over uw buitenlandse tegoed(en) niet, niet juist, of niet volledig beantwoord. Dit ondanks het feit dat ik u er uitdrukkelijk op heb gewezen dat u tot antwoorden bent verplicht en dat de bewijslast in de bezwaar- en beroepsfase kan worden omgekeerd als u niet aan die verplichting voldoet. […]
Omdat u mij geen informatie geeft, ben ik genoodzaakt zelf een schatting te maken van de door u verschuldigde belasting. Bij die schatting zal ik zekerheidshalve een marge hanteren en de geschatte bedragen naar boven afronden.
[…]
Alternatieve oplossingen
Hierna werk ik twee situaties uit van mogelijke alternatieve oplossingen om in gezamenlijk overleg tussen u en mij te komen tot een juiste belastingheffing.
1. Indien u mij vóór 18 november 2002 de afschriften van uw buitenlandse tegoeden verstrekt […]
2. Indien u stelt niet over buitenlandse tegoeden de beschikking te hebben gehad is het volgende mogelijk […].
Ik bied u nog tot uiterlijk 18 november 2002 de tijd hierover met mij contact op te nemen. Zonder bericht van uw kant zal ik na die datum overgaan tot het opleggen van de genoemde belastingaanslagen en zal ik mij in de bezwaar- en beroepsfase op de omkering van de bewijslast beroepen."
2.3.4. Op 12 november 2002 heeft belanghebbende de inspecteur geschreven:
"Voordat ik verdere beslissingen neem, verzoek ik u mij een voorbeeld te zenden van uw optie 2. nml. van de eventueel op te stellen brief gericht aan een financiele instelling."
2.3.5. Bij brief van 15 november 2002 heeft de inspecteur belanghebbende en zijn echtgenote twee voorbeeldbrieven gestuurd.
2.3.6. Vervolgens hebben belanghebbende en echtgenote de bijstand van de gemachtigde ingeroepen. In zijn aan de inspecteur gerichte brief van 16 december 2002 heeft de gemachtigde geschreven dat zijn cliënten niet akkoord gaan met de navorderingsaanslagen. Voorts schrijft hij:
"Belanghebbenden hebben overeenkomstig uw verzoek een brief met het verzoek om informatie verstuurd aan de Kredietbank Luxemburg. Tot op heden hebben zij geen antwoord ontvangen. Ik weet dat de bank geen brieven beantwoordt van personen die de bank niet bekend zijn.
2.3.7. Bij brief van 17 december 2002 heeft de inspecteur onder meer het volgende aan belanghebbende meegedeeld:
"In deze brief stel ik u in kennis van mijn voornemen u navorderingsaanslagen op te leggen voor de inkomstenbelasting 1990/vermogensbelasting 1991, beide met een bestuurlijke boete.
[…]
Motivering boete
Hierbij wil ik u op de hoogte brengen van mijn voornemen om deze belastingaanslagen te verhogen met een boete van 100%. Deze mededeling kunt u beschouwen als een kennisgeving als bedoeld in artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. […] De boeten in dit jaar zijn gebaseerd op artikel 18, eerste lid AWR. Op grond van artikel 18, tweede lid AWR, juncto paragraaf 31 VAB en paragraaf 15 van de Leidraad administratieve boeten 1984 zal geen kwijtschelding verleend worden."
Als bijlagen bij deze brief zijn dezelfde als de hierna onder 2.3.8 aangehaalde overzichten gevoegd.
De in deze brief genoemde navorderingsaanslagen (met verhogingen) zijn vastgesteld op 31 december 2002. Bij brief van 28 januari 2003 is bezwaar gemaakt tegen deze navorderingsaanslagen, tegen de besluiten geen kwijtschelding te verlenen van de in die aanslagen begrepen verhogingen en tegen de beschikkingen heffingsrente.
