Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-22/00579
Uitspraak van 17 mei 2023
in het geding tussen:
[X] B.V. te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: G. Gieben)
en
de heffingsambtenaar van de Regionale Belasting Groep, de Heffingsambtenaar, ( […] )
en
de Staat der Nederlanden, de Minister van Justitie en Veiligheid, de Minister,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Rotterdam (de Rechtbank) van 19 mei 2022, ROT 20/4364.
Procesverloop
1.1.
De Heffingsambtenaar heeft ten aanzien van belanghebbende bij beschikking op grond van de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ) de waarde op 1 januari 2019 (de waardepeildatum) van de onroerende zaak, plaatselijk bekend als [adres] te [woonplaats] (de onroerende zaak) voor het belastingjaar 2020 vastgesteld op € 4.485.000 (de beschikking). Met de beschikking is in één geschrift bekendgemaakt en verenigd de aan belanghebbende voor het jaar 2020 opgelegde aanslag in de onroerendezaakbelasting van de gemeente [woonplaats] (de aanslag).
1.2.
Belanghebbende heeft tegen de beschikking en de aanslag bij bezwaarschrift van 16 maart 2020, ontvangen op 1 april 2020, bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar van 7 juli 2020 heeft de Heffingsambtenaar het bezwaar ongegrond verklaard.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Het beroepschrift is ontvangen op 18 augustus 2020. Van belanghebbende is een griffierecht geheven van € 354. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Van belanghebbende is een griffierecht geheven van € 548. De Heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 5 april 2023. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt
.
.
Feiten
2.1.
Belanghebbende is eigenaar van de onroerende zaak. De onroerende zaak wordt verhuurd aan een gelieerde vennootschap die deze exploiteert. De onroerende zaak is een crematorium, begraafplaats en uitvaartcentrum. De onroerende zaak bestaat uit grond met een oppervlakte van 107.480 m2 (het terrein), een hoofdgebouw, een bijgebouw, twee poorten, een hekwerk en beplantingen. Verder zijn er op het terrein verhardingen aangebracht.
2.2.
Het hoofdgebouw bestaat uit vier delen: het oorspronkelijke hoofdgebouw, bouwjaar 1972, met een oppervlakte van 320 m2 (het hoofdgebouw), een aanbouw, bouwjaar 1984, met een oppervlakte van 621 m2 (de eerste aanbouw), een aanbouw, bouwjaar 1995, met een oppervlakte van 90 m2 (de tweede aanbouw) en een aanbouw, bouwjaar 2013, met een oppervlakte van 312 m2 (de derde aanbouw). Het bijgebouw heeft een oppervlakte van 132 m² en is gebouwd in 1984 (het bijgebouw).
2.3.
Het hoofdgebouw bestaat uit een begane grond en een kelder. Op de begane grond bevinden zich diverse familiekamers en een aula. In de kelder bevindt zich een crematieoven die in 2018, 2019 en 2020 niet (meer) in gebruik was. Het hoofdgebouw heeft dubbelglas maar verder geen isolatie. De eerste aanbouw bestaat eveneens uit een begane grond en een kelder. Op de begane grond bevinden zich een kantoorruimte van 426 m2 en familiekamers. De kelder van de eerste aanbouw wordt gebruikt als opslag- en koelruimte. De tweede aanbouw is een tussenbouw tussen het hoofdgebouw en de eerste aanbouw. De derde aanbouw is een crematorium, dat bestaat uit een begane grond en een kelder. In de kelder bevindt zich een tweede (nieuwe) crematieoven. Deze was in 2018, 2019 en 2020 wel in gebruik. De eerste, tweede en derde aanbouw en het bijgebouw zijn voorzien van dubbelglas en van dak-, gevel- en vloerisolatie.
2.4.1.
Ter onderbouwing van de vastgestelde waarde van de onroerende zaak heeft de Heffingsambtenaar een taxatierapport overgelegd. In het taxatierapport, opgemaakt op 5 april 2022 (na inpandige opname op 20 november 2018), is de vastgestelde waarde van de onroerende zaak als volgt opgebouwd:
Taxatieopbouw onderhavige object [adres]
oppervlakte/ lengte
(deel)waarde
Grondwaarde primair
16.400 m2
€ 1.640.000,--
Grondwaarde secundair
91.080 m2
€ 910.800,--
Gecorrigeerde vervangingswaarde hoofdgebouw
320 m2
€ 146.432,--
Gecorrigeerde vervangingswaarde eerste aanbouw
621 m2
€ 403.803,--
Gecorrigeerde vervangingswaarde tweede aanbouw
90 m2
€ 75.765,--
Gecorrigeerde vervangingswaarde derde aanbouw
312 m2
€ 508.060,--
Gecorrigeerde vervangingswaarde bijgebouw
132 m2
€ 74.719,--
Gecorrigeerde vervangingswaarde 2 poorten
10 m1
€ 1.702,--
Gecorrigeerde vervangingswaarde hekwerk
330 m1
€ 16.262,--
Gecorrigeerde vervangingswaarde verharding asfalt
1.546 m2
€ 15.460,--
Gecorrigeerde vervangingswaarde verharding klinkers
3.125 m2
€ 38.925,--
Gecorrigeerde vervangingswaarde verharding divers
2.073 m2
€ 45.274,--
Totaal
€ 3.877.202,--
BTW 21%, exclusief grondwaarde secundair
€ 622.944,--
WOZ-waarde
€ 4.500.146,--
Waarde volgens beschikking
€ 4.485.000,--
2.4.2.
