Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerken 11/00632 tot en met 11/00634
25 oktober 2012
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op de hoger beroepen van
[X], wonende te [Z], belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaken met kenmerken AWB 10/5019, 10/5020 en 10/5021 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Holland-Noord/kantoor Zaandam, de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 16 april 2010 aan belanghebbende voor het jaar 2007 een voorlopige aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 48.842.
1.1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 16 april 2010 aan belanghebbende voor het jaar 2008 een voorlopige aanslag IB opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 84.790.
1.1.3. De inspecteur heeft met dagtekening 16 april 2010 aan belanghebbende voor het jaar 2009 een voorlopige aanslag IB opgelegd naar een te betalen bedrag van € 50.011.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar, gedagtekend 22 september 2010, de voorlopige aanslagen gehandhaafd.
1.3. Op de door belanghebbende ingestelde beroepen heeft de rechtbank - bij uitspraak van 6 juli 2011 - als volgt beslist (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
“De rechtbank:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- gelast dat verweerder binnen 6 weken na dagtekening van deze uitspraak opnieuw en gemotiveerd uitspraken op de door eiser ingediende bezwaren doet;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van ten bedrage van € 874;
- gelast dat verweerder het door betaalde griffierecht van € 41 vergoedt.”
1.4. De tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroepen zijn bij het Hof ingekomen op 9 augustus 2011. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Van belanghebbende is op 27 september 2012 een pleitnota ontvangen. Hiervan is een afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 oktober 2012. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:
“2.1. Eiser drijft een onderneming op de [overdekte marktplaats]. Eiser handelt onder de naam [A].
2.2. De Belastingdienst heeft op 22 december 2009 bij eiser een boekenonderzoek aangekondigd. Het doel van het onderzoek was onder andere het beoordelen van de belastingplicht voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen. Op basis van bevindingen tijdens het onderzoek heeft verweerder de onder 1.1.1 tot en met 1.1.3 genoemde voorlopige aanslagen opgelegd. Op het moment dat bedoelde aanslagen werden opgelegd, was het boekenonderzoek nog niet afgerond.
2.2.1. Bij brief met dagtekening 26 mei 2010, heeft verweerder gereageerd op het bezwaarschrift van eiser. In zijn brief heeft verweerder, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
“(…)
[X] is als ondernemer op de [overdekte marktplaats] bij de Belastingdienst bekend voor de omzetbelasting vanaf het jaar 2007.
Voor de inkomstenbelasting is [X] echter niet beschreven, ook is niet door of namens hem verzocht om uitreiking van aangiftebiljetten dan wel verzocht om voorlopige aanslagen over de betreffende jaren op te leggen, terwijl wel inkomen is genoten.
Door mijn collega [B] van Belastingdienst Holland Midden kantoor Hoofddorp is een boekenonderzoek ingesteld. (…).
Op basis van de bevindingen tijdens het onderzoek en de verregaande tekortkomingen in de administratie is een (voorlopige) opstelling gemaakt van het inkomen van [X] over de jaren 2007 t/m 2009. Over het jaar 2009 is sprake van ca. € 43.000 aan intracommunautaire verwervingen. In het jaar 2008 waren er ook intracommunautaire leveringen, deze zijn echter niet in de omzet van dat jaar opgenomen. De bevindingen van het onderzoek tot nu, liggen aan de voorlopige aanslagen ten grondslag.
(…)
Verder heeft [X] tegenover de politie verklaard dat het bedrag van € 50.000 dat in zijn auto werd aangetroffen de omzet van enkele dagen van zijn onderneming op de [overdekte marktplaats] betreft. Gelet op de wel aangegeven omzetten voor de omzetbelasting over de jaren 2007 t/m 2009, kan de conclusie worden getrokken dat deze in geen enkele verhouding staat met het aangetroffen bedrag.
In een proces-verbaal van aangifte heeft [X] aangegeven dat de dagopbrengst normaal gesproken in zijn heuptasje heeft zitten. Dit was nu niet het geval. De dagopbrengst lag al thuis. Uit niets is gebleken dat de verbalisant [X] niet correct heeft begrepen omdat belanghebbende de taal niet goed zou beheersen.