2.3.8. Bij brief van 16 april 2003 heeft de inspecteur belanghebbende in kennis gesteld van zijn voornemen navorderingsaanslagen op te leggen over de jaren 1991 tot en met 2000 voor de IB/PV en over de jaren 1992 tot en met 2000 voor de VB. In deze brief is onder meer het volgende opgenomen:
"Motivering boete
Hierbij wil ik u op de hoogte brengen van mijn voornemen om deze belastingaanslagen te verhogen met een boete van 100%. Deze mededeling kunt u beschouwen als een kennisgeving als bedoeld in artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen
[...].
Ik merk het feit dat u gebruik heeft gemaakt van een buitenlandse bankrekening(en) teneinde de Belastingdienst het zicht op (het ontstaan van) de tegoeden en de inkomsten daaruit te ontnemen aan als een strafverzwarende omstandigheid als bedoeld in paragraaf 42 juncto 43 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: het Boete besluit)."
De inspecteur merkt de (100%) boeten als (vergrijp)boeten in de zin van artikel 18, eerste lid, (voor de jaren tot en met 1998) respectievelijk in de zin van artikel 67d AWR (voor de resterende jaren) aan.
Als bijlagen bij deze brief zijn overzichten gevoegd, waarin de bedragen staan vermeld die de inspecteur per jaar heeft aangemerkt als genoten inkomsten uit de KB-Luxbankrekening (voor de IB) en als aangehouden tegoeden op die bankrekening (voor de VB). De inspecteur heeft die niet-aangegeven bedragen bij belanghebbende, als zijnde degene met hoogste persoonlijk arbeidsinkomen, in de heffing betrokken. De overzichten vermelden (in guldens) de volgende nagevorderde belastingbedragen:
Inkomstenbelasting
jaar
1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000
belastingbedrag
navorderingsaanslag 41.896 39.098 38.441 35.715 27.501 27.257 32.363 37.905 33.845 55.112 46.482
Vermogensbelasting
jaar 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000
belastingbedrag
navorderingsaanslag 8.424 8.224 8.056 8.264 7.896 9.242 10.342 10.877 11.982 9.700
2.3.9. De op 31 mei 2003 (IB/PV 1991 tot en met 1995, VB 1993 tot en met 1999) en op 6 juni 2003 (IB/PV 1996 tot en met 2000) gedagtekende navorderingsaanslagen (met boetebeschikkingen) zijn – met uitzondering van de IB/PV 1997 – conform genoemd overzicht vastgesteld. De navorderingsaanslag IB/PV 1997 is vastgesteld op ƒ 37.339.
2.3.10. Bij brieven van 4 en 6 juni 2003 is bezwaar gemaakt tegen deze navorderingsaanslagen, tegen de boetebeschikkingen en tegen de beschikkingen heffingsrente.
2.4. Overige feiten
2.4.1. Belanghebbende, geboren op 00-00- 1941, is gehuwd met [Y] , geboren in [Q] (Polen) op 00-00-1945. Het sofinummer van belanghebbende is [0123456789]; dat van zijn echtgenote [9876543210]. Zij wonen op het adres [a-straat 1 te P].
2.4.2. Belanghebbende is directeur en aandeelhouder van de in 1996 opgerichte vennootschap X B.V. Belanghebbendes echtgenote is tolk-vertaler. Zij is vanaf 1995 ondernemer.
2.4.3. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben over de jaren 1990 tot en met 2000 aangifte gedaan voor de IB/PV en – in een aantal gevallen – voor de VB. Daarin hebben zij noch inkomsten uit, noch tegoeden op een KB-Luxbankrekening aangegeven. De tot de gedingstukken behorende aangiftebiljetten IB/PV 1997 t/m 2000 vermelden [Y] als echtgenote van belanghebbende, evenals aktes van schenking in die jaren.
2.4.4. De aangifte IB/PV over het jaar 2000 vermeldde een bedrag aan huurwaarde van ƒ 3.812, aan hypotheekrente van ƒ 5.250 en aan overigens betaalde rente van ƒ 2.238.