Het taxatierapport bevat berekeningen van de in de rechterkolom vermelde deelwaarden, waarin:
- wat betreft de primaire en de secundaire grond: de rekenprijs per m2 (respectievelijk € 100 per m2, exclusief omzetbelasting, en € 10 per m2, exclusief omzetbelasting) is vermenigvuldigd met het aantal m2;
- wat betreft het hoofdgebouw, de aanbouwen en het bijgebouw: de rekenprijs per m2 is vermenigvuldigd met het aantal m2, een op basis van de levensduur, de resterende levensduur en de restwaarde berekende factor voor technische veroudering en een factor voor functionele veroudering van 1,000 (behoudens het hoofdgebouw: 0,900). Voor het hoofdgebouw, de aanbouwen en het bijgebouw is de berekening uitgevoerd voor de ruwbouw, de afbouw en de installaties van het desbetreffende deelobject. De in het schema hierboven opgenomen deelwaarde van elk van deze deelobjecten is de som van de berekende deelwaarden van de ruwbouw, de afbouw en de installaties;
- wat betreft de verhardingen: de rekenprijs per m2 is vermenigvuldigd met het aantal m2, een op basis van de levensduur, de resterende levensduur en de restwaarde berekende factor voor technische veroudering en een factor voor functionele veroudering van 1,000;
- wat betreft de poorten en het hekwerk: de rekenprijs per m1 is vermenigvuldigd met het aantal m1, een op basis van de levensduur, de resterende levensduur en de restwaarde berekende factor voor technische veroudering en een factor voor functionele veroudering van 1,000.
2.4.3.
Ter toelichting van de in aanmerking genomen rekenprijzen voor de grond en de secundaire grond is in het taxatierapport, voor zover hier van belang, opgemerkt:
“De grondwaarde voor maatschappelijke en bijzondere doeleinden worden residueel bepaald. De grondprijzennota van de Gemeente [woonplaats] 2018 bepaalt de grond bij extensief gebruik van terreinen (minder dan 20% bebouwd) op € 190,-- per m2. Gelet op de grootte van het perceel en bestemming van het perceel, is bij de waardebepaling van het onderhavige object uitgegaan van € 100,-- per m2. Hierbij is tevens rekening gehouden dat de gemeente [woonplaats] geen vrijstelling OZB heeft voor begraafplaatsen.
Toegekende oppervlakte 107.480 m2.
Grondwaarde:
Primaire grond 16.400 m2 x € 100,--
€ 1.640.000,--
Secundaire grond 91.080 m2 x € 10,--
€ 910.800,--
BTW 21% over 1.640.000,--
€ 344.400, --
Grondwaarde totaal
€ 2.895.200,--
Bij de waardebepaling van de grond is er onderscheid gemaakt tussen primaire grond en secundaire grond. Onder primaire grond wordt verstaan de grond die de eigenaar/gebruiker nodig heeft om de normale bedrijfsactiviteiten uit
te voeren waarvoor het bedrijf bestemd is. Bij het onderhavige object bestaat de primaire grond uit de ondergrond van de gebouwen, grond behorende bij de gebouwen, begraafplaats, urnentuin en de toegangsweg met parkeerplaatsen. Deze benadering sluit meer aan bij de feitelijke situatie dan de meer theoretische benadering dat enkel de gebouwgebonden grond als primaire grond moet worden aangemerkt (zie de uitspraak van uw Rechtbank Rotterdam van 4 juli 2019, ROT 18/4482).
Secundaire grond is de grond die de eigenaar/gebruiker niet direct nodig heeft voor het uitoefenen van zijn bedrijfsmatige activiteiten.”
2.4.4.