In het proces-verbaal van de vriend van belanghebbende, [C], geeft de verbalisant nadrukkelijk aan dat hij de aangever goed in de engelse taal verstaat. M.a.w. er is een toetsing, ook wordt een proces-verbaal voorgelezen aan de aangever waarna deze, indien akkoord, het proces-verbaal ondertekent. Ik constateer dat [X] het proces-verbaal heeft ondertekend.
Op basis van bovenstaande concludeer ik dan ook dat voorlopige aanslagen eerder te laag dan te hoog zijn vastgesteld en verder dat deze vaststelling op juiste grondslagen zijn gebaseerd.
(…)”
2.2.2. Bij brief met dagtekening 13 juli 2010 schrijft verweerder, voor zover hier van belang, aan eiser:
“Ik ben voornemens de bezwaarschriften af te wijzen. Alvorens hiertoe over te gaan stel ik u en uw cliënt in de gelegenheid gehoord te worden. (…).
Met mijn collega [B] heb ik contact opgenomen het is mij helaas niet gelukt hem te spreken te krijgen.
Over de inhoud en de betekenis van de kasadministratie zullen wij elkaar wellicht nog spreken.
(…)”
2.2.3. De in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar, d.d. 22 september 2010, vermelden, voor zover hier van belang, het volgende:
“(…)
“Beoordeling van uw bezwaren
Ik ben van mening dat de aanslagen juist zijn. De reden(en) daarvoor gaf ik u in mijn brieven van 26 mei en 13 juli 2010.
(…)”
2.1.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan en voegt daaraan nog het volgende toe.
2.2. De inspecteur heeft in eerste aanleg bij de rechtbank een verweerschrift, met dagtekening 16 december 2010, ingediend. In het verweerschrift is vermeld “Voor de bijlagen verwijs ik naar de bijlagen opgenomen bij mijn reactie van 27 september 2010”. Tot de gedingstukken behoort een brief van de inspecteur van 27 september 2010, bestaande uit twee pagina’s. De in deze brief vermelde negen bijlagen bevinden zich niet allen in het dossier.
2.3. Ter zitting bij de rechtbank op 14 april 2011 heeft de inspecteur blijkens het proces-verbaal dat van het verhandelde ter zitting is opgemaakt onder meer het volgende verklaard:
“U vraagt op basis waarvan de voorlopige aanslagen beoordeeld moeten worden. Ik dacht dat ik het voorlopige rapport naar u toegezonden had. Mijn excuus dat ik dat niet heb gedaan. U vraagt van welke datum het voorlopige rapport is. In bijlage twee bij het verweerschrift verwijs ik naar het onderzoek van mijn collega. Op basis van de bevindingen is een voorlopige opstelling gemaakt. U vraagt waar die voorlopig opstelling is. Ik dacht dat ik deze meegezonden had, kennelijk is dat niet gebeurd. U geeft aan dat ik de op de zaak betrekking hebbende stukken had moeten overleggen.
De aanslagen zijn gebaseerd op het rapport van 13 april 2010. Eiser heeft dit rapport gekregen. Vervolgens is het rapport d.d. 10 februari 2011 per email verstrekt. In reactie op het antwoord van de gemachtigde van eiser dat hij het rapport van 13 april 2010 niet heeft zeg ik dat 13 april 2010 de datum is van het voorlopige rapport. U geeft aan dat het voorlopige rapport niet bij de stukken zit. Dat klopt.”
2.4. In hoger beroep heeft de inspecteur bij het Hof een verweerschrift ingebracht, met dagtekening 27 september 2011, bestaande uit twee pagina’s, waarin de volgende vier bijlagen zijn genoemd:
“1. Kopie briefwisselingen;
2. Kopie relaas van bevindingen;
3. Kopie hernieuwde uitspraak op bezwaar voorlopige aanslagen 2007 t/m 2009;
4. Kopie oorspronkelijke uitspraak en brieven van de Belastingdienst 26/5 en 13/7/2010”
De hiervoor genoemde bijlage 3 bevat een brief van de inspecteur d.d. 11 augustus 2011 en voorts drie schrijvens van de inspecteur aan belanghebbende allen gedateerd 2 augustus 2011 inzake de voorlopige aanslagen 2007, 2008 en 2009. De geschriften d.d. 2 augustus 2011 vermelden onder “Betreft”: “uitspraak op bezwaar” en presenteren zich ook overigens als een uitspraak op bezwaar.
