Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerken 08/00246, 08/00247 en 08/00239
1 juli 2010
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op de hogere beroepen van
- [X],
wonende te [Z],
belanghebbende,
gemachtigde mr. L.F. Jagtenberg,
tegen de uitspraken in de zaken met de kenmerknummers 06/1513 en 06/930 van de rechtbank Haarlem van 24 januari 2008 in het geding tussen belanghebbende en
- de inspecteur van de Belastingdienst/Amsterdam,
de inspecteur,
en het hoger beroep van
- de inspecteur van de Belastingdienst/Centrale administratie Apeldoorn,
de inspecteur MRB,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerknummer 06/6413 van de rechtbank Haarlem van 24 januari 2008 in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur MRB.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Met betrekking tot de inkomstenbelasting 1998 (08/00246)
De inspecteur heeft met dagtekening 19 november 2003 aan belanghebbende voor het jaar 1998 een navorderingsaanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (verder ook navorderingsaanslag IB) berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 20.611 en bij beschikking een boete opgelegd van 50% van het bedrag van de belastingaanslag (de IB-boete).
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 23 december 2005, de navorderingsaanslag gehandhaafd en de boete verminderd tot 25% van het bedrag van de belastingaanslag.
Bij uitspraak van 24 januari 2008 (AWB 06/1513), heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het door belanghebbende ingestelde beroep - naar het Hof begrijpt - gegrond verklaard voor zover gericht tegen de boete en in zoverre de uitspraak op bezwaar vernietigd en de boete verlaagd tot 20% van de nagevorderde belasting, en het beroep voor het overige ongegrond verklaard.
1.2. Met betrekking tot de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (08/00247)
De inspecteur heeft met dagtekening 14 november 2003 aan belanghebbende over het tijdvak 12 januari 1998 tot en met 11 januari 2000 (verder ook: het BPM-naheffingstijdvak) een naheffingsaanslag betreffende de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (verder ook BPM) opgelegd van € 3.320. Ook is een boete vastgesteld van 50% van het bedrag van de belastingaanslag (de BPM-boete).
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 19 december 2005, de naheffingsaanslag gehandhaafd en de boete verminderd tot 25%.
Bij uitspraak van 24 januari 2008 (AWB 06/930), heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep - naar het Hof begrijpt - gegrond verklaard voor zover gericht tegen de boete en in zoverre de uitspraak op bezwaar vernietigd en de boete verlaagd tot 20% van het nageheven bedrag, en het beroep voor het overige ongegrond verklaard.
1.3. Met betrekking tot de motorrijtuigenbelasting (08/00239)
De inspecteur MRB heeft met dagtekening 15 maart 2004 aan belanghebbende een naheffingsaanslag betreffende de motorrijtuigenbelasting (verder ook MRB) opgelegd over het tijdvak 10 november 1999 tot en met 10 april 2000 (verder ook de MRB-naheffingsaanslag).
De naheffingsaanslag bedroeg € 501. Ook is een boete vastgesteld van 100% van het bedrag van de belastingaanslag (de MRB-boete).
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur MRB bij uitspraak, gedagtekend 16 december 2005 de naheffingsaanslag verminderd tot een berekend over het tijdvak 10 november 1999 tot en met 10 januari 2000, zijnde € 199, en de boete verminderd tot 50% daarvan, zijnde € 99.
Bij uitspraak van 24 januari 2008 (AWB 06/6413) heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard en de uitspraak op bezwaar, naheffingsaanslag en boetebeschikking vernietigd.
1.4. Met betrekking tot de hogere beroepen
Tegen de onder 1.1 en 1.2 opgenomen uitspraken van de rechtbank heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschriften van 8 maart 2008, bij het Hof ingekomen op dezelfde datum, aangevuld bij brief van 28 april 2008.
Tegen de onder 1.3 opgenomen uitspraak van de rechtbank heeft de inspecteur MRB hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 5 maart 2008, bij het Hof ingekomen op dezelfde datum.
De inspecteur en belanghebbende hebben verweerschriften ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 augustus 2009.
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat op 3 september 2009 aan partijen is verzonden.
Bij brief van 25 augustus 2009 heeft de inspecteur stukken aan het Hof gestuurd.
Bij tussenuitspraak van 3 september 2009 is de zaak verwezen naar de vijftiende enkelvoudige belastingkamer voor wat betreft de vraag of met betrekking tot gedeelten van de op de zaak betrekking hebbende stukken beperkte kennisneming daarvan op basis van artikel 8:29 Awb Pro gerechtvaardigd is. Hiertoe is het volledige procesdossier aan de vijftiende enkelvoudige belastingkamer ter beschikking gesteld.
De inspecteur heeft als bijlagen bij een brief van 23 september 2009 een versie van de op de zaak betrekking hebbende stukken aan het Hof gezonden waarin delen onleesbaar zijn gemaakt en een versie waarbij dat niet het geval is.