Ter onderbouwing van de voor de bepaling van de deelwaarde van de grond gebruikte rekenprijzen per m2 is in het taxatierapport verwezen naar vier grondverkopen: twee verkopen in [woonplaats] , te weten de verkoop van grond voor de bouw van een hotel (oppervlakte 15.379 m2, verkoopprijs € 202 per m2, verkocht op 20 december 2017) en de verkoop van een perceel grond op een bedrijventerrein (oppervlakte 14.868 m2, verkoopprijs € 230 per m2, verkocht op 22 februari 2018), de verkoop van een opslagterrein in [woonplaats 2] (oppervlakte 16.001 m2, verkoopprijs € 250 per m2, verkocht op 21 december 2018) en de verkoop van een crematorium in [woonplaats 3] (oppervlakte van de grond 29.240 m2, uit de verkooprijs van het crematorium herleide verkoopprijs per m2 van de grond gemiddeld € 93 per m2, verkocht op 2 februari 2018).
2.4.5.
De berekeningen in het taxatierapport van de deelwaarden van het hoofdgebouw, de drie aanbouwen, het bijgebouw, de poorten, het hekwerk en de verhardingen zijn uitgevoerd met gebruikmaking van de hieronder vermelde archetypen (raadpleegbaar op www.wozdatacenter.nl).
Taxatiewijzer en kengetallen waardepeildatum 01-01-2019
Nummer archetype
Omschrijving archetype
Gebruikt voor
Deel 6 Crematoria
U793000N
Crematorium 1966-1985
Hoofdgebouw en aanbouwen
Deel 6 Crematoria
U795000L
Crematorium ≥ 2001
Hoofdgebouw
en aanbouwen
Deel 26 Algemene kengetallen
B5101200
Kantoor (bijgebouw)
Bijgebouw
Deel 26 Algemene kengetallen
I3003540
Draai- en schuifpoorten
hoogte 2m, breedte 4m (dubbel handbediend)
Poorten
Deel 26 Algemene kengetallen
I3003240
Hekwerk met spijlen
Hekwerk
Deel 26 Algemene kengetallen
I3000430
Asfalt 300kg/m² in 2 lagen, minder zwaar en intensief
Verharding asfalt
Deel 26 Algemene kengetallen
I3000130
Klinkers (100*200 mm zandbodem)
Verharding klinkers
Deel 26 Algemene kengetallen
I3001130
Betontegels (dik 40mm
met banden)
Verharding
divers
2.4.6.
Ter onderbouwing van de berekening van de gecorrigeerde vervangingswaarde is per deelobject de vervangingswaarde vóór toepassing van de correcties voor technische en functionele veroudering (de bruto vervangingswaarde) bepaald door de herbouwkosten per m2 van het desbetreffende deelobject te verdelen over de ruwbouw, de afbouw/vaste inrichting (de afbouw) en installaties van dat deelobject (respectievelijk 50%, 25%, 25% voor het hoofdgebouw en de drie aanbouwen en 50%, 28% en 22% voor het bijgebouw uit 1984). De herbouwkosten per m2 en de genoemde percentages zijn bepaald aan de hand van het in het taxatierapport voor het desbetreffende deelobject gekozen archetype.
Daarna is voor de ruwbouw, de afbouw en de installaties per deelobject een correctie voor technische veroudering toegepast, die is berekend op basis van de in het taxatierapport vermelde technische levensduren en
restwaarden van de ruwbouw, de afbouw en de installaties van het deelobject.
De toepassing van een correctie functionele veroudering voor het hoofdgebouw (0,900) en het niet toepassen daarvan bij de andere deelobjecten is tussen partijen niet in geschil.
2.4.7.
Over de restwaarden is in het taxatierapport het volgende opgemerkt:
“Met het percentage restwaarde voor installaties en afbouw (respectievelijk 7% en 10%) voor het crematorium is aansluiting gezocht bij het gemiddelde percentage restwaarde van de archetypen U793000N en U795000L. Ook het voorzetten van het gebruik van de installaties en afbouw, na beëindigen van de verwachte beoogde gebruiksperiode van de installaties en afbouw, heeft ertoe geleid om voor de restwaarde van de installaties en afbouw een percentage van respectievelijk 7% en 10% te hanteren. Voor het bijgebouw met als archetype B5101200 is eveneens aansluiting gezocht bij het gemiddelde percentage restwaarde van het gebruikte archetype. Dit in verband met het voorzetten van het gebruik van de installaties en afbouw, na beëindigen van de verwachte beoogd gebruiksperiode van de installaties en afbouw. Voor de restwaarde van de ruwbouw van de archetypen U 793000N, U795000L en B5101200 is, conform de uitspraak Rechtbank Rotterdam (4 juli 2019, zaaknummer ROT 1814482 ), een percentage van 20% gehanteerd wat laag in de bandbreedte ligt.”
