ECLI:NL:GHARL:2026:4063

Uitspraak

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN

locatie Arnhem

nummers BK-ARN 24/1715, 24/1716 en 24/1717

uitspraakdatum: 16 juni 2026

Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[belanghebbende] te
[woonplaats](hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 30 augustus 2024, nummers ARN 22/555, 22/558 en 22/2189, in het geding tussen belanghebbende en

de
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Zwolle(hierna: de Inspecteur)

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

[naam1] (erflater) en zijn echtgenote hebben bij brief van 15 juni 2015, door de Inspecteur ontvangen op 16 juni 2015, gezamenlijk verzocht om geruisloze inbreng met terugwerkende kracht tot 1 januari 2015 van de gehele door hen gedreven onderneming in een nog op te richten besloten vennootschap [onderneming1] , op de voet van artikel 3.65, vierde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) en uitgaande van een verkrijgingsprijs van -/- € 1.852 voor erflater en -/- € 1.371 voor zijn echtgenote.

1.2.

Erflater heeft over het jaar 2016 aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.873 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.364.

1.3.

Ten name van belanghebbende is met dagtekening 13 december 2019 een aanslag IB/PVV over het jaar 2016 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 379.409 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 21.564 (de aanslag). Bij beschikking is belastingrente in rekening gebracht. Tevens is een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 42.719. In verband daarmee is ook belastingrente in rekening gebracht.

1.4.

Bij beschikking van 8 februari 2021 heeft de Inspecteur het onder 1.1 genoemde verzoek om geruisloze inbreng afgewezen.

1.5.

Bij uitspraak op bezwaar van 24 december 2021 heeft de Inspecteur het bezwaar tegen de aanslag gegrond verklaard, de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 324.086 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 11.755, en de belastingrente dienovereenkomstig verminderd; de aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zvw (aanslag Zvw) heeft de Inspecteur gehandhaafd.

1.6.

Bij uitspraak op bezwaar van 9 januari 2022 heeft de Inspecteur het bezwaar tegen de afwijzing van het verzoek om geruisloze inbreng ongegrond verklaard.

1.7.

Belanghebbende is tegen de uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.

1.8.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

1.9.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 maart 2026. Namens belanghebbende is, zonder bericht van verhindering, niemand verschenen. Belanghebbende is bij digitaal verzonden bericht onder vermelding van plaats, datum en tijdstip uitgenodigd om ter zitting te verschijnen. Blijkens de bij het hiervoor genoemde bericht opgeslagen data in de digitale postkamer van het Hof, is het bericht op 16 januari 2026 om 15:20 uur in het digitale dossier (via het webportaal ‘Mijn Rechtspraak’) geplaatst. Het Hof heeft hiervan op 19 januari 2026 om 8:16 uur per e-mailbericht een kennisgeving verzonden naar het door de gemachtigde van belanghebbende opgegeven e-mailadres. Op grond hiervan neemt het Hof aan dat belanghebbende dit bericht heeft ontvangen, en wel, gelet op artikel 8:36c, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht, op 19 januari 2026. Belanghebbende is dus tijdig en op de juiste wijze uitgenodigd voor de zitting. Namens de Inspecteur is verschenen [naam2] , bijgestaan door [naam3] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.

2.Vaststaande feiten

2.1.

Erflater is geboren op [geboortedatum] [geboortejaar] en overleden op [datum] 2017. Erflater was gehuwd met [naam4] (hierna: de echtgenote), geboren op [geboortedatum2] [geboortejaar2] . De echtgenote is enig erfgenaam van erflater.

2.2.

De echtgenote heeft in 1974 het landhuis met de naam [landhuis] , met schuur en bijbehorende grond van ongeveer 3.040 m2 (het pand) gekocht. In de akte van levering staat dat het pand alleen mag worden gebruikt voor eigen bewoning en voor de verhuur aan verplegend personeel (kamerverhuur). Vanaf 1999 dreef erflater, na inbreng van het pand door de echtgenote, samen met de echtgenote een onderneming in de vorm van een vennootschap onder firma met de naam [landhuis] . Het gehele pand is steeds gerekend tot het ondernemingsvermogen van aanvankelijk de eenmanszaak en nadien de vennootschap onder firma.

2.3.

Naar aanleiding van het verzoek van erflater en de echtgenote om geruisloze inbreng heeft de Inspecteur bij brief van 6 oktober 2015 de volgende vragenbrief gestuurd:

“Naar aanleiding van uw verzoek om toepassing van artikel 3.65 IB bij de inbreng in een BV (…) hebben wij al een kort telefoongesprek gehad, waarbij o.a. het ondernemerschap van uw cliënten aan de orde kwam. (…)

In uw e-mail van 29 juni 2015 geeft u aan dat u vindt dat er een onderneming wordt gedreven omdat de exploitatie voor rekening en risico wordt uitgevoerd door de firmanten van de V.O.F., waardoor alle verplichtingen drukken op de V.O.F. c.q. de firmanten.

Het gaat bij de vraag of er sprake is van een materiële onderneming in fiscale zin niet om de vorm of presentatie (vof) maar om de aard en inhoud van de activiteiten.

In het pand (…) wordt een aantal appartementen te huur aangeboden. Het betreft kamers met gebruik van keuken en douche. Uit mij ter beschikking staande gegevens blijkt dat een aantal bewoners al jarenlang een dergelijk appartement huurt.