Voor het verdere verloop van de procedure bij de vijftiende enkelvoudige belastingkamer verwijst het Hof naar hetgeen daarover is opgenomen in de door deze belastingkamer gedane tussenuitspraak van 19 november 2009. Hierin is geoordeeld dat de beperkingen van de kennisneming waarom de inspecteur in zijn brief van 23 september 2009 heeft verzocht gerechtvaardigd zijn. Vervolgens is de zaak verwezen naar de vierde meervoudige belastingkamer en is het procesdossier weer aan die kamer ter beschikking gesteld..
Door de gemachtigde van belanghebbende is op 8 januari 2010 per fax aangegeven dat belanghebbende er geen bezwaar tegen heeft dat het lid van de vijftiende enkelvoudige belastingkamer deel uitmaakt van de vierde meervoudige belastingkamer die de zaken verder gaat behandelen. De overige leden van deze kamer hebben geen kennis genomen van de stukken waarin geen delen onleesbaar zijn gemaakt (de ongeschoonde stukken). Deze stukken blijven in een dichtgeplakte envelop tot het dossier behoren.
De vierde meervoudige belastingkamer heeft de behandeling van het beroep vervolgens weer overgenomen. Op 20 april 2010 is het onderzoek ter zitting hervat. Van het verhandelde op deze zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. Tijdens deze zitting zijn [B] en [E] als getuigen gehoord.
Op de zittingen zijn alle zaken steeds gelijktijdig behandeld.
2. Overwegingen
2.1. Feiten
Het Hof stelt de feiten vast zoals hierna opgenomen.
2.1.1. Belanghebbende is werkzaam als taxichauffeur in de regio Amsterdam. In de jaren dan wel de tijdvakken waarop de onderhavige belastingaanslagen betrekking hebben exploiteerde hij in firmaverband een taxibedrijf. Voor zijn werkzaamheden maakte belanghebbende gebruik van een Opel Omega 2.5 DT met het kenteken [AB-CD-02] (hierna: de taxi).
Het kenteken van de taxi stond van 12 januari 1998 tot en met 11 januari 2000 op naam van belanghebbende. Hij was de enige die van de taxi gebruik maakte. De cataloguswaarde van de taxi was ƒ 74.800. Aan de onderneming was het taxinummer [abc] toegekend.
2.1.2. Belanghebbende heeft met [Inbouwbedrijf D] een afspraak gemaakt voor het verrichten van werkzaamheden aan de taxi.
2.1.3. Inbouwbedrijf [D] hanteerde een werkplaatsagenda. Tot de gedingstukken behoort een afschrift van de bladzijde uit die agenda betreffende 13 januari 1998. Een deel van de op die bladzijde vermelde gegevens is onleesbaar gemaakt. Leesbaar is wel de volgende vermelding:
“[abc] inb omega
06[12345678]
[76 54 321]”
“gaat door overwerk”
met een pijlstreep naar de volgende dag en de vermelding “nagaan factuur”.
06[12345678] is het nummer van belanghebbendes mobiele telefoon, [76 54 321] is het nummer van de huistelefoon van belanghebbende.
2.1.4. Tot de gedingstukken behoren kopieën van bladzijden uit een aantekenblok van [E], een medewerker van Inbouwbedrijf [D]. Een deel van de bladzijden is onleesbaar gemaakt. Tot de wel leesbare gegevens behoort de vermelding:
“13 1 98 320 omega katoen koper tijd 2”. (het cijfer 2 is omcirkeld)
2.1.5. Tot de stukken behoort een proces-verbaal van verhoor van [E], opgemaakt op 6 december 2000 en opgenomen als onderdeel 5 van bijlage 16 bij het verweerschrift in eerste aanleg betreffende de IB en BPM. In dit proces-verbaal is, voor zover van belang, opgenomen:
“De witte map hoort bij mijn werk. Om precies te zijn is de map van mijn vriendin en de aantekeningen zijn van werk.
De aantekeningen die erin zitten gaan onder andere over door mij ingebouwde kilometerstandonderbrekers. Er zitten ook aantekeningen in over door mij ingebouwde taximeters maar het meer en deel van de aantekeningen gaat over de inbouw van kilometerstandonderbrekers.
Ik heb aangetekend wanneer, bij welk taxinummer, bij welk merk en type auto en in sommige gevallen op welke manier ik een kilometerstand onderbreker heb ingebouwd. Dit laatste heb ik vooral bij de wat ingewikkeldere gevallen gedaan. De eerste jaren heb ik alle inbouwen precies bijgehouden. Later is het gaan versloffen en heb ik niet meer iedere inbouw aangetekend.
U wijst mij op het feit dat er alleen kopieen van de aantekeningen in de map zitten. Ik kan u daarover zeggen dat het originele boekje weggeraakt is. Het boekje lag op mijn werk. Toen het boekje wat ouder werd heb ik de aantekeningen gekopieerd om ze duidelijk leesbaar te kunnen bewaren.
Ik heb deze aantekeningen ook gemaakt om klanten die problemen hadden met hun kilometerstandonderbreker goed te kunnen helpen.