Verder heeft de Heffingsambtenaar verwezen naar de volgende herleiding van de restwaarden van drie naar zijn opvatting met de onroerende zaak vergelijkbare onroerende zaken (vergelijkingsobjecten) uit de verkoopprijzen van de vergelijkingsobjecten.
Vergelijkbare objecten
[adres 2]
[adres 3]
[adres 4]
Gemeente
[woonplaats 4]
[woonplaats 5]
[woonplaats 6]
Soort object
Aula
Aula
Aula
Bouwjaar
1970/1990
1962/1987
1929/1984
Transactiedatum
19-02-2018
05-07-2019
04-07-2019
Transactieprijs
€ 300.000
€ 525.000
€ 475.000
Totaal aantal b.v.o.
346 m2
827 m2
828 m2
Vervangingskosten
€ 545.991
€ 1.865.056
€ 1.737.418
Perceeloppervlakte
334 m2
1.288 m2
1.805 m2
Grondwaarde
€ 34.585
€ 179.225
€ 180.500
Berekende restwaarde
48,61%
18,53%
16,95%
Opmerkingen
Uitvaartcentrum heeft de aula verkocht. Na verkoop is het gebruik niet gewijzigd.
Na verkoop is de aula intern verbouwd naar 4 woningen. Voormalige eigenaar heeft op een andere locatie een nieuwe
aula gebouwd.
Na verkoop is de aula intern verbouwd naar een kerk.
2.5.
Bij de onderbouwing van de door haar voorgestane waarde is belanghebbende uitgegaan van de volgende gegevens:
oppervlakte
(deel)waarde
matrix blh
m2
€
€
Grond niet-woning
3.088
368.75
Restgrond
103.793
1.037.825
Totaal grond
1.406.675
Crematorium 1972
320
66.187
Crematorium 1984
426 en 195
271.84
Crematorium 1995
90
57.405
Crematorium 2013
312
488.998
Bijgebouw 1984
132
57.783
Totaal gebouwen
942.213
Infra en hekwerken
133.291
133.291
WOZ waarde
2.482.179
Inclusief btw grond
2.785.000 afgerond
Nadere toelichting:
- bij de bepaling van de brutovervangingswaarde van de grond niet-woning en de restgrond is uitgegaan van een rekenprijs per m2 van respectievelijk € 100 (inclusief omzetbelasting), en € 10 (inclusief omzetbelasting);
- bij de bepaling van de correctie wegens technische veroudering van de crematoria en het bijgebouw zijn de restwaarden op 5% gesteld;
-wat betreft het crematorium uit 1972 is net als de Heffingsambtenaar heeft gedaan een correctie wegens functionele veroudering van 10% toegepast in verband met de beperking van de gebruiksmogelijkheden.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Heffingsambtenaar als verweerder:
”5 3. Op grond van artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ wordt de waarde van de onroerende zaak bepaald op de waarde die eraan moet worden toegekend indien de volle en onbezwaarde eigendom ervan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet WOZ blijkt dat de WOZ-waarde gelijk dient te zijn aan de prijs die de meest biedende koper betaalt na de meest geschikte voorbereiding.
Op grond van artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ wordt in afwijking in zoverre van het tweede lid de waarde van een onroerende zaak, voor zover die niet tot woning dient, bepaald op de vervangingswaarde indien dit leidt tot een hogere waarde dan die ingevolge het tweede lid. Bij de berekening van de vervangingswaarde wordt rekening gehouden met de aard en de bestemming van de zaak en de sedert de stichting van de zaak opgetreden technische en functionele veroudering, waarbij de invloed van latere wijzigingen in aanmerking wordt genomen. Naar de bedoeling van de wetgever is de gecorrigeerde vervangingswaarde van een onroerende zaak de waarde die de zaak in economische zin voor haar eigenaar heeft (zie bijvoorbeeld Hoge Raad van 5 juni 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA1799, ECLI:NL:HR:1996:AA1799).