Het verhuren van appartementen is in principe een beleggingsactiviteit. In sommige situaties kan er sprake zijn een resultaat uit overige werkzaamheden of van het drijven van een onderneming.

Ik heb de volgende vragen:

1. Welke feiten en omstandigheden leiden er naar uw mening toe dat er in dit geval sprake is van meer dan actief vermogensbeheer? Ik verzoek u daarbij aan te geven in welke mate eventuele werkzaamheden door de firmanten er toe leiden dat een hoger rendement van de appartementen wordt behaald dan met normaal actief vermogensbeheer.

2. Hoeveel appartementen zijn direct verhuurbaar en hoe was de bezetting in 2014 en 2015?

3. Wilt een exemplaar van de huurovereenkomsten die zijn gesloten ter inzage sturen?

4. Wilt u een specificatie verstrekken, uitgesplitst per appartement, van de ontvangen huren in 2015 (€ 47.924)

5. Welke feitelijke werkzaamheden worden door de firmanten verricht?

6. Indien er in 2014 of 2015 naast de permanente verhuur ook sprake was van verhuur voor drie maanden (aangeboden volgens de website) verzoek ik u de omzetverhouding tussen de permanente verhuur en de tijdelijke verhuur aan te geven.”

2.4.

Bij brief van 21 oktober 2015 heeft de gemachtigde van erflater en de echtgenote daarop het volgende geantwoord:

“Namens [erflater] en [de echtgenote] (hierna: cliënten) verstrek ik u hierbij de volgende gegevens waarmee uw vragen worden beantwoord. Daarbij hanteer ik de door u gehanteerde volgorde van gestelde vragen in uw brief van 6 oktober jl.

(…)

Vraag 2.

Hoeveel appartementen zijn direct verhuurbaar en hoe was de bezetting in 2014 en 2015?

In tegenstelling tot de door u gebruikte term 'appartement' is in deze situatie sprake van kamers welke worden verhuurd. Daarnaast wordt een appartement verhuurd.

Er worden 12 kamers voor de verhuur aangeboden. Deze kamers verschillen van omvang en dientengevolge ook de gerekende huur. Hier volgt de opsomming:

• 4 kamers verhuurd voor € 300 huur per maand;

• 6 kamers verhuurd voor € 350 huur per maand;

• 1 kamer verhuurd voor € 400 huur per maand;

• 1 kamer verhuurd voor € 425 huur per maand;

• 1 appartement wordt (permanent) verhuurd voor€ 710 per maand.

De bezetting in 2014 was dat niet alle kamers het gehele jaar doorlopend konden worden verhuurd. In het huidige jaar worden nagenoeg alle kamers tot op heden doorlopend gehuurd door afwisselende huurders.

De kamers worden louter en alleen verhuurd aan studenten van [onderwijsinstelling] welke is gevestigd te [vestigingsplaats] . Ondanks de vele vraag van bijvoorbeeld andere overheidsinstanties, wensen cliënten de kamers niet aan andere partijen te verhuren.

(…)

Vraag 3.

Huurovereenkomsten

Er worden geen schriftelijke huurovereenkomsten gesloten met de huurders. De voorwaarden worden mondeling overeengekomen zoals de huurprijs en een opzegtermijn van een maand. Cliënten willen de huurders niet beperken in hun mogelijkheden om tussentijds óf naar huis te kunnen gaan om daar te wonen tijdens de studie óf anderzijds beperkingen op te leggen. Dit is een risico echter dit risico wensen zij te aanvaarden omwille van het voornoemde.

De voorwaarden worden ondermeer besproken in een kennismakingsgesprek die cliënten standaard voeren met elke (nieuwe) huurder. En niet geheel ten overvloede, er is civielrechtelijk ook sprake van verhuur als zodanig wordt gehandeld. Een schriftelijke huurovereenkomst is niet noodzakelijk.

Vraag 4.

Specificatie ontvangen huren in 2015

U schrijft dat u een specificatie wenst te ontvangen van de ontvangen huur in 2015 van € 47.924. Ik veronderstel dat u het jaar 2014 bedoelt getuige de aan u toegezonden jaarrekening.

De ontvangen huur kan eenvoudig worden verklaard:

Totaal ontvangen huur in 2014

€ 47.924

Af: verhuur appartement

- 8.520

Ontvangen huur kamers (6x)

€ 39.404

Vraag 5.

Welke feitelijke werkzaamheden worden door de firmanten verricht?

Cliënten verrichten de volgende werkzaamheden:

- Onderhoud internetpagina

Bijvoorbeeld, er wordt geconstateerd dat de internetpagina niet op een smartphone kan worden geopend.

- Onderhoud kamers

Alle kamers worden na afloop van een (ver)huurperiode geheel schoongemaakt. Ook het onderhoud zoals schilderen, behangen etc. wordt door hen verzorgd.

Op 2 november a.s. start een schildersbedrijf om het binnenwerk te gaan schilderen. Cliënten zijn thans bezig om de huurders hierover in te lichten

- en om voorbereidende werkzaamheden te verrichten zodat de schilders op 2

- november een vlotte start kunnen maken.

(…)

Vraag 6.

Omzetverhouding

(…)

Conclusie

Getuige de verstrekte gegevens en de aanvulling daarbij, kan onmogelijk worden gesteld dat hier geen sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer. (…)”

2.5.