Het aangegeven persoonlijk inkomen bedroeg ƒ 34.203, het aangegeven belastbaar inkomen ƒ 27.453. De (primitieve) aanslag is conform de aangifte vastgesteld op 23 mei 2001.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of de inspecteur de navorderingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente terecht en tot de juiste bedragen heeft vastgesteld. Met betrekking tot de enkelvoudige belasting spitst het geschil zich met name toe op de volgende vragen:
1. Mag de inspecteur voor de onderbouwing van de navorderingsaanslagen gebruik maken van de fotokopieën?
2. Heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende de persoon is die is vermeld op de onder 2.2.3.1 bedoelde fotokopie en zo ja, moet dan worden aangenomen dat belanghebbende rekeninghouder was bij de KB-Luxbank?
3. Dient artikel 27e AWR toepassing te vinden op grond van schending van artikel 47, eerste lid, AWR en/of het niet doen van de vereiste aangifte? Zo ja:
4. Berusten de door de inspecteur vastgestelde tegoeden en inkomsten, welke aan de navorderingsaanslagen ten grondslag liggen, op een redelijke schatting? Zo ja:
5. Heeft belanghebbende doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar van de inspecteur onjuist zijn?
4. Standpunten van partijen en het onderzoek ter zittingen
Voor de standpunten van partijen en het onderzoek ter zittingen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende heeft onder andere gesteld dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende en zijn echtgenote de personen zijn die zijn vermeld op de onder 2.2.3.1 bedoelde fotokopieën. Als deze stelling – die door de inspecteur betwist wordt – juist is, behoeven de overige grieven van belanghebbende - nu uitsluitend verzwegen inkomsten uit en tegoeden op een KB-Luxbankrekening in de navorderingsaanslagen zijn betrokken - geen behandeling meer. Om redenen van proceseconomie zal het Hof derhalve dat geschilpunt als eerste behandelen.
5.2. De identificatie van de op de fotokopieën vermelde personen
5.2.1. De Belastingdienst heeft op de wijze als is omschreven in het onder 2.2.3.2 weergegeven proces-verbaal, onderzoek gedaan naar de identiteit van de houders van de bankrekeningen die voorkomen op de onder 2.2.3.1 genoemde fotokopieën, zijnde de rekeningen met de nummers 123456 en 654321. Op grond van de uitkomsten van dit onderzoek heeft de Belastingdienst belanghebbende aangewezen als enig mogelijke houder van de rekening met nummer 123456 en zijn echtgenote als enig mogelijke houder van de rekening met nummer 654321.
5.2.2. Belanghebbende heeft ontkend dat hij en zijn echtgenote de rekeninghouders van deze KB-Luxbankrekeningen zijn en hij heeft de betrouwbaarheid van de door de inspecteur gevolgde identificatiemethode betwist. In dit verband heeft hij gesteld dat uit de door de inspecteur overgelegde gegevens blijkt dat in 'bijna 1 op de 8 gevallen' niet zeker is of de identificatie juist is geschied. Het Hof begrijpt hieruit dat belanghebbende meent dat het onderzoek dermate onbetrouwbaar is dat de inspecteur er de identificatie van de rekeninghouders niet op mag baseren.
5.2.3.1. Op grond van het overwogene in de onderdelen 5.2.1 tot en met 5.2.7 van ’s-Hofs uitspraak met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349 acht het Hof aannemelijk dat de fotokopieën gegevens bevatten van houders van rekeningen bij de KB-Luxbank en dat het in die uitspraak beschreven onderzoek naar de identiteit van die rekeninghouders voldoende betrouwbaar is. Bij dit onderzoek zijn eerst de op een fotokopie vermelde persoonsgegevens vergeleken met het zogenoemde BVR-bestand. Daaruit resulteert een overzicht van alle personen met dezelfde geslachtsnaam, van wie de eerste letter van de voornaam overeenkomt met de eerste letter van de op de fotokopie vermelde voornaam. Vervolgens zijn de gegevens van deze personen vergeleken met het zogenoemde RDW-bestand, waarmee is onderzocht wie van hen de op de fotokopie vermelde voornaam heeft. In het onderhavige geval is echter dit onderzoek onvolledig geweest, zoals hierna wordt uiteengezet.