4. Verweerder dient aannemelijk te maken dat hij de WOZ-waarde niet te hoog heeft vastgesteld (zie Hoge Raad van 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU4300 (Oostflakkee)). Ter voldoening aan deze bewijslast heeft verweerder een taxatierapport van 5 april 2022 overgelegd dat – na een inpandige opname – is opgemaakt door [A] . In dit taxatierapport is de waarde van de onroerende zaak als volgt opgebouwd:
“Grondwaarde primair
€ 1.640.000,-
Grondwaarde secundair
€ 910.800,-
Gecorrigeerde vervangingswaarde gebouw 1972
€ 146.432,-
Gecorrigeerde vervangingswaarde gebouw 1984
€ 403.803,-
Gecorrigeerde vervangingswaarde gebouw 1995
€ 75.765,-
Gecorrigeerde vervangingswaarde gebouw 2013
€ 508.060,-
Gecorrigeerde vervangingswaarde bijgebouw 1984
€ 74.719,-
Gecorrigeerde vervangingswaarde 2 poorten
€ 1.702,-
Gecorrigeerde vervangingswaarde hekwerk
€ 16.262,-
Gecorrigeerde vervangingswaarde verharding asfalt
€ 15.460,-
Gecorrigeerde vervangingswaarde verharding klinkers
€ 38.925,-
Gecorrigeerde vervangingswaarde verharding divers
€ 45.274,-
Totaal
€ 3.877.202,-
BTW 21%, exclusief grondwaarde secundair
€ 622.944,-
WOZ-waarde
€ 4.500.146,-”
5. Partijen zijn het eens dat de waarde van de onroerende zaak dient te worden bepaald op de gecorrigeerde vervangingswaarde en dat daarbij de kengetallen in de Taxatiewijzer Crematoria als uitgangspunt moet worden genomen. De rechtbank sluit zich aan bij deze, naar haar oordeel rechtens juiste, opvatting van partijen.
Ter zitting heeft eiseres verklaard dat uitsluitend de grondwaarde, de levensduur en de restwaarde in geschil zijn.
Grondwaarde: Verdeling van de grond
6.1.
De aanslag is opgelegd aan eiseres, zijnde de eigenaar van de onroerende zaak. Eiseres houdt zich niet bezig met uitvaart- en begraafactiviteiten, maar met het beheren en verhuren van vastgoed. Eiseres stelt dat verweerder bij de verdeling van de grond ten onrechte is uitgegaan van de bedrijfsactiviteiten van de gebruiker van de onroerende zaak. Het perceel is hierdoor onjuist ingedeeld, zodat de grondwaarde te hoog vastgesteld, aldus eiseres. Eiseres is van mening dat de grond als volgt had moeten worden verdeeld: gebouwgebonden grond (3.600 m2), restgrond (27.880 m2) en grond onder de begraafplaats (27.880 m2).
6.2.
Tussen partijen is niet in geschil dat er een onderscheid gemaakt moet worden tussen primaire en secundaire grond.
Partijen verschillen enkel van mening over hoe het perceel moet worden verdeeld. Volgens verweerder moet onder
primaire grond worden verstaan: de grond die de eigenaar of de gebruiker nodig heeft om de normale bedrijfsactiviteiten uit te voeren waarvoor het bedrijf bestemd is. Bij een begraafplaats/crematorium zijn dat de ondergrond van de opstallen en de bij de opstallen horende grond, de begraafplaats, de urnentuin en de toegangsweg met parkeerplaatsen. De rechtbank volgt verweerder hierin. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat de begraafplaats, de urnentuin en de toegangsweg met parkeerplaatsen, gelet op de bestemming van de onroerende zaak, essentieel zijn voor de exploitatie van de onroerende zaak. De exploitatie van de onroerende zaak bestaat immers niet alleen uit crematies en andere activiteiten die in de gebouwen plaatsvinden, maar ook uit teraardestellingen op de begraafplaats en het onderhoud en verzorging van de graven en de urnentuin. De toegangsweg en de parkeerplaatsen zijn geheel dienstbaar aan de exploitatie van de onroerende zaak, omdat deze exploitatie zonder toegangsweg en parkeerplaatsen niet mogelijk is (zie uitspraak van Gerechtshof Den Haag van 8 maart 2022, ECLI:NL:GHDHA:2022:496).
Dat eiseres heeft gewezen op het feit dat haar bedrijfsactiviteiten als eigenaar van de onroerende zaak niet bestaan uit het exploiteren van de begraafplaats, het crematorium en het uitvaartcentrum, maar uit de verhuur van de onroerende zaak, maakt dit niet anders.
Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat zij de onroerende zaak ook verhuurt voor andere activiteiten dan uitvaart- en begraafactiviteiten. Gelet hierop kan niet anders worden begrepen dan dat de onroerende zaak in zijn geheel op de waardepeildatum en in de afzienbare toekomst wordt verhuurd ten behoeve van uitvaart- en begraafactiviteiten en ook als zodanig wordt gebruikt. De verdeling van de grond zoals door verweerder is toegepast, sluit aldus bij deze feitelijke exploitatie aan.
6.3.
Omdat de oppervlakte en de prijs per m² door eiseres niet zijn betwist, is verweerder uitgegaan van een juiste verdeling van de grond.
Technische correctie
7.1.
Eiseres stelt – onder verwijzing naar de uitspraak van Hof ’s-Hertogenbosch van 31 december 2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:4097 – dat verweerder de levensduur niet mocht verlengen, nu verweerder deze verlenging niet inzichtelijk gemaakt heeft. Eiseres klaagt met name over het feit dat de levensduur ten aanzien van de installaties van het deelobject uit 1972 en het deelobject uit 1984 met respectievelijk 27 jaar en 15 jaar is verlengd.