Op 1 december 2015 heeft namens de Inspecteur een huisbezoek plaatsgevonden, waarbij erflater, de echtgenote en hun gemachtigde aanwezig waren. In het verslag dat daarvan is opgemaakt, staat onder meer het volgende:

“Permanente verhuur:

- 1 kamer aan [A]

- 1 kamer aan [B]

- 1 volledig zelfstandig huis (appartement genoemd) gelegen in de tuin met eigen garage enz., verhuurd aan [C] en [D]; al tien jaar verhuurd aan hen.

Ook hiervan zijn geen schriftelijke huurovereenkomsten.

Opzegtermijn 1 maand.

(…)

Daarnaast worden de overige kamers nagenoeg uitsluitend verhuurd aan studenten van [onderwijsinstelling] Dit is de situatie sinds ongeveer 5 jaar, toen het opleidingsinstituut [locatie1] sloot. Daarvoor werd verhuurd aan andere doelgroep. [Het pand] is 40 jaar geleden ontstaan toen [de echtgenote], werkzaam in zorginstelling, het pand kocht en dus kamers ging verhuren. (…) In de periode voor 2010 werd ook verhuurd aan jongens van [instelling1] Dat was een moeilijker doelgroep dan studenten van [onderwijsinstelling] die makkelijker zijn qua omgang enz. (…) Het echtpaar heeft een sterke sociale band met de huurders van de kamers. Er komen ook jonge studenten (17/18 jaar) en daarvoor vervult ze soms ook een sociale rol bij privé-problemen, heimwee, enz. Termijn van huur eerst vooral 3 maanden, nu ook 9 maanden en 6 maanden. De huurders nemen zelf contact op met haar. Er volgt een gesprek waarbij [de echtgenote] beoordeelt of iemand “in de groep” past (dat stamt nog uit de tijd van de jongenshuisvesting van voor 2010). Ze let dan o.a. op de leeftijdsopbouw van de groep bewoners. Overigens zijn dat geheel zelfstandige huurders (privacy). De kamers mag zij natuurlijk niet betreden behoudens bij calamiteiten (reservesleutel). Momenteel vindt de verhuur van de kamers gemeubileerd plaats. Vroeger namen ze hun eigen inrichtingsspullen mee, maar dat gaf toch praktische probleempjes als men een verblijf voor een korte periode wilde (maand/soms korter). Men adverteert op [onderwijsinstelling] Werft verder niet actief. Vooral nieuwe huurders door mond-op-mond reclame op [onderwijsinstelling] Er is verder geen binding met [onderwijsinstelling] Wel zijn ze aanwezig op de zgn. “familiedag” voor nieuwe studenten op [onderwijsinstelling] om zich te presenteren als huurlocatie.

De huurders hebben de beschikking over een ingerichte keuken en een badkamer (2e etage zelfs twee badkamers). Ze koken zelf en houden zelf de kamers schoon. Er staat een centrifuge in een van de badkamers (…) maar de was wordt normaliter in de weekenden meegenomen naar huis. Ook het beddengoed. [De echtgenote] onderhoudt dus niet de kamers, verschoont niet de bedden en verzorgt geen maaltijden. (…) De studenten eten op hun kamer. Soms (een keer per jaar, bij speciale gelegenheden, eten ze gezamenlijk in de woonkamer van de fam. (…) (die eten dan ook mee). Ook hierbij is het sociale aspect betekenisvol voor het echtpaar. De studenten koken dan een maaltijd of [de echtgenote] haalt een maaltijd bij “de chinees”.

Zij houdt wel de algemene ruimten schoon zoals het trappenhuis. Ook eens per week (…) de badkamer en keuken. Bij iedere huurwisseling maakt zij de kamers schoon.

Er gelden enige (…) 4) huisregels (…). Ze houden ook enige controle op overkomen van (nieuwe) vriendinnen en hebben daarvoor een logeerkamer (…).

(…)”

2.6.

In een brief van 2 mei 2016 gericht aan de gemachtigde van erflater en de echtgenote, schrijft de Inspecteur onder andere:

“Wij verschillen van mening over het aanwezig zijn van een materiële onderneming bij [erflater] en [de echtgenote].

(…)

De exploitatie

In het pand (…) worden de volgende woonruimten al jarenlang permanent verhuurd:

- 1 kamer aan [A]

- 1 kamer aan [B]

- 1 volledig zelfstandig huis (appartement genoemd) gelegen achter het hoofdgebouw met een eigen garage enz., verhuurd aan [C] en [D] (samenwonend); al 10 jaar aan hen verhuurd.

Er zijn geen schriftelijke huurovereenkomsten. [Erflater] en [de echtgenote] verrichten nauwelijks schoonmaak- of andere werkzaamheden voor de huurders.

[Erflater] en [de echtgenote] hebben de volledige benedenverdieping in eigen gebruik. De overige kamers worden verhuurd aan studenten van [onderwijsinstelling] in [vestigingsplaats] (hierna: [onderwijsinstelling] ). Dit is de situatie sinds ongeveer 5 jaar toen het opleidingsinstituut de [locatie1] sloot. In de periode voor 2010 werden kamers verhuurd aan een heel andere doelgroep namelijk[…]bewoners van de [instelling1] . Er was toen geen sprake van alleen maar verhuur van kamers omdat bij die bewoners ook zorgtaken moesten worden uitgeoefend.