2.5. Ter zitting bij het Hof op 2 oktober 2012 heeft de inspecteur onder meer het volgende verklaard:
“Ik heb een fout gemaakt door niet alle gedingstukken in te brengen (…) in eerste aanleg [heb ik] verzuimd (…) alle stukken van het geding in te brengen, waardoor de rechtbank onvoldoende kon toetsen of de voorlopige aanslagen IB terecht en tot de juiste bedragen zijn vastgesteld. Belanghebbende en zijn adviseur hebben daarentegen wel de beschikking over alle stukken van het geding.
(…)
Ik verwijs (…) naar (…) (bijlage 2 bij het verweerschrift in hoger beroep). Bijlage 2 van mijn verweerschrift betreft een “Relaas van bevindingen” en een “Conceptrapport”. De voorzitter houdt mij voor dat bij het Hof ingediende verweerschrift geen “Conceptrapport” is gevoegd. Ook elders in het dossier van het Hof zit geen “Conceptrapport”. Daarop zeg ik het Hof dat dit er kennelijk niet is bijgevoegd
(…)
De voorzitter wijst mij op de schorsende werking van hoger beroep (artikel 27h, vijfde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen) en vraagt mij waarom ik toch een tweede uitspraak op bezwaar heb gedaan. Voor de goede orde - zo merkt de voorzitter op - ligt deze tweede uitspraak op bezwaar hier echter niet voor. Daarop zeg ik het Hof dat mij door de rechtbank is opgedragen om opnieuw uitspraak op bezwaar te doen. De voorzitter zegt mij nogmaals dat de uitspraak van de rechtbank niet in kracht van gewijsde is gegaan. Daarop zeg ik het Hof dat het ervan afhangt hoe je ertegen aankijkt. Als het gaat om het al dan niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar geldt de schorsende werking niet. In de geschilomschrijving van de uitspraak van de rechtbank staat dit onderwerp vermeld. Het Hof houdt mij voor dat er in de uitspraak van de rechtbank echter geen enkele overweging aan wordt gewijd.
(…)
De voorzitter houdt mij voor dat in hoger beroep nog steeds stukken ontbreken. Daarop zeg ik het Hof dat ik niets te verbergen heb. Ik meende dat ik alle stukken had ingezonden.”
3. Geschil in hoger beroep
3.1. Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de voorlopige aanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn vastgesteld. Daarnaast is in geschil of belanghebbende recht heeft op een integrale vergoeding van de kosten die hij in beroep en hoger beroep heeft moeten maken.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Vooraf en ambtshalve
4.1. Binnen de termijn voor het instellen van hoger beroep is door belanghebbende hoger beroep ingesteld tegen de rechtbankuitspraak. Ingevolge artikel 27h, vijfde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) wordt de werking van de uitspraak van de rechtbank opgeschort totdat de termijn voor het instellen van hoger beroep is verstreken of, indien hoger beroep is ingesteld, op het hoger beroep onherroepelijk is beslist. De uitspraak van de rechtbank heeft derhalve geen kracht van gewijsde gekregen en voor de ‘uitspraken op bezwaar’ van 2 augustus 2011 (zie onder 2.4) ontbrak derhalve een wettelijke basis.
Met betrekking tot het geschil
4.2. De rechtbank heeft in haar uitspraak van 6 juli 2011 omtrent het geschil onder meer het volgende overwogen:
“Zorgvuldigheid aanslagen/gebrekkige motivering uitspraken op bezwaar
4.2. (…)
4.3. (…) Anders dan bij definitieve aanslag berust de grondslag van voorlopige aanslagen op een schatting. Verweerder behoefde voor het opleggen van de voorlopige aanslagen dan ook niet de afronding van het boekenonderzoek af te wachten. Wel dient de schatting in redelijkheid plaats te vinden. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder de redelijkheid van de schatting onvoldoende aannemelijk gemaakt nu uit de stukken van het geding geen onderbouwing blijkt en deze evenmin bij de uitspraken op bezwaar is gegeven. Het vorenoverwogene brengt tevens met zich dat aan de uitspraken op bezwaar een motiveringsgebrek kleeft.