Daarnaast is de aangehouden restwaarde niet onderbouwd. Volgens eiseres had verweerder moeten uitgaan van restwaarde van 5%.
7.2.
Verweerder heeft de levensduur bij de afbouw en installaties van de deelobjecten uit 1972, 1984 en 1995 verlengd. De levensduur van de ruwbouw van het deelobject uit 1972 is nog niet verlopen maar is door verweerder wel met twee jaar verlengd.
De restwaarde is op de waardepeildatum voor de afbouw en installaties bereikt, met uitzondering van het deelobject uit 2013. De restwaarde van de afbouw en installaties voor de deelobjecten met als archetype U793000N en U795000L ligt volgens de Taxatiewijzer respectievelijk tussen 5% en 15% en tussen 5% en 10%. De restwaarde van de afbouw en installaties van archetype B5101200 ligt respectievelijk tussen 20% en 30% en tussen 10% en 20%.Verweerder houdt bij de ruwbouw een percentage van 20% aan, wat het laagste percentage van de bandbreedte is, die in de Taxatiewijzer is opgenomen. Voor de afbouw en installaties heeft verweerder een restwaarde gehanteerd van respectievelijk 10% en 7% voor de deelobjecten met archetype U793000N en U795000L en 25% en 15% voor het bijgebouw met archetype B5101200. Verweerder is hiermee uitgegaan van het gemiddelde uit de bandbreedte van de Taxatiewijzer.
7.3.
Uit het arrest van de Hoge Raad van 31 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:169 volgt dat bij de bepaling van technische levensduren en de restwaarden van gebouwde deelobjecten van een onroerende zaak in het algemeen gebruik kan worden gemaakt van taxatiewijzers mits partijen de richtsnoeren van die taxatiewijzers als uitgangspunt voor de waardering hebben aanvaard. Volgens het arrest van de Hoge Raad van 23 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1671 moet, als in de waardering wordt aangesloten bij een taxatiewijzer, de partij die wil afwijken van de kengetallen in die taxatiewijzer de gronden daarvoor stellen en bij betwisting aannemelijk maken. Volgens verweerder moet de levensduur van de onroerende zaak op een langere periode gesteld worden dan de periode die volgt uit de Taxatiewijzer en de restwaarde wordt daardoor op een latere tijdstip bereikt. Eiseres heeft dit betwist en derhalve ligt de bewijslast op verweerder.
7.4.
Verweerder heeft de levensduur verlengd omdat de gebouwde delen van de onroerende zaak worden onderhouden en de actuele verwachting is dat de gebouwen nog een groot aantal jaren in gebruik zullen blijven. Verweerder heeft dit gebaseerd op de inpandige taxatie van de onroerende zaak. Hieruit bleek dat er geen plannen zijn voor toekomstige sloop van de gebouwen en/of beëindigen van de gebruiksfunctie. Wel is sprake van onderhoud dat erop gericht is de gebouwen en installaties goed te laten blijven functioneren. Voorts is sprake van vergrijzing van de Nederlandse bevolking, waardoor de vraag naar begrafenissen en crematies op zijn minst tot 2055 zal blijven stijgen. Met het oog hierop is in 2013 opnieuw in de onroerende zaak geïnvesteerd. De voornoemde omstandigheden zijn door eiseres niet betwist.
De rechtbank is van oordeel dat verweerder hiermee voldoende heeft onderbouwd dat de oorspronkelijk ingeschatte levensduur inmiddels achterhaald is en dat een levensduurverlenging gerechtvaardigd is (zie uitspraak van Gerechtshof Den Haag van 8 maart 2022, ECLI:NL:GHDHA:2022:496).
De verwijzing door eiseres naar de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 31 december 2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:4097 (Hoge Raad 14 januari 2022, nr. 21/00529, ECLI:NL:HR:2022:25; artikel 81, lid 1, RO) treft dan ook geen doel, nu verweerder in dit geval afdoende heeft onderbouwd waarom de levensduur is verlengd. Daar komt bij dat het in de zaak van het Gerechtshof ’s-Gravenhage ging om de bepaling van de waarde van een sportcomplex. De feitelijke situatie was in dat geval een andere en betrof een als geheel verouderd complex. Daar is hier geen sprake van. De originele bouw is uit 1972 en daaraan is in 1984 en 1995 aangebouwd. In 2013 is aansluitend een nieuwe crematorium gebouwd wat nu een geheel vormt met het oorspronkelijke crematorium. De rechtbank is niet gebleken, dat een of meer van deze delen verouderd zouden zijn.