De termijn van verhuur varieert van 3 maanden tot 9 maanden. De huurders nemen zelf contact op met [de echtgenote]. Er vindt geen acquisitie plaats, behoudens een advertentie die is opgehangen in [onderwijsinstelling] Nieuwe huurders komen spontaan via de mond-tot-mond reclame op [onderwijsinstelling] (…) Er wordt niet actief geworven. Wel zijn [erflater] en [de echtgenote] aanwezig op de zgn. “familiedag” voor nieuwe studenten op [onderwijsinstelling] om hun huurlocatie te presenteren. [Erflater] en [de echtgenote] voelen zich sociaal wel bij de studenten betrokken.

De huurders wonen geheel zelfstandig. (…)

De administratie bestaat uit handmatig opgestelde facturen die door [erflater] maandelijks bij de huurders op hun kamers worden bezorgd.

Onderhoud pand:

Het onderhoud aan het pand wordt uitbesteed aan professionele bedrijven. (…)

De tuin, die behoort bij de door [erflater] en [de echtgenote] bewoonde begane grond, wordt ongeveer 3 maal per jaar onderhouden dor een hoveniersbedrijf (snoeien enz.). Het normale onderhoud, zoals onkruid wieden doet de 80-jarige [erflater] zelf ook wel (…).”

2.7.

In een brief van 8 juni 2016 schrijft de gemachtigde van erflater en de echtgenote aan de Inspecteur in reactie op de brief van de Inspecteur van 2 mei 2016 het volgende:

“(…) Hetgeen [erflater] en [de echtgenote] u zeer kwalijk nemen is dat uw standpunt ter zake de ‘andere doelgroep’ volstrekt onjuist is. Er zijn nooit kamers verhuurd aan de [instelling1] . (…)

Uw standpunt, dat er toen geen sprake was van alleen maar verhuur van kamers omdat bij die bewoners ook zorgtaken moesten worden uitgeoefend, is helemaal correct. De zorgtaken die door [erflater] en [de echtgenote] dagelijks worden gepleegd, zijn het continu klaar staan voor de zorgen (privé-situaties) van de huurders. Er is daar geen verandering in gekomen zij het dat de zorgtaken een andere perceptie hebben gekregen oftewel een ander karakter. Zij zijn sociaal emotionele gesprekspartners voor de huurders. Dit zijn geen korte en vluchtige gesprekken (…). Tot midden in de nacht hebben zij met huurders gesproken over heimwee etc. (…)

Een huurtermijn van 1 maand behoort ook tot de mogelijkheden (…).

(…)

De termijn van huur varieert van 1, 3, 4 of 9 maanden en dat betekent dat de kamers volledig schoongemaakt worden. Daarnaast zijn er meerdere badkamers, douches en keukens. Derhalve dagelijks stofzuigen, lappen, anderszins reinigen e.d. van twee verdiepingen.

(…)

(…) [de echtgenote] verzorgt de gehele administratie welke bestaat uit het inboeken van facturen, verrichten van betalingen. Daarnaast wikkelt zij e-mails af, heeft zij contact met de Gemeente en banken en verder.

Onderhoud pand:

“Het onderhoud aan het pand wordt uitbesteed aan professionele bedrijven”.

Dit is inderdaad correct.

(…)

[Erflater] verricht het reguliere onderhoud bestaande uit onderhoud dat opkomt door storingen aan elektra, onderhoud van wc’s, douches, meubilair en verder. Naast dit onderhoud verricht [erflater] al het kleine onderhoud aan het pand zoals schilderwerkzaamheden en verdere reparaties. (…) Daarnaast verzorgt [erflater] het reguliere tuinonderhoud dat bestaat uit het onkruid wieden en het verder schoonhouden van de paden, de parkeerplaats en de opritten. Dit gebeurt nagenoeg iedere dag. (…)”

2.8.

Tot en met het belastingjaar 2015 heeft de Inspecteur erflater en de echtgenote voor de inkomstenbelasting aangemerkt als ondernemer.

2.9.

Erflater heeft over het jaar 2016 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.873 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.364.

2.10.

Ten name van belanghebbende is met dagtekening 13 december 2019 een aanslag IB/PVV over het jaar 2016 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 379.409 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 21.564 (de aanslag). Bij het opleggen van de aanslag heeft de Inspecteur met toepassing van de foutenleer de winst over het jaar 2016 verhoogd met de helft van het verschil tussen de WOZ-waarde van het pand en de boekwaarde daarvan tot een bedrag van € 860.990 (€ 910.000 -/- de boekwaarde van € 49.910), te weten € 430.495 (1/2 x € 860.990).

De belastbare winst is rekening houdend daarmee als volgt berekend:

Aangegeven winst voor ondernemersaftrek € 5.924

zelfstandigenaftrek € 3.640 -/-

niet gerealiseerde zelfstandigenaftrek € 2.284 -/-

correctie meer winst € 430.495

correctie meer niet-gerealiseerde zelfstandigenaftrek € 801 -/-

correctie MKB-vrijstelling
€ 60.158 -/-

belastbare winst € 369.536

Daarnaast is de grondslag voor de vermogensrendementsheffing verhoogd met de helft van de WOZ-waarde (½ x € 910.000).

2.11.

Bij beschikking is belastingrente in rekening gebracht. Tevens is een aanslag Zvw opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 42.719. In verband daarmee is ook belastingrente in rekening gebracht.

2.12.

Bij beschikking van 8 februari 2021 is het verzoek om geruisloze inbreng afgewezen op de grond dat de besloten vennootschap niet binnen vijftien maanden na het overgangstijdstip (1 januari 2015) tot stand is gekomen.