U wijst mij op het feit dat de aantekeningen in verschillende handschriften opgetekend zijn. Dit is wel mogelijk maar ik denk dat de meeste aantekeningen door mij geschreven zijn.
Wij tonen de verdachte aantekeningen gedateerd: maart 1999.
U vraagt mij of het klopt dat ik in die maand twaalf onderbrekers heb ingebouwd. Dat klopt inderdaad. Ik hield in die tijd mijn aantekeningen nog goed bij.
U vraagt mij hoe afspraken met de klanten werden gemaakt.
Dat ging als volgt: Als de klant in de garage kwam of opbelde om een afspraak te maken om een kilometerstandonderbreker in te bouwen vroeg ik wat voor auto de klant had. Dan kon ik zeggen of het wel of niet mogelijk was.
Als ik tijd had en de klant had tijd kon ik meteen inbouwen. Dit kwam echter niet vaak voor. Meestal maakte de klant met de garage een afspraak. Er was materiaal in huis om meteen een kilometerstandsonderbreker te maken.
(…)
Aan de hand van mijn aantekening van 3/3/99 kan ik het volgende vertellen:
(Noot verbalisanten:
Aantekening luidt: 3/3/99 III Omega oud type tijd:2?)
De datum is de datum waarop ik de kilometertelleronderbreker heb ingebouwd. Het drie- of vier-cijferige getal betreft het taxinummer. Vervolgens heb ik het merk of het type van auto genoteerd. De aantekening “tijd 2” geeft een bepaalde schakeling aan.
(...)
Mijn periode van het inbouwen loopt van december 1997 tot heden. Dat is ook de periode dat ik mijn aantekeningen bij hield.”
Ter zitting van 20 april 2010 heeft [E] onder meer verklaard:
“Het is mij bekend dat er kilometertelleronderbrekers zijn ingebouwd bij [D] en ik heb deze zelf ook ingebouwd. Ik weet niet of ik er ook een bij de cliënt van de gemachtigde heb ingebouwd. Deze persoon is mij onbekend. Ik herken deze persoon niet”.
Ter zitting van 20 april 2010 heeft [B] ontkend kilometertelleronderbrekers te hebben ingebouwd.
2.1.6. Een kilometertelleronderbreker (KTO) is een in een auto aangebracht schakelmechanisme waarmee de kilometerteller langs elektronische weg kan worden uitgeschakeld, zodat deze tijdens het rijden niet doortelt, dan wel waarmee de kilometerteller, die tijdens het rijden normaal blijft functioneren, na een of meer ritten kan worden teruggezet op de stand die op de teller stond vóór aanvang van die rit(ten). Het was (in ieder geval vanaf 1997) mogelijk een KTO van een afstandsbediening te voorzien.
2.1.7. Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB over het onderhavige jaar geen bijtelling privé gebruik auto aangegeven. Aan belanghebbende zijn teruggaven BPM verleend. Op verzoek van belanghebbende heeft de inspecteur MRB bij beschikking voor de taxi vrijstelling van MRB verleend.
2.1.8. De inspecteur heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. De resultaten van dit onderzoek zijn aan de inspecteur MRB gerenseigneerd.
2.1.9. De inspecteur heeft naar aanleiding van het boekenonderzoek onder meer de onder ‘Ontstaan en loop van het geding’ opgenomen belastingaanslagen en boeten opgelegd. De inspecteur MRB heeft op basis van hetzelfde onderzoek de aldaar vermelde naheffingsaanslag en boete opgelegd.
2.2. Het geschil in hoger beroep
In hoger beroep is in geschil:
- of belanghebbende conform artikel 42, vijfde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (de Wet) overtuigend heeft aangetoond dat de taxi in 1998 voor niet meer dan 1.000 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt;
- of de taxi in het BPM-naheffingstijdvak geheel of nagenoeg geheel is gebruikt voor het verrichten van taxivervoer;
- of de taxi in het MRB-naheffingstijdvak geheel of nagenoeg geheel is gebruikt voor het verrichten van taxivervoer;
- of belanghebbende zich - met betrekking tot de heffing van IB, BPM en MRB - terecht op het gelijkheidsbeginsel beroept;
- of de inspecteur en de inspecteur MRB terecht en voor het juiste bedrag boeten hebben opgelegd.
2.3. Overwegingen van het Hof; plan van behandeling
Het Hof zal in 2.4. ingaan op de heffing van IB. In 2.5. en 2.6. komen de heffing van BPM en MRB aan de orde. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel zal in 2.7. worden behandeld. In 2.8. komen vervolgens de boeten aan de orde. In 2.9. wordt de slotsom betreffende de hogere beroepen geformuleerd. Tot slot komt in 2.10. de proceskostenveroordeling aan de orde.