7.5.
Bij levensduurverlenging moet worden bekeken wat de invloed daarvan is op de restwaarde en op welk tijdstip die restwaarde wordt bereikt. Het is daarbij eerst de vraag of de gehanteerde percentages van de restwaarde op zichzelf onderbouwd zijn. De kengetallen uit de Taxatiewijzer alleen zijn daartoe onvoldoende. Verweerder heeft in het
taxatierapport dan ook verwezen naar een drietal verkooptransacties van uitvaartaula’s die niet te ver verwijderd zijn van de waardepeildatum. Hoewel de vergelijkingsobjecten niet alle gelegen zijn in [woonplaats] , kunnen deze toch worden betrokken bij de beoordeling van de restwaarden. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat er weinig verkopen plaatsvinden van met de onroerende zaak enigszins vergelijkbare objecten. De omstandigheid dat twee van de vergelijkingsobjecten na de verkoop een ander gebruik hebben gekregen en dat door deze wijziging de verkoopcijfers zouden kunnen zijn beïnvloed, maakt dat niet anders. Immers, voor de bepaling van de restwaarde is relevant wat de onroerende zaak op kan leveren bij verkoop na afloop van de levensduur. Een verkoper zal bij verkoop inzetten op een zo groot mogelijke groep gegadigden, zodat verkoop ten behoeve van een andere gebruiksmogelijkheid tot de relevante opties behoort.
De verkooptransacties onderbouwen een restwaarde van 48,61%, 18,53% en 16,95% van de vergelijkingsobjecten. Verweerder heeft voldoende inzicht in de bepaling van deze percentages geboden door deze als volgt te berekenen: ter bepaling van de waarde van de opstal is van de verkoopsom de grondwaarde afgetrokken, vervolgens is die waarde gedeeld door de vervangingswaarde. De uitkomst is vermenigvuldigd met 100%. In combinatie met de Taxatiewijzer geven de gerealiseerde marktcijfers een voldoende onderbouwing van de restwaarde zoals opgenomen in de Taxatiewijzer. Daarbij geldt dat hiervoor geen wetenschappelijke onderbouwing noodzakelijk is, maar dat verweerder aannemelijk maakt dat de in de Taxatiewijzer opgenomen restwaarden reëel zijn en dat is het geval.
7.6.
Verder heeft verweerder verklaard dat de crematieovens uit de kengetallen gehaald zijn vanwege de werktuigenuitzondering De overige aanwezige installaties en afbouw zijn goed vergelijkbaar met de installaties die in woonhuizen voorkomen, zodat het waardeverlies hiervan gering is. Ook worden de installaties regelmatig onderhouden, zodat deze eenvoudige installaties en de afbouw ook na een levensduurverlenging hun oorspronkelijke restwaarde behouden. Verweerder heeft hiermee aannemelijk gemaakt dat ook na een levensduurverlenging voor de afbouw en installaties uitgegaan kan worden van de gemiddelde percentages die uit de Taxatiewijzer volgen.
Voor de ruwbouw is verweerder uitgegaan van een restwaarde van 20%. Dit is volgens de Taxatiewijzer de laagste waarde, zodat ook hiermee voldoende rekening is gehouden met de verlengde levensduur.
8. De waarde van de overige onderdelen van de onroerende zaak, genoemd in punt 4, is door eiseres niet weersproken. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat verweerder, ook in het licht van hetgeen eiseres daartegen heeft aangevoerd, is geslaagd in de op hem rustende bewijslast.
9. Het beroep is ongegrond.
Vergoeding van de immateriële schade
10.1.
Ter zitting heeft eiseres eerst verzocht om vergoeding van de immateriële schade omdat de redelijke termijn is overschreden. Eiseres stelt dat de rechtbank de redelijke termijn niet kan verlengen met vier maanden wegens corona. Dit omdat geen sprake is van een zaak die eerder op de zitting stond gepland en die vervolgens moest worden uitgesteld wegens de corona uitbraak.
10.2.
Op basis van de richtlijnen van de Hoge Raad, zoals omschreven in zijn arrest van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, oordeelt de rechtbank als volgt.
10.3.
Voor een uitspraak in eerste aanleg geldt dat deze niet binnen een redelijke termijn is gedaan, als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. De termijn vangt in beginsel aan op het moment dat verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Als uitgangspunt geldt daarbij een tarief van € 500,- per half jaar dat de redelijke termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.
10.4.