2.13.

In het kader van de behandeling van het bezwaar tegen heeft op 20 september 2021 een hoorgesprek plaatsgevonden. In het verslag dat de Inspecteur daarvan heeft opgemaakt, is onder meer het volgende opgenomen:

“Het pand

Het betreft een pand dat is gebouwd rond 1900 en heeft op dit moment, volgens [de gemachtigde], wat achterstallig onderhoud. Er zijn een aantal kamers bekeken op de verschillende verdiepingen, het gesprek vond plaats in de woonkamer op de begane grond. Op de tweede en derde verdieping zijn de volledig gestoffeerde (slaap)kamers. Op elke verdieping is een badkamer en een keuken net als een wasruimte die bestemd is voor gezamenlijk gebruik. Totaal is er plek voor tien studenten. De begane grond wordt privé gebruikt en wordt niet verhuurd. Wel zijn er soms samenkomsten in de woonkamer waar bijvoorbeeld samen wordt gegeten.

Ontstaan

In het jaar 1974 is het [pand] aangekocht voor fl. 175.000. Vanaf begin af aan is er sprake geweest van verhuur van kamers. De doelgroep en daarmee samenhangende werkzaamheden zijn in de loop der tijd wel veranderd. Centraal daarin hebben altijd passie en een hoge mate van betrokkenheid gestaan. [De echtgenote] benadrukte dat ze altijd klaarstaat voor de huurders, er aandacht voor elkaar is en ze het van belang vindt dat de bewoners het fijn met elkaar hebben. [De echtgenote] gaf aan dat er altijd is gewerkt vanuit een sociale insteek, dat blijkt bijvoorbeeld uit de (lage) huurprijs en het feit dat er veel contact is met de huurders. Het contact met de huurders gaat verder dan alleen kamerverhuur; [de echtgenote] omschreef het als een ‘hechte gemeenschap’. Tot op de dag van vandaag onderhoudt zij contacten met (oud) huurders. De contacten met (oud) huurders zijn [de echtgenote] veel waard, houden haar jong en geven haar vreugde. Zoals zij klaarstaat voor de huurders, zo staan en stonden de huurders ook voor haar klaar in moeilijke tijden, bijvoorbeeld in de periode van het overlijden van [erflater].

Verandering van huurders

Ongeveer 10 tot 15 jaar geleden is een omslag gemaakt van verhuur aan zorgpersoneel naar alleen maar verhuur aan studenten van de nabij gelegen [onderwijsinstelling] . Voor deze omslag werden de kamers voornamelijk verhuurd aan zorgpersoneel van diverse instellingen in de omgeving. Deze huurders woonden permanent in het huis en waren daar ook ingeschreven. Naast het zorgpersoneel woonden er ook afwisselend jongeren die re-integreerden in de maatschappij.

Samen met [erflater] en het zorgpersoneel droeg zij zorg voor deze jongeren om, zoals zij het omschreef, het positieve van de maatschappij te laten zien en te zorgen voor een goede “herstart”. Er is veel gebeurd in deze periode van verhuur, bijvoorbeeld de tijd dat er om en om gewaakt moest worden bij een verlamde patiënt.

Om meer zekerheid te krijgen over het soort huurders is de omslag gemaakt naar verhuur aan studenten van de nabijgelegen [onderwijsinstelling] . Zij zijn niet ingeschreven op het adres en verblijven alleen in het huis in de periodes dat er les wordt gevolgd aan de [onderwijsinstelling] . Dit zijn afwisselend periodes van één tot drie maanden, met telkens tussenpauzes van één tot drie maanden. Over het algemeen betreffen het studenten die vanuit het ouderlijk huis voor het eerst “uitvliegen”. De studenten eten en studeren vaak samen, net als dat zij vaak samen reizen (lopen/fietsen/ auto) naar de nabij gelegen [onderwijsinstelling] .

Huursom

Er wordt niet gewerkt met huurcontracten, afspraken worden mondeling gemaakt in goed vertrouwen. Elke vier weken verstuurt [de echtgenote] een factuur.

Voor elke kamer geldt een vaste huur per vier weken, inclusief gas, water, licht, internet, televisie en gebruik en schoonmaak van de gezamenlijke keuken en badkamer. Bij de eerder genoemde omslag is ook besloten om voor elke kamer eenzelfde huurprijs te rekenen. Voordien werd voor elke kamer een aparte prijs gerekend die afhankelijk was van de grootte daarvan. [De echtgenote] gaf aan dat vaste huurbedrag tussen de 400 en 425 euro ligt. Het was een bewuste keus van [de echtgenote] en wijlen [erflater] om de huur niet te hoog vast te stellen. [Erflater] liet hierin ook meewegen dat de studenten doorgaans tijdens de weekenden niet aanwezig waren, dus dan werd er ook geen gas, water en stroom verbruikt. De studenten krijgen 90% van de huursom vergoed door hun werkgever, de [organisatie] . Als een student een periode geen lessen volgt hoeft er geen huur betaald te worden. Als een student een kamer heeft, is hij er ook van verzekerd dat gedurende de gehele studie een kamer voor hem beschikbaar is maar dit is, na een periode van afwezigheid, niet altijd dezelfde kamer.