2.4. De heffing van inkomstenbelasting
2.4.1. Toepassing van de autokostenfictie blijft ingevolge artikel 42, vijfde lid, van de Wet achterwege als blijkt – dat wil zeggen als belanghebbende overtuigend aantoont – dat de taxi op jaarbasis niet meer dan 1.000 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt. Een sluitende kilometeradministratie kan daarvoor als bewijsmiddel dienen, maar het bewijs kan ook op andere wijzen worden geleverd.
2.4.2. Blijkens de stukken bestaat de kilometeradministratie van belanghebbende uit rittenkaarten die door hem aan de hand van de standen van de taxameter werden ingevuld en werd de taxameter steeds na afloop van een dienst handmatig op nul gezet.
2.4.3. Daargelaten wat er overigens zij van de kilometeradministratie van belanghebbende, is voor de beoordeling van de betrouwbaarheid daarvan van primordiaal belang of de inspecteur geslaagd moet worden geacht in het – op hem rustende – bewijs van de aanwezigheid van een KTO in de taxi van belanghebbende.
2.4.4. Op grond van de door de inspecteur aangevoerde bewijsmiddelen acht het Hof aannemelijk dat vanaf omstreeks maart 1997 bij Inbouwbedrijf [D] op betrekkelijk grote schaal KTO’s werden ingebouwd in taxi’s. Belanghebbende heeft ook niet betwist dat bij Inbouwbedrijf [D] KTO’s werden ingebouwd.
2.4.5. Het Hof acht op grond van de tot de gedingstukken behorende stukken uit het strafrechtelijk onderzoek naar fraude met KTO’s, de verklaring van [E] ter zitting van 20 april 2010 en in het bijzonder de verklaringen van [E] in het onder 2.1.5 opgenomen proces-verbaal van verhoor het vermoeden gerechtvaardigd dat de aantekening “tijd ” gevolgd door een cijfer in het persoonlijke aantekenblok van [E] duidt op het aanbrengen van een bepaalde schakeling met betrekking tot een KTO.
Het Hof neemt gelet op het voorgaande tot uitgangspunt dat de aantekening “tijd” gevolgd door een cijfer in het persoonlijke aantekenblok van [E] betekende dat in de auto (taxi) van de desbetreffende klant een KTO was ingebouwd. Dit uitgangspunt acht het Hof in ieder concreet geval voor tegenbewijs vatbaar.
2.4.6. Naar blijkt uit de in 2.1.2. en 2.1.3. vermelde feiten, heeft belanghebbende door Inbouwbedrijf [D] in januari 1998 werkzaamheden aan de taxi laten verrichten.
Door [E] is in zijn persoonlijk aantekenblok voor 13 januari 1998 genoteerd: “13 1 98 [abc] omega katoen koper tijd 2”. Nu deze aantekening “tijd” gevolgd door een cijfer in het persoonlijk aantekeningboekje van [E] in het algemeen betekent dat in de desbetreffende auto een bepaalde schakeling ten behoeve van een KTO is aangebracht en deze term ook in relatie tot de taxi van belanghebbende is gebruikt, acht het Hof in het onderhavige geval het vermoeden gerechtvaardigd dat ook in de taxi een KTO is ingebouwd.
2.4.7. Het ontbreken van de vermelding ‘Div’ of ‘Diversen’ of de arcering bij de afspraak in de werkplaatsagenda op de datum 13 januari 1998 brengt naar het oordeel van het Hof niet mee dat er vanuit moet worden gegaan dat geen KTO is ingebouwd.
Het Hof acht het geenszins uitgesloten dat afspraken tot inbouw van een KTO ook kunnen zijn gemaakt zonder dat dit op die wijze in de werkplaatsagenda werd vermeld.
2.4.8. Belanghebbende is er met hetgeen zijnerzijds is aangevoerd niet in geslaagd het vermoeden te ontzenuwen dat de aantekening in het aantekenblok van [E] duidt op het inbouwen van een KTO. De verklaring van belanghebbende dat er geen KTO is ingebouwd in de taxi, de verklaring van [E] ter zitting van 20 april 2010 dat hij niet meer weet of hij ook een KTO bij belanghebbende heeft ingebouwd en belanghebbende niet (her)kent, alsmede de ontkenning door [B] dat hij KTO’s heeft ingebouwd acht het Hof daarvoor onvoldoende. Hierbij merkt het Hof op dat zelfs indien de verklaring van [B] juist zou zijn dat het vermoeden ten opzichte van belanghebbende niet ontzenuwt omdat dat vermoeden ziet op het inbouwen van een KTO in de taxi van belanghebbende door [E]. Het Hof neemt dan ook tot uitgangspunt dat in de taxi van belanghebbende een KTO was ingebouwd.
2.4.9. Door de aanwezigheid van een KTO in de taxi is de kilometeradministratie manipuleerbaar; het Hof verwijst nader naar hetgeen is overwogen onder 2.4.10.1 en 2.4.10.2 in zijn uitspraak van 19 november 2008, kenmerk nr. 07/00048, 07/00049, 07/00053, 07/00054 en 07/00055, op www.rechtspraak.nl gepubliceerd onder kenmerk LJN BG 5439 (hierna: de uitspraak van 19 november 2008).