5.2.3.2. De inspecteur heeft onbetwist gesteld - en het Hof heeft geen reden hieraan te twijfelen - dat de van de Belgische autoriteiten ontvangen microfiches gegevens bevatten van circa 10.200 Nederlanders en dat van 6.200 personen uit die groep een naam bekend is. De inspecteur beschikt onder andere over twee fotokopieën met de naam [Bbb X] en over twee fotokopieën met de naam [Aaa Y] erop. Het Hof stelt voorop dat niets er bij de aanvang van het identificatieonderzoek op wees dat deze twee namen enig verband met elkaar hadden.
5.2.3.3. In het onder 2.2.3.2 geciteerde proces-verbaal staat (onder 2) dat het zogenaamde cliëntenbestand van KB-Luxemburg, dat dus circa 6.200 namen bevatte, gematcht is met het BVR-bestand, dat – naar aangenomen kan worden – vele miljoenen namen bevat(te), en dat die vergelijking één treffer opleverde "waarbij [Bbb X] op hetzelfde adres (te weten [a-straat 1 te P]) woont als en gehuwd is met [Aaa Y] ".
5.2.3.4. Bij het evenvermelde matchen werden dus de namen in het cliëntenbestand vergeleken met die in het BVR-bestand en werd gezocht naar treffers (hits), dat wil zeggen naar namen die in beide bestanden voorkwamen. Kennelijk was de software van de Belastingdienst zo geprogrammeerd dat de treffers vervolgens op verschillende wijzen konden worden gerangschikt. Het Hof leidt uit de gedingstukken af dat de treffers in ieder geval konden worden gerangschikt op adres en/of op eventuele (partner)relatie. Op basis van die rangschikking konden de fotokopieën met de – op zichzelf genomen willekeurig in het cliëntenbestand voorkomende – namen [Bbb X] en [Aaa Y] - middels de in het BVR-bestand voorkomende namen [B X] en [A Y] - aan het adres a-straat 1 te P en/of aan elkaar (en dus aan de bankrekeningnummers [123456] en [654321] worden gekoppeld.
5.2.3.5. Kennelijk acht de inspecteur het in het kader van het onderzoek naar de rechthebbenden van bankrekeningnummers [123456] en [654321] van belang dat de namen [Bbb X] en [Aaa Y] aan het adres [a-straat 1 te P] en/of de huwelijksrelatie tussen belanghebbende en zijn echtgenote konden worden gekoppeld. Het Hof acht dit zonder toelichting onbegrijpelijk. Nadat het Hof de inspecteur hierop ter zitting van 19 oktober 2007 had gewezen, heeft de inspecteur toen het volgende verklaard:
“In het beroep met kenmerk 04/03604 wil ik de gelegenheid krijgen de wijze van identificatie van belanghebbende nader te onderzoeken, omdat ik nu pas ter zitting word geconfronteerd met een aantal vragen daarover. Op deze gedetailleerde vragen kan ik nu ter plekke niet afdoende reageren. Ik vermoed dat de door u bedoelde tussenstap, identificeren op naam, niet is genomen. Ik wil graag gebruik maken van de geboden gelegenheid dit nader uit te zoeken en mij hierover schriftelijk uit te laten.”