4.4. Eiser heeft gesteld dat de voorlopige aanslagen vernietigd dienen te worden. Die sanctie is te zwaar nu de gemachtigde van eiser ter zitting heeft verklaard dat de administratie van eiser “niet overhoudt”. Hieruit volgt naar het oordeel van de rechtbank dat er wel degelijk grondslag is voor het opleggen van de voorlopige aanslagen IB/PVV 2007, 2008 en 2009.
4.5. Nu er gelet op het voorgaande grondslag is voor het opleggen van de voorlopige aanslagen, maar de redelijke schatting van bedoelde aanslagen niet aannemelijk is gemaakt door verweerder, zal de rechtbank de uitspraken op bezwaar wegens een gebrekkige motivering vernietigen en verweerder opdragen om opnieuw uitspraken op bezwaar te doen.”
4.3. In de onderhavige zaak is ter zitting van de rechtbank geconstateerd (zie onder 2.3) dat op de zaak betrekking hebbende stukken in het dossier ontbreken. Ingevolge artikel 8:42 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) dient de inspecteur de op de zaak betrekking hebbende stukken toe te zenden aan de rechtbank. De rechtbank heeft miskend dat indien zij constateert dat voornoemd artikel niet is nageleefd, zij ofwel dient toe te zien op overlegging van de ontbrekende stukken van het geding door de inspecteur ofwel - indien de inspecteur zulks weigert met een beroep op artikel 8:29, eerste lid, van de Awb - dient te onderzoeken of een dergelijk beroep van de inspecteur gerechtvaardigd is (vgl. Hoge Raad, 29 juni 2012, nr. 11/00558, LJN BW9873).
4.4. De vraag of de inspecteur ten aanzien van voor de beslissing van het geschil van belang zijnde feiten en omstandigheden aan een op hem rustende stelplicht en/of bewijslast heeft voldaan komt pas aan de orde nadat de ontbrekende stukken van het geding alsnog zijn overgelegd dan wel het onderzoek van een beroep op artikel 8:29, eerste lid, van de Awb is afgerond. Daarbij is van belang dat indien de inspecteur geen beroep heeft gedaan op artikel 8:29, eerste lid, van de Awb, of de rechtbank tot het oordeel komt dat een dergelijk beroep niet gerechtvaardigd is en de inspecteur desalniettemin in gebreke blijft de ontbrekende stukken over te leggen, de rechtbank daaraan met (overeenkomstige) toepassing van artikel 8:31 van Pro de Awb de gevolgen kan verbinden die haar geraden voorkomen.
4.5. De rechtbank heeft evenzeer miskend dat het in strijd is met de beginselen van behoorlijk bestuursprocesrecht om in een geval waarin op de inspecteur ten aanzien van voor de beslissing van het geschil van belang zijnde feiten en omstandigheden de stelplicht en/of bewijslast rust, en de inspecteur niet aan die stelplicht en/of bewijslast heeft voldaan en evenmin een ter zake relevant bewijsaanbod heeft gedaan, de uitspraak op bezwaar wegens een gebrekkige motivering te vernietigen en de inspecteur vervolgens op te dragen opnieuw uitspraak op bezwaar te doen.
Met de door de rechter in acht te nemen gelijkheid van partijen verdraagt zich immers niet dat een inspecteur die niet heeft voldaan aan de op hem rustende stelplicht en/of bewijslast (en geen relevant bewijsaanbod heeft gedaan), in staat te stellen opnieuw uitspraak op bezwaar te doen en daarmee - eventueel met toepassing van de hem in de bezwaarfase ten dienste staande wettelijke dwangmiddelen - alsnog aan die stelplicht en/of bewijslast te voldoen, nu een belanghebbende in vergelijkbare omstandigheden evenmin de op een herkansing neerkomende gelegenheid zou worden geboden het bewijs alsnog te leveren.