De kilometeradministratie is daarmee niet geschikt om het door artikel 42, vijfde lid, van de Wet vereiste bewijs te leveren. Voor het overige heeft belanghebbende geen bewijsmiddelen bijgebracht waarmee hij heeft aangetoond dat met de taxi in 1998 niet meer dan 1.000 kilometer privé is gereden.
2.4.10. Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen, komt het Hof evenals de rechtbank tot de slotsom dat belanghebbende niet is geslaagd in het in artikel 42, vijfde lid, van de Wet bedoelde bewijs.
2.5. De heffing van BPM
2.5.1. Artikel 16, eerste lid, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (de Wet BPM) houdt – voor zover hier van belang – in dat een teruggaaf van belasting op aanvraag wordt verleend voor personenauto's die zijn bestemd om taxivervoer te verrichten. Ingevolge artikel 16, vijfde lid, van de Wet BPM bedraagt de teruggaaf nihil indien de personenauto niet geheel of nagenoeg geheel is gebruikt voor het verrichten van taxivervoer in de zin van de Wet personenvervoer.
2.5.2. De inspecteur heeft de aan belanghebbende op diens verzoek teruggegeven BPM nageheven, waartoe hij, kort gezegd, aanvoert dat belanghebbende niet heeft bewezen dat de taxi geheel of nagenoeg geheel is gebruikt voor het verrichten van taxivervoer. De kilometeradministratie is ondeugdelijk en onbetrouwbaar, aldus de inspecteur, en met een dergelijke kilometeradministratie kan niet het vereiste bewijs worden geleverd.
2.5.3. De stellingen van belanghebbende komen erop neer dat hij met zijn kilometeradministratie, met name de vastlegging op de rittenkaarten, aannemelijk heeft gemaakt dat de taxi voor ten minste 90% voor personenvervoer werd gebruikt.
2.5.4. Het Hof oordeelt dat op een belastingplichtige die zich op een vrijstelling beroept – zoals in casu belanghebbende – de last rust te bewijzen dat hij aan de voorwaarden voldoet.
2.5.5. Op grond van de door het Hof vastgestelde feiten en hetgeen daaromtrent door het Hof is overwogen, acht het Hof aannemelijk dat gedurende het BPM-naheffingstijdvak een KTO in de taxi aanwezig was. Zoals hiervoor is overwogen, maakt dit de kilometeradministratie te enen male onbetrouwbaar. Gelet op dit wezenlijk gebrek van de kilometeradministratie acht het Hof het niet aannemelijk dat de taxi geheel of nagenoeg geheel voor het verrichten van taxivervoer is gebruikt. Ook voor het overige heeft belanghebbende geen bewijsmiddelen bijgebracht waarmee hij het verlangde bewijs heeft geleverd. Nu belanghebbende er (reeds) niet in slaagt aannemelijk te maken dat de taxi in het naheffingstijdvak geheel of nagenoeg geheel als zodanig is gebruikt kan in het midden blijven of op belanghebbende ter zake een zwaardere bewijslast rust.
2.5.6. Het beroep is ongegrond wat betreft de nageheven BPM.
2.6. De heffing van MRB
2.6.1. Artikel 72, eerste lid, onderdeel n, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (verder Wet MRB) houdt – samengevat – in dat vrijstelling van belasting, onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden en beperkingen, wordt verleend voor motorrijtuigen die bestemd zijn om daarmee als personenauto taxivervoer te verrichten en daarvoor geheel of nagenoeg geheel worden gebruikt. De hiervoor genoemde voorwaarden en beperkingen zijn gesteld in het Uitvoeringsbesluit motorrijtuigenbelasting 1994 (hierna: het Besluit MRB).
In artikel 23, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van het Besluit MRB is – voor zover hier van belang - bepaald dat vrijstelling van belasting wordt verleend indien een verklaring wordt overgelegd van de exploitant van het motorrijtuig dat het motorrijtuig geheel of nagenoeg geheel wordt gebruikt voor het verrichten van taxivervoer.
2.6.2. Op verzoek is belanghebbende bij beschikking vrijstelling van MRB verleend. De inspecteur MRB heeft bij de in geschil zijnde naheffingsaanslag MRB nageheven omdat belanghebbende in het desbetreffende tijdvak geen juiste en controleerbare kilometeradministratie heeft bijgehouden en ook met de overigens aanwezige administratie niet overtuigend heeft aangetoond dat de taxi geheel of nagenoeg geheel als zodanig werd gebruikt. Voor de onderbouwing van deze naheffingsaanslag verwijst de inspecteur MRB in zijn verweerschrift in eerste aanleg verder naar het verweerschrift (in eerste aanleg) betreffende de BPM.
2.6.3. Met betrekking tot de op partijen rustende bewijslast geldt voor de MRB hetzelfde als voor de BPM. Ook met betrekking tot de MRB concludeert het Hof dat op belanghebbende de last rust aannemelijk te maken dat de taxi geheel of nagenoeg geheel als zodanig is gebruikt.