De inspecteur heeft bij brief van 30 oktober 2007 het Hof bericht dat hij 'in dit geval niet in staat is' nader bewijs te leveren met betrekking tot de identificatie van de rekeninghouders. Ook overigens vindt het Hof in de gedingstukken geen adequate verklaring voor het standpunt van de inspecteur. Onvoldoende is in ieder geval dat - volgens de inspecteur (zie het onder 2.2.3.2 vermelde proces-verbaal onder 3) - uit het RDW-bestand volgt, dat de eerste voornaam van [X] is en dat de eerste voornaam van [Y] is. Immers uit het onder evenvermelde proces-verbaal volgt niet dat er slechts één persoon met de naam [Bbb X] en/of één persoon met de naam [Aaa Y] in het cliënten-, BVR- en/of RDW-bestand voorkomt. Het is naar het oordeel van het Hof zeker niet onaannemelijk dat er meerdere personen met de naam [Bbb X] in Nederland wonen. Dit geldt ook, zij het in mindere mate, voor [Aaa Y].
Zonder nadere toelichting van de inspecteur - die ontbreekt - levert het woonadres van belanghebbende en diens echtgenote en/of hun huwelijksrelatie dan ook onvoldoende grond op om hen als rechthebbenden van bankrekeningnummers [123456] respectievelijk [654321] aan te merken. Daarbij merkt het Hof nog op dat het ambtsedig proces-verbaal van ambtshandelingen (zie onderdeel 2.2.3.2) een huwelijksdatum noemt die niet overeenkomt met de overige gegevens waarop de Belastingdienst zich op basis van het BVR-bestand baseert.
5.2.4.1. Het Hof zal hierna onderzoeken of er overigens reden is om belanghebbende en/of zijn echtgenote als rekeninghouder van genoemde rekeningen aan te merken.
5.2.4.2. Nu, zoals overwogen in 5.2.3.5, het niet onaannemelijk dat er meerdere personen met de naam [X] of [Y] in Nederland wonen, is het zeer wel denkbaar dat er een andere persoon dan belanghebbende met de naam [X] de rechthebbende is van bankrekeningnummer 123456. Hetzelfde heeft mutatis mutandis te gelden – zij het in mindere mate – voor de echtgenote van belanghebbende met betrekking tot bankrekeningnummer [654321].
5.2.4.3. Alsdan ligt het naar het oordeel van het Hof op de weg van de inspecteur - die immers over het BVR- en RDW-bestand beschikt - om te verklaren dat er slechts één persoon met de naam [X] en één persoon met de naam [Y] in die bestanden voorkomt, dan wel – zo er meerdere personen met die namen in genoemde bestanden voorkomen – om toe te lichten waarom hij juist belanghebbende en zijn echtgenote, bijvoorbeeld vanwege hun voornamen of voorletters, aan genoemde rekeningnummers heeft gekoppeld. Het is het Hof uit eigen wetenschap bekend dat de inspecteur bij andere identificaties in het kader van het rekeningenproject ook op die wijze te werk is gegaan.
Nu de inspecteur die verklaring of toelichting niet heeft verstrekt is er naar het oordeel van het Hof onvoldoende grond om belanghebbende en zijn echtgenote als rekeninghouder van de bankrekeningen [123456] respectievelijk [654321] aan te merken.
5.2.5. Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat het onderzoek in dit geval niet dermate betrouwbaar is dat de inspecteur er de identificatie van de rekeninghouders op heeft mogen baseren. Dat betekent dat de onder 2.3.8 genoemde navorderingsaanslagen in beginsel dienen te worden vernietigd.
5.3. Beroep op interne compensatie
5.3.1. Op 11 november 2005 heeft de inspecteur belanghebbende geschreven dat belanghebbendes echtgenote in 2000 het hoogste persoonlijk inkomen had, zodat de KB-Luxbankinkomsten over dat jaar ten onrechte bij belanghebbende in de heffing van inkomstenbelasting zijn betrokken. Om die reden zou de navorderingsaanslag IB/PV 2000 moeten worden vernietigd, ware het niet - aldus de inspecteur - dat inmiddels is gebleken dat bij de vaststelling van belanghebbendes primitieve aanslag ten onrechte het (per saldo negatieve) huurwaardeforfait en de betaalde renten in aanmerking zijn genomen. De inspecteur doet in dit verband nadrukkelijk een beroep op interne compensatie en stelt dat de navorderingsaanslag IB/PV 2000 niet verder moet worden verminderd dan tot een berekend naar een belastbaar inkomen van (ƒ 34.203 -/- 3.812 + 5.250 + 2.238 =) ƒ 37.879.