De huurprijs is nimmer verhoogd. [De echtgenote] gaf daarover aan dat dat niet juist voelde/voelt en zij en wijlen haar echtgenoot ook opzagen tegen het feit om te vragen om een hogere huur. Het feit dat de studenten 90% vergoed krijgen, is geen aanleiding om de huur te verhogen.

De mogelijkheid deed zich voor om kamers te verhuren aan buitenlandse studenten. [De echtgenote] realiseert zich dat ze dan waarschijnlijk een hogere huur had kunnen vragen, maar ze heeft hier bewust niet voor gekozen. Ze zou dan de regie kwijt zijn en vond dat niet wenselijk.

Werkzaamheden

De insteek van [de echtgenote] en [erflater] was verhuur waarbij het sociale aspect een groot aandeel heeft. De werkzaamheden bestaan naast de eerder genoemde sociale aspecten voornamelijk uit het schoonhouden van de gezamenlijke ruimten in het pand, het uitvoeren van klein onderhoud en het onderhouden van de tuin. (…)

Er wordt geen reclame gemaakt, de mond-op-mond reclame en goede connectie met de [onderwijsinstelling] zorgen voor voldoende aanbod van huurders.”

2.14.

In reactie op het hoorverslag heeft de gemachtigde bij brief van 11 oktober 2021 onder meer het volgende geschreven aan de Inspecteur:

“Paragraaf: Verandering van huurders

Wat ontbreekt is de wijze van samenstelling van de huurders. Eerst waren dat huurders, zijnde verplegend personeel en huurders met een zorgbehoefte. Dat was de voorwaarde destijds bij de verwerving van het pand. Dit staat in de akte van levering. Naast deze zorg-behoevende huurders werden er ook huurders ontvangen via (…), waaronder mensen uit Sudan, Ghana, Polen, India, China enz. om hen meer wegwijs te maken.

Omdat enkele huurders met zorgbehoefte aan de drugs geraakten, werd het te lastig om deze mensen te blijven opvangen omdat ook de veiligheid in het geding kwam, ook voor de andere huurders.

Zo gaande weg kwam [het pand] in contact met [onderwijsinstelling] , doordat eerst al huurders waren geweest die een ‘goed woordje’ bij [onderwijsinstelling] hadden gedaan over hun verblijf bij [het pand], de huiselijke sfeer en de aandacht die de huurders kregen, gelet op de zorgachtergrond en het bijbrengen van sociale vaardigheden van [erflater] en [de echtgenote]. De verandering vond in meer of mindere mate gedwongen plaats, omdat veiligheid voor alle huurders, bewoners vooropstaat.

(…)

Paragraaf: Huursom

De huurprijs is wel verhoogd, zij het pas de laatste jaren. Daarvoor niet of nauwelijks. Wel als er een nieuwe huurder zich aandiende, dan werd de huurprijs wel wat aangepast. De huurprijzen verschillen wel per kamer, dat in samenhang met de grootte van de kamer.

Paragraaf: Werkzaamheden

Graag nader omschrijven: als de huurders na drie maanden naar [organisatie] gaan en er een ‘nieuwe klas’ komt, worden alle kamers volledig en grondig schoongemaakt en dit dient dan binnen enkele dagen gedaan te worden.

Het onderhoud wordt door [erflater] en [de echtgenote] altijd zelf gedaan. Zo deed [erflater] al het loodgieterswerk en andere huiselijke klusjes, zgn. onderhoud en [de echtgenote] deed het schilderwerk van alle kamers, evenals het reinigen, het vervangen van de vloerbedekking etc. het schilderen van de plafonds deed [erflater].

Erflater deed tot het laatst ook het volledige tuinonderhoud, in ieder geval alles buiten op het buitenterrein.

(…)

Bij het verzoek deze op- en aanmerkingen te verwerken in het concept hoorverslag van het gesprek op 20 september 2021.”

2.15.

Bij uitspraak op bezwaar van 24 december 2021 heeft de Inspecteur het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV gegrond verklaard, de aanslag verminderd tot één berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 324.086 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 11.755, en de belastingrente dienovereenkomstig verminderd. Daaraan is ten grondslag gelegd dat bij het opleggen van de aanslag de gestelde staking niet juist is gecorrigeerd. Ten onrechte is geen rekening gehouden met de niet eerder benutte stakingsaftrek. Ook is het resultaat dat is behaald met de verhuur van de kamers in 2016 ten onrechte belast als winst uit onderneming en is voor de toepassing van de foutenleer ten onrechte aangesloten bij de waarde van het pand op 1 januari 2010 in plaats van bij de waarde van het pand op 1 januari 2016, te weten € 787.000 (waarde WOZ). Rekening houdend daarmee is de belastbare winst van erflater vastgesteld op € 314.213. Dit bedrag is als volgt berekend:

Boekwinst op pand: € 368.995 (1/2 x € 787.000)

Stakingsaftrek € 3.630 -/-

MKB-winstvrijstelling
€ 51.152 -/-

Belastbare winst € 314.213

De grondslag sparen en beleggen heeft de Inspecteur als volgt berekend:

Aangegeven aandeel in de aangifte € 84.124

Aandeel in correctie € 483.365/2
€ 209.758

Gecorrigeerd aandeel in box 3 € 293.882

2.16.