2.6.4. Onder verwijzing naar hetgeen is overwogen omtrent de BPM concludeert het Hof ook in dit verband dat belanghebbendes kilometeradministratie als gevolg van de aanwezigheid van een KTO manipuleerbaar en dus niet betrouwbaar was en dat met een dergelijke kilometeradministratie niet aannemelijk gemaakt kan worden dat de taxi geheel of nagenoeg geheel als zodanig is gebruikt. Ook voor het overige heeft belanghebbende geen bewijsmiddelen bijgebracht waarmee hij het verlangde bewijs heeft geleverd.
2.6.5. De beslissing van de rechtbank inzake de naheffingsaanslag MRB is gebaseerd op het oordeel – zakelijk weergegeven – dat op grond van artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB de periode waarover kan worden nageheven beperkt is en wel tot de twaalf maanden voorafgaande aan 12 september 2003, zijnde het tijdstip waarop (aldus de rechtbank) de inspecteur MRB geconstateerd heeft dat belanghebbende niet aan de voorwaarden voor de MRB-vrijstelling voldeed.
2.6.6. Dienaangaande overweegt het Hof als volgt. Artikel 76 van Pro de Wet MRB luidt, voor zover van belang, als volgt:
“1. Bij constatering van het feit dat met betrekking tot een motorrijtuig ten onrechte een vrijstelling van belasting is verleend dan wel niet wordt voldaan aan de voor een vrijstelling gestelde voorwaarden kan de belasting worden nageheven.
2. De na te heffen belasting wordt berekend over een tijdsduur van vier aaneensluitende tijdvakken van drie maanden met als laatste tijdvak dat waarin het in het eerste lid bedoelde feit wordt geconstateerd. (…)”
2.6.7. Over de strekking van de in dezen van belang zijnde bepalingen is in HR 5 oktober 2001, nr. 36.493, BNB 2001/420 het volgende overwogen:
“3.4. Vooropgesteld moet worden dat de algemene bevoegdheid van de inspecteur te weinig geheven motorrijtuigenbelasting na te heffen, berust op artikel 20 van Pro de AWR. Voor een aantal specifieke situaties zijn in afdeling 7 van hoofdstuk II van de Wet - en, hier niet van belang, de artikelen 52 tot en met 54, 60 en 61, alsmede 69 en 70 - ten dele van artikel 20 van Pro de AWR afwijkende regels gegeven. De afwijking van artikel 20 van Pro de AWR in afdeling 7 van hoofdstuk II komt in essentie hierop neer dat de naheffingsaanslag wordt berekend over een tijdsduur van vier aaneensluitende tijdvakken van drie maanden met als laatste tijdvak dat waarin het tot naheffing aanleiding gevende feit is geconstateerd, behoudens voorzover de belastingplichtige overtuigend aantoont dat zich een van de in de Wet vermelde situaties heeft voorgedaan waarin evident is dat naheffing over de voorgeschreven periode onjuist zou zijn. Een vergelijkbare afwijking van artikel 20 van Pro de AWR kwam voor in artikel 16 van Pro de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van die wet (Kamerstukken II 1965/66, 8445, nr. 3, blz. 7) is af te leiden dat de strekking van deze afwijking was een praktische regeling te treffen voor de bewijsmoeilijkheden waarvoor de inspecteur zich ziet gesteld indien hij wil naheffen in situaties waarin op enig moment wordt geconstateerd dat in verband met de aard of het gebruik van een motorrijtuig geen of te weinig belasting is betaald, zonder dat kan worden vastgesteld sinds wanneer dat het geval is. Aangenomen moet worden dat dit ook de strekking is van de in de thans geldende wet opgenomen afwijkingen van artikel 20 van Pro de AWR.”
2.6.8. De naheffingsaanslag is gebaseerd op het standpunt van de inspecteur MRB dat het belanghebbende in het naheffingstijdvak ontbreekt aan een administratie op grond waarvan kan worden geoordeeld dat de bij hem in gebruik zijnde taxi geheel of nagenoeg geheel als taxi is gebruikt.
2.6.9. De last aannemelijk te maken dat de taxi geheel of nagenoeg geheel wordt gebruikt voor het verrichten van taxivervoer rust – gelijk het Hof heeft overwogen onder 2.6.3. – op belanghebbende als degene die zich op de vrijstelling heeft beroepen.
2.6.10. Het bewijsprobleem waarvoor de inspecteur MRB zich in het algemeen gesteld ziet indien hij wil naheffen in een situatie waarin op enig moment wordt geconstateerd dat in verband met de aard of het gebruik van een motorrijtuig geen of te weinig belasting is betaald doet zich in een geval als hier aan de orde niet voor. Het onderhavige geval behoort derhalve niet tot de categorie gevallen waarvoor de naheffingsbevoegdheid van artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB is bedoeld. De omstandigheid dat zich niet een situatie voordoet waarvoor artikel 76 is Pro bedoeld, houdt naar het oordeel van het Hof niet in dat overigens niet zou kunnen worden nageheven op de voet van artikel 20 AWR Pro. Een ander oordeel acht het Hof niet in overeenstemming met het in wezen aanvullende karakter van artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB. Artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB heeft geen exclusieve werking. Mitsdien acht het Hof – anders dan de rechtbank – de inspecteur MRB in het onderhavige geval op de voet van artikel 20 AWR Pro bevoegd tot het opleggen van de in geschil zijnde naheffingsaanslag MRB.