5.3.2. Belanghebbende heeft het beroep van de inspecteur op interne compensatie niet betwist. Omdat noch uit de gedingstukken, noch overigens blijkt dat de inspecteur zich ten onrechte op interne compensatie beroept, zal het Hof dit beroep honoreren. Bij de herrekening van het belastbaar inkomen heeft de inspecteur echter een fout gemaakt in die zin, dat hij daarbij is uitgegaan van het persoonlijk inkomen in plaats van het belastbaar inkomen. Het Hof zal de navorderingsaanslag IB/PV 2000 dan ook verminderen tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 27.453 (aangegeven belastbaar inkomen), verminderd met ƒ 3.812 (huurwaardeforfait) en vermeerderd met ƒ 5.250 (hypotheekrente) en ƒ 2.238 (andere rente), dat is ƒ 31.129.
5.4. Boetes
In zoverre de navorderingsaanslagen zijn vernietigd (dat wil zeggen voor alle jaren zowel voor de IB/PV als voor de VB, met uitzondering van de IB/PV 2000), vervallen de desbetreffende boetes ipso jure.
Voorts heeft de inspecteur in de onder 5.3.1 vermelde brief van 11 november 2005 geconcludeerd tot vernietiging van de boetebeschikking betreffende de IB/PV voor het jaar 2000. Het Hof zal deze conclusie volgen.
6. Proceskosten en kosten bezwaarfase
6.2. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1, onderdeel a, van het Besluit dienen te worden berekend op de voet van artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van het Besluit. Hiervan uitgaande stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op: 3 (voor de volgende proceshandelingen: indienen beroepschrift, verschijnen ter zitting op 25 november 2005 en ter nadere zittingen op 29 maart 2006 en 19 oktober 2007) x € 322 x 2 (wegingsfactor) = € 1.932.
6.3. Daarnaast heeft de gemachtigde in bezwaarschriften verzocht om een vergoeding ter zake van de bezwaarprocedure. Het Hof stelt bedrag stelt deze kosten vast op 2 x (bezwaarschrift en een hoorzitting) x € 161 x 2 (wegingsfactor) = € 644.
6.4. Andere kosten dan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand zijn niet gesteld en zijn het Hof ook niet gebleken. Hierbij overweegt het Hof dat belanghebbende niet gesteld heeft - en het Hof ook niet anderszins is gebleken - dat hij betreffende het inschakelen van de - ter zitting van 19 oktober 2007 verschenen - deskundige mr. J.P.G.M. van der Graaf kosten gemaakt heeft.
7. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de bestreden uitspraken;
- vernietigt de navorderingsaanslagen IB/PV en VB, met uitzondering van die betreffende de IB/PV 2000, welke verminderd wordt tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 31.129;
- vernietigt de op de navorderingsaanslagen IB/PV en VB betrekking hebbende beschikkingen heffingsrente, met uitzondering van die welke betrekking heeft op de IB/PV 2000 welke verminderd wordt overeenkomstig de bovenstaande vermindering;
- vernietigt de op de navorderingsaanslagen IB/PV en VB betrekkinghebbende boetes,
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.576 en
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 37 te vergoeden.
De uitspraak is gedaan door mrs. O.B. Onnes, voorzitter, J.P.A. Boersma en P.F. Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op 14 januari 2010 in het openbaar uitgesproken.
Bij afwezigheid van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door de oudste raadsheer.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.