In de motivering van de uitspraak op bezwaar is de volgende rendementsberekening opgenomen:

Omzet

Exploitatie kosten

Netto

inkomsten

WOZ

IPD

65% WOZ

60% WOZ

2010

€ 55.236

€ 29.438

€ 25.798

€ 910.000

4,00%

4,36%

4,72%

2011

€ 52.596

€ 27.671

€ 24.925

€ 875.000

4,10%

4,38%

4,75%

2012

€ 56.878

€ 26.526

€ 30.352

€ 825.000

4,30%

5,66%

6,13%

2013

€ 56.837

€ 40.560

€ 16.277

€ 767.000

4,50%

3,26%

3,54%

2014

€ 50.800

€ 34.257

€ 16.543

€ 751.000

4,70%

3,39%

3,67%

2015

€ 53.938

€ 50.208

€ 3.730

€ 758.000

4,60%

0,76%

0,82%

2016

€ 52.289

€ 37.735

€ 14.554

€ 787.000

5,50%

2,85%

3,08%

Gemiddelde

€ 54.082

€ 35.199

€ 18.883

€ 810.429

4,53%

3,58%

3,88%

Hierbij is de Inspecteur ervan uitgegaan dat de WOZ-waarde voor 35% (kolom 65% WOZ) dan wel 40% (kolom 60% WOZ) toerekenbaar is aan de benedenverdieping. De IPD/ROZ index is een overzicht van in percentages uitgedrukte gemiddeld behaalde rendementen in de vastgoedmarkt. De Inspecteur heeft zich in de uitspraak op bezwaar op het standpunt gesteld dat de berekende rendementen door het gebruik van de WOZ-waarde lager zijn dan de werkelijke rendementen, die moeten worden berekend op basis van de waarde in het economische verkeer en dat geen sprake is van een hoger rendement dan bij normaal vermogensbeheer.

3.Geschil

3.1.

In geschil is in de eerste plaats of de kamerverhuur is aan te merken als een ondernemingsactiviteit of dat sprake is van normaal vermogensbeheer. In de tweede plaats is in geschil of de heffing over het inkomen uit sparen en beleggen een individuele en buitensporige last vormt. Voorts is in geschil of het verzoek om geruisloze inbreng terecht is afgewezen en of daarop tijdig is beslist.

3.2.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat sprake is van een ondernemingsactiviteit, dat de heffing over sparen en beleggen een individuele en buitensporige last vormt en dat het verzoek om geruisloze inbreng ten onrechte en te laat is afgewezen. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat sprake is van normaal vermogensbeheer, dat wat betreft de heffing over het inkomen uit sparen en beleggen geen sprake is van een individuele en buitensporige last en dat het verzoek om geruisloze inbreng terecht is afgewezen.

4.Beoordeling van het geschil

Winst uit onderneming of normaal (actief) vermogensbeheer?

4.1.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat sprake is van het drijven van een materiële onderneming c.q. meer dan normaal vermogensbeheer.

4.2.

Volgens belanghebbende heeft de Rechtbank de vraag of daarvan sprake is ten onrechte alleen beantwoord aan de hand van de arbeid-plus-eis en niet ook getoetst of aan de rendement-plus-eis is voldaan. Zij verwijst daarvoor naar de uitspraak van dit Hof van 15 februari 2022, ECLI:NL:GHARL:2022:1087. Belanghebbende voert ook aan dat zij veel meer dan alleen administratieve/bureauwerkzaamheden verrichtte. Zij onderhoudt ook het contact met de huurders, levert zorg aan hen, maakt schoon, onderhoudt het pand, verricht schilderwerkzaamheden en kleine reparaties, voert besprekingen van sociaal-psychologische aard met de huurders en geeft hen sociaal-emotionele ondersteuning. Zij wijst erop dat de huurperiodes vaak kort zijn waardoor er extra werkzaamheden moeten worden verricht. Ook wijst zij erop dat de huurders die al lang vertrokken zijn, nog altijd contact met haar onderhouden. Volgens belanghebbende waren zij altijd beschikbaar voor de studenten. Erflater en de echtgenote hadden als het ware hun eigen toko en werkten niet alleen van 9:00 uur tot 17:00 uur, maar ook daarbuiten.

4.3.

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat geen sprake meer is van een onderneming, maar van normaal vermogensbeheer. Volgens de Inspecteur heeft er in de loop van de jaren - ergens tussen 2006 en 2010 - een omslag plaatsgevonden van de verhuur van kamers aan zorgpersoneel en zorgbehoevenden naar verhuur van die kamers aan studenten van de [onderwijsinstelling] .

4.4.

In de jaren voorafgaand aan het jaar van de aanslag zijn de opbrengsten uit de verhuur van het pand voor de IB/PVV aangemerkt als winst uit onderneming. Niet in geschil is dat tot het jaar 2010 sprake was van een onderneming. Anders dan de Inspecteur stelt en de Rechtbank heeft overwogen, rust hier de bewijslast dat de activiteiten inzake de verhuur van het pand zodanig zijn gewijzigd dat in het onderhavige jaar geen sprake meer is van een onderneming, op de Inspecteur. De Inspecteur is in de op hem rustende bewijslast geslaagd. Daarvoor acht het Hof het volgende van belang.

4.5.

In een geval als het onderhavige waarin sprake is van verhuur (van gedeelten van) een onroerende zaak, is van normaal vermogensbeheer geen sprake als het rendabel maken daarvan mede geschiedt door arbeid die de eigenaar van de onroerende zaak verricht en deze arbeid naar haar aard en omvang onmiskenbaar tot doel heeft het behalen van voordelen uit de onroerende zaak welke het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaat.^[1]

4.6.