2.7. Het gelijkheidsbeginsel
Belanghebbende heeft voor het geval geen KTO is ingebouwd gemotiveerd betoogd dat het gelijkheidsbeginsel aan navordering c.q. naheffing in de weg staat. Nu het Hof aannemelijk gemaakt acht dat in de taxi met ingang van 13 januari 1998 een KTO was ingebouwd behoeft dit beroep geen bespreking.
2.8. Boeten
2.8.1. De boeten voor de IB en BPM zijn vergrijpboeten die de inspecteur heeft opgelegd op basis van artikel 67e respectievelijk 67f van de AWR. Volgens de inspecteur betekent de inbouw en het gebruik van een KTO dat belanghebbende zijn kilometeradministratie oncontroleerbaar heeft gemaakt en dat hij daarmee het oogmerk heeft gehad te weinig IB en BPM te betalen.
De inspecteur heeft - met inachtneming van § 25 en § 27 (IB) respectievelijk § 25 en § 28 (BPM) van het BBBB 1998 - een boete opgelegd van 50% van het nagevorderde en nageheven bedrag.
De MRB-boete is een verzuimboete die de inspecteur MRB op basis van artikel 67c van de AWR heeft opgelegd. De inspecteur MRB heeft – met inachtneming van § 34, onderdeel 2, van het BBBB 1998 – een boete opgelegd van 100% van het nageheven bedrag. Voor wat betreft de onderbouwing van de boete verwijst de inspecteur MRB in zijn verweerschrift in eerste aanleg naar het in eerste aanleg ingediende verweerschrift inzake de BPM.
2.8.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de IB-boete gematigd tot 25% van het nagevorderde bedrag en de BPM-boete gematigd tot 25% van het nageheven bedrag.
De inspecteur MRB heeft de MRB-boete verminderd tot 50%.
2.8.3. Belanghebbende heeft de boeten betwist. De inspecteur verenigt zich wat de boeten voor de IB en de BPM betreft met de uitspraken van de rechtbank.
2.8.4. Het standpunt van belanghebbende dat de “bewijshantering in strijd is met het EVRM verdrag: geen fair trial en geen goede procesorde (…) geen sprake van “equality of arms”” verwerpt het Hof. Er bestaat geen rechtsregel die het gebruik verbiedt van strafrechtelijk verkregen bewijs voor het vaststellen van de uit de wet voortvloeiende belastingschuld en het opleggen van een boete. Voorts kan op grond van vaste jurisprudentie van de Hoge Raad het bewijs indien een boete is opgelegd ook met behulp van vermoedens worden geleverd (vergelijk onder meer HR 17 januari 1990, nr. 26 282, BNB 1990/193). Tenslotte zijn [B] en [E] op 20 april 2010 op uitdrukkelijk verzoek van belanghebbende als getuigen onder het afleggen van de belofte verhoord en bestaat daarmee geen grond meer voor de klacht van belanghebbende dat hij de betreffende medewerkers van [D] bij gebreke van namen niet om een getuigenis kan vragen.
2.8.5. Met betrekking tot de boete voor de IB acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende bij het doen van aangifte voor het jaar 1998 de bedoeling heeft gehad om de inspecteur met zijn kilometeradministratie te doen blijken dat niet meer dan 1000 kilometer privé werd gereden met de auto. Voorts acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende ten tijde dat hij de aangifte inkomstenbelasting voor dit jaar indiende, wist dat zijn kilometeradministratie onbetrouwbaar was en dat deze niet kon dienen als het door artikel 42, vijfde lid, van de Wet vereiste bewijs. Door desondanks de bijtelling wegens privé-gebruik niet in zijn aangifte op te nemen, heeft hij willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven. Dit betekent dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet.
2.8.6. De onderhavige boete zoals deze door de inspecteur is verminderd tot 25% van de nagevorderde IB gaat naar ’s Hofs oordeel in ieder geval niet boven hetgeen passend en geboden is gelet op de ernst van het feit (het manipuleren van de kilometeradministratie door de inbouw en het gebruik van een KTO) en het vervolgens opzettelijk niet aangeven van het privégebruik van de taxi in de aangifte inkomstenbelasting. De overige omstandigheden van het geval leiden niet tot een ander oordeel.