Het beroep is in dit geval ontvangen op 18 augustus 2020. Voor beroepen die tussen 1 december 2019 en 1 juni 2021 bij de rechtbank zijn ingediend ziet de rechtbank aanleiding de termijn met een half jaar te verlengen. In deze periode werd de behandeling daarvan ernstig belemmerd door de uitbraak van het coronavirus en de ter bestrijding van dat virus getroffen maatregelen. Als onderdeel van die maatregelen hebben bij de rechtbank Rotterdam, anders dan bij andere
rechtbanken, van circa maart tot september 2020 geen belastingzittingen plaatsgevonden. Weliswaar stond de onderhavige zaak niet eerder dan 28 april 2022 op een zitting gepland, maar de omstandigheid dat er in voornoemde periode geen belastingzittingen hebben plaatsgevonden heeft gevolgen gehad voor de planning en afdoening van alle belastingzaken, dus ook die van de onderhavige. Deze uitzonderlijke en onvoorzienbare situatie maakt dat sprake is van een bijzondere omstandigheid. Dit betekent dat de redelijke termijn in dit geval tweeëneenhalf jaar bedraagt.
10.5
In deze zaak is het bezwaarschrift op 1 april 2020 door verweerder ontvangen, terwijl deze uitspraak wordt gedaan op 19 mei 2022. Daarom is de redelijke termijn van tweeëneenhalf jaar, in dit geval niet overschreden. Voor vergoeding van immateriële schade bestaat daarom geen grond.
11. Voor een proceskostenvergoeding bestaat geen aanleiding.”
Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
Tussen partijen is in geschil of de door de Heffingsambtenaar vastgestelde waarde van de onroerende zaak niet te hoog is. Voorts is in geschil of de Rechtbank het verzoek van belanghebbende om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn terecht heeft afgewezen.
4.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot wijziging van de beschikking aldus dat de waarde van de onroerende zaak wordt verminderd tot € 2.785.000. Verder heeft belanghebbende verzocht om een vergoeding van immateriële schade en een proceskostenvergoeding voor de bezwaar-, de beroeps- en de hogerberoepsfase.
4.3.
De Heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover het de WOZ-waarde betreft. Met betrekking tot het verzoek tot de vergoeding van immateriële schade concludeert de Heffingsambtenaar tot afwijzing van het verzoek voor zover dat betrekking heeft op de bezwaarfase, omdat daarin geen overschrijding van de redelijke termijn heeft plaatsgevonden.
Beoordeling van het hoger beroep
5.1.
Partijen zijn eenparig van mening dat de waarde van de onroerende zaak dient te worden bepaald op de gecorrigeerde vervangingswaarde. Het Hof sluit zich aan bij deze, naar zijn oordeel rechtens juiste, gezamenlijke opvatting van partijen.
5.2.
In artikel 17, lid 3, Wet WOZ is bepaald dat bij de bepaling van de gecorrigeerde vervangingswaarde van een onroerende zaak rekening wordt gehouden met de aard en de bestemming van de zaak en de sedert de stichting van de zaak opgetreden technische en functionele veroudering, waarbij de invloed van latere wijzigingen in aanmerking wordt genomen. In artikel 4, lid 2, van de Uitvoeringsregeling instructie waardebepaling Wet waardering onroerende zaken (URIW) - dat (niet meer dan) een hulpmiddel bij de bepaling van WOZ-waarde is (zie HR 29 november 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA8610) - is de wijze van berekening van de gecorrigeerde vervangingswaarde nader ingevuld.
Naar de bedoeling van de wetgever is de gecorrigeerde vervangingswaarde van een onroerende zaak de waarde welke de zaak in economische zin voor haar eigenaar heeft (zie HR 8 juli 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5032, BNB 1992/298 en HR 5 juni 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA1799, BNB 1996/250).
5.3.
Omdat belanghebbende de door de Heffingsambtenaar vastgestelde waarde heeft betwist en zich op het standpunt heeft gesteld dat het Hof deze waarde op een lager bedrag dient vast te stellen, rust op de Heffingsambtenaar de last te bewijzen dat hij de waarde niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld, met
inachtneming van wat belanghebbende daartegen aanvoert. Slechts indien de Heffingsambtenaar niet aan deze bewijslast heeft voldaan, komt de vraag aan de orde of de belanghebbende de door haar verdedigde waarde aannemelijk heeft gemaakt. Indien ook dat laatste niet het geval is, kan het Hof zelf tot een vaststelling van de waarde komen (HR 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU4300, BNB 2005/378).
5.4.
Het Hof zal de onder 5.3 beknopt uitééngezette bewijsvolgorde ook in het onderhavige geschil toepassen, daarbij uitgaande van de vragen waarop partijen het geschil hebben toegespitst, te weten:
- welke deelwaarde(n) dient (dienen) te worden toegekend aan de tot de onroerende zaak behorende grond?
- is de Heffingsambtenaar bij de bepaling van de correctie wegens technische veroudering van de door