4.6. Bij de behandeling van het hoger beroep is gebleken dat door de inspecteur (wederom) niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn ingediend. Zo ontbreekt een aantal bijlagen bij de brief van 27 september 2010 en ontbreekt het ter zitting van het Hof door de inspecteur genoemde “conceptrapport” (zie onder 2.5). De op de inspecteur rustende verplichting de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen geldt onverkort indien - zoals de inspecteur stelt - belanghebbende en/of zijn gemachtigde wel over deze gedingstukken beschikken.
4.7. Gelet op het hetgeen hiervoor onder 4.3 en 4.6 is overwogen acht het Hof termen aanwezig gebruik te maken van zijn bevoegdheid op grond van artikel 27q, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de AWR de zaak terug te wijzen naar de rechtbank. Het Hof is namelijk van oordeel dat de zaak opnieuw door de rechtbank moet worden behandeld nu de rechtbank niet over alle op de zaak betrekking hebbende stukken beschikte en om die reden niet aan een (volledige) inhoudelijke behandeling van het beroep is toegekomen. Door te beslissen gelijk zij heeft gedaan heeft zij voor het geschil belangrijke feitelijke kwesties niet - of althans volstrekt onvoldoende - onderzocht (vgl. Kamerstukken II 2003/04, 29 251, nr. 3, blz. 31, en Hoge Raad, 14 september 2012, nr. 11/03243, LJN BX7173). Indien het Hof de zaken zonder terugwijzing naar de rechtbank zelf zou afdoen (en zelf de op de zaak betrekking hebbende stukken welke nog ontbreken zou opvragen) heeft dit een (ongewenst) verlies van een feitelijke instantie tot gevolg. De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting van het Hof het terugwijzen naar de rechtbank als optie erkend en zich daartegen niet verzet.
4.8. Voor zover belanghebbende heeft verzocht om een integrale vergoeding van de kosten die hij in hoger beroep heeft moeten maken, overweegt het Hof dat in deze fase van het geding niet kan worden geoordeeld dat de inspecteur het verwijt treft dat (in het geding voor het Hof aan de orde zijnde) belastingaanslagen heeft vastgesteld of uitspraken op bezwaar heeft gedaan terwijl al duidelijk was dat die belastingaanslagen of uitspraken in daartegen ingestelde procedures geen stand zouden houden (vgl. Hoge Raad, 13 april 2007, nr. 41 235, LJN BA2802). Ook overigens acht het Hof - in deze fase van het geding - onvoldoende termen aanwezig om voor de toekenning van de kostenvergoeding voor de behandeling van het hoger beroep af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Besluit). De inspecteur is weliswaar ook in hoger beroep onzorgvuldig, maar hij is niet dermate onzorgvuldig dat dit grond oplevert om een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit aanwezig te achten.
Over de vraag of belanghebbende recht heeft op een bovenforfaitaire vergoeding van de kosten die hij in beroep heeft moeten maken dient de rechtbank zich te buigen bij het opnieuw in behandeling nemen van de zaken.
Slotsom
De slotsom is dat de hoger beroepen gegrond zijn. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Het Hof zal de zaken terugwijzen naar de rechtbank om opnieuw te worden behandeld.
5. Kosten
Met inachtneming van het hiervoor overwogene acht het Hof termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van Pro de Awb. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van Pro het Besluit.
Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op: 2 [hoger beroepschrift, verschijnen zitting bij het Hof] x € 437 x 1 (wegingsfactor) = € 874.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- wijst de zaken terug naar de rechtbank om de zaken opnieuw te behandelen;
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 874;
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 112 (hoger beroep bij het Hof) te vergoeden; en
- draagt de griffier op na het onherroepelijk worden van deze uitspraak het gehele dossier met een afschrift van deze uitspraak te zenden aan de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, F.J.P.M. Haas en P.F. Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. Bij verhindering van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door het oudste lid van de belastingkamer. De beslissing is op 25 oktober 2012 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.