Uit de feiten als hiervoor onder 2. weergegeven, komt naar voren dat de activiteiten vanaf het jaar 2010 zijn afgenomen door de wijziging van de doelgroep waaraan werd verhuurd. Vóór 2010 werden niet alleen kamers verhuurd, maar verrichtten erflater en de echtgenote ook zorgtaken voor de huurders. Onder andere uit de reactie van gemachtigde op het hoorverslag van de Inspecteur komt naar voren dat er een onhoudbare toestand was ontstaan en dat erflater en de echtgenote daarom zijn gestopt met de zorgtaken en vervolgens kamers zijn gaan verhuren aan een andere doelgroep, namelijk studenten van de [onderwijsinstelling] . In het betrokken jaar verhuurden erflater en de echtgenote tien kamers aan studenten van de [onderwijsinstelling] , voor doorgaans drie tot negen maanden. Daarnaast werden twee kamers en een vrijstaande woning op het terrein van het landgoed permanent verhuurd. Deze verhuur en de bijkomende werkzaamheden die erflater en de echtgenote in 2016 verrichtten, kunnen niet worden aangemerkt als het drijven van een materiële onderneming.

4.7.

Weliswaar geschiedt het rendabel maken van het pand mede door de arbeid die erflater en de echtgenote verrichtten, maar niet kan worden gezegd dat deze arbeid naar aard en omvang onmiskenbaar tot doel heeft het behalen van voordelen uit het pand welke het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaan. De omvang van de door erflater en de echtgenote verrichte werkzaamheden overstijgt niet wat bij normaal vermogensbeheer van onroerende zaken gebruikelijk is. De echtgenote maakte de gezamenlijke ruimten (de gangen, de keuken en twee badkamers) schoon en erflater verrichte kleine onderhoudswerkzaamheden. Het groot onderhoud van het pand wordt uitbesteed aan professionele bedrijven. De kamers die voor een aantal maanden worden verhuurd, worden schoongehouden door de huurders. Dat geldt ook voor de huurders van de andere kamers en voor de huurder van de vrijstaande woning. Daarvoor worden in het geheel geen schoonmaakwerkzaamheden verricht. Dat erflater en de echtgenote incidenteel samen met huurders aten, maakt dat niet anders. Van een pensionbedrijf is geen sprake. Van een rendement dat uitgaat boven hetgeen met normaal vermogensbeheer kan worden behaald, is evenmin sprake. In het jaar 2016 en de drie daaraan voorafgaande jaren, is in ieder geval niet het IPD-rendement voor vastgoed behaald (zie 2.16). Er is dus sprake van normaal vermogensbeheer. Dit betekent dat de onderneming vóór het jaar 2016 is gestaakt en het verschil tussen de waarde in het economische verkeer van het pand en de boekwaarde daarvan (de meerwaarde) had moeten worden belast als winst uit onderneming in het laatste jaar waarin sprake was van een onderneming.

4.8.

Niet in geschil is dat er niet meer kon worden nagevorderd over voorgaande belastingjaren omdat de daarvoor geldende termijn was verstreken. Het stond de Inspecteur daarom vrij om de onjuistheid te herstellen in het laatste openstaande belastingjaar.^[2]

Individuele en buitensporige last?

4.9.

Belanghebbende klaagt ook over de heffing over het inkomen uit sparen en beleggen. Volgens belanghebbende is sprake van een individuele en buitensporige last. De Inspecteur heeft dit betwist.

4.10.

De bewijslast dat sprake is van een individuele en buitensporige last rust op belanghebbende. Belanghebbende heeft deze stelling niet onderbouwd en daarmee niet aannemelijk gemaakt. Die beroepsgrond kan daarom niet slagen.

Nevenbeschikkingen

4.11.

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente en het verzamelinkomen. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige gronden aangevoerd. Het hoger beroep daartegen is daarom ongegrond.

Aanslag Zvw

4.12.

Het hoger beroep is ook gericht tegen de uitspraak inzake de aanslag Zvw. Belanghebbende heeft alleen aangevoerd dat sprake is van een materiële onderneming. Uit 4.7 volgt dat die beroepsgrond niet slaagt.

Verzoek geruisloze inbreng

4.13.

Op grond van artikel 3.65 van de Wet IB 2001, voor zover van belang, kan op verzoek van de belastingplichtige en als aan de door de Minister te stellen voorwaarden wordt voldaan, een onderneming geruisloos worden omgezet in de vorm van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid. Nu geen sprake is van een onderneming, komt het verzoek niet voor toewijzing in aanmerking. Het verzoek om geruisloze inbreng is reeds daarom terecht door de Inspecteur afgewezen. Belanghebbende heeft gesteld dat de behandeling van het verzoek door de Inspecteur te lang heeft geduurd, maar zij heeft daaraan geen consequenties verbonden. Het Hof ziet daarom geen reden om daaraan gevolgen te verbinden.

SlotsomOp grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

5.Griffierecht en proceskosten

Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.

6.Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. E.C.G. Okhuizen, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. M.M. Breij, in tegenwoordigheid van mr. E.D. Postema als griffier.

De beslissing is op 16 juni 2026 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter is verhinderd de uitspraak te ondertekenen. In verband daarmee is de uitspraak ondertekend door mr. J. van de Merwe.

(E.D. Postema) (J. van de Merwe)

Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Gerechtshof bevestigt normaal vermogensbeheer bij kamerverhuur en wijst hoger beroep af