2.8.7. Het vorenoverwogene geldt mutatis mutandis evenzo voor de BPM-boete. Een boete van 25% van de nageheven BPM gaat naar ’s Hofs oordeel in ieder geval niet boven hetgeen passend en geboden is gelet op de ernst van het feit (het verzoeken om een teruggaaf van betaalde BPM, wetende dat de kilometeradministratie als gevolg van de inbouw en het gebruik van de KTO onbetrouwbaar was en dus niet als onderbouwing voor deze verzoeken kon en mocht dienen).
2.8.8. De omstandigheid dat de naheffingsaanslag MRB niet kan worden gebaseerd op artikel 76 van Pro de Wet MRB, maar (slechts) op artikel 20 AWR Pro doet er niet aan af dat de MRB-boete een verzuimboete is die is opgelegd op basis van artikel 67c AWR. De omstandigheid dat de inspecteur MRB ten onrechte artikel 76 van Pro de Wet MRB aan de naheffing ten grondslag heeft gelegd brengt dan ook niet mee dat de boete moet worden vernietigd. Op vergelijkbare gronden als vermeld onder 2.10.9. van de uitspraak van 19 november 2008, past dan een verzuimboete tot 10%. Niet kan worden geoordeeld – voor zover belanghebbende dit al heeft betoogd – dat sprake is van afwezigheid van alle schuld.
2.8.9. Op overeenkomstige gronden als vermeld in 2.10.12 tot en met 2.10.16. van de uitspraak van 19 november 2008, oordeelt het Hof dat geen sprake is van een cumulatie van verschillende boeten voor hetzelfde feit en dat de omstandigheid dat voor de heffing van IB sprake is van een verzwaarde bewijslast evenmin aanleiding vormt tot (verdere) matiging van de boete.
2.8.10. De redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM Pro is in dezen niet later aangevangen dan op 26 juni 2003, de datum van de kennisgeving als bedoeld in artikel 67k AWR.
Nu de rechtbank eerst uitspraak heeft gedaan op 24 januari 2008 heeft zij de boeten IB en BPM op grond van het tijdsverloop terecht gematigd.
De door de rechtbank in aanmerking genomen vermindering van 20% acht het Hof toereikend. Noch het tijdsverloop na het instellen van hoger beroep, noch de totale behandelingsduur van de zaak tot de uitspraak van het Hof geven aanleiding tot verdere vermindering van de boeten. Het Hof heeft daarbij overwogen dat weliswaar vanaf het moment van het instellen van hoger beroep tot het doen van uitspraak door het Hof ongeveer twee jaar en vier maanden zijn verstreken, maar dat deze lange behandelingsduur van de zaak wordt gerechtvaardigd door de omstandigheid dat in dezen een ‘geheimhoudingsprocedure’ diende te worden gevoerd - waardoor verwijzing naar een andere kamer nodig was - en op verzoek van belanghebbende getuigen dienden te worden gehoord zodat een tweede mondelinge behandeling bij de meervoudige belastingkamer nodig was. Naar het oordeel van het Hof is – vorengemelde omstandigheden in aanmerking genomen - het hoger beroep met voldoende voortvarendheid behandeld.
De MRB-boete is door het Hof uit anderen hoofde reeds tot een zodanig laag bedrag verminderd dat het Hof geen noodzaak ziet de overschrijding van de redelijke termijn met een verdere vermindering te compenseren. De geconstateerde verdragsschending is in zoverre voldoende gecompenseerd met de enkele vaststelling dat inbreuk is gemaakt op artikel 6, eerste lid, van het EVRM.
2.9. De slotsom
2.9. De slotsom is dat de uitspraak van de rechtbank betreffende de naheffingsaanslag MRB dient te worden vernietigd en de MRB-boete dient te worden verminderd tot 10 % van de nageheven belasting.
2.10. Proceskosten
2.10. Nu het beroep van belanghebbende tegen de boete opgelegd bij de naheffingsaanslag MRB gegrond wordt verklaard, bestaan termen de inspecteur MRB te veroordelen in de proceskosten die belanghebbende in verband met zijn verweer tegen het hoger beroep van de inspecteur MRB heeft moeten maken. Met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof deze kosten op 3½ (proceshandelingen: verweerschrift, verschijnen gemachtigde ter zitting en nadere zitting, geven van schriftelijke inlichtingen op 14/15 oktober 2009 en 28 oktober 2009) x 1 (gewicht van de zaak) x € 322 = € 1.127 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
3. Beslissingen
• op het hoger beroep van belanghebbende
Navorderingsaanslag IB 1998 ((08/00246)
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Naheffingsaanslag BPM (08/00247):
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
• op het hoger beroep van de inspecteur MRB
Naheffingsaanslag MRB (08/00239)
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur MRB voor zover deze de boetebeschikking betreft;
- vermindert de boete tot 10% van de nageheven belasting;
- veroordeelt de inspecteur MRB tot betaling van de proceskosten van belanghebbende in hoger beroep tot een bedrag van € 1.127.
De uitspraak is gedaan door mrs. F.J.P.M. Haas, voorzitter van de belastingkamer, M.J. Leijdekker en A.P.M. van Rijn, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus, als griffier.
De beslissing is op 1 juli 2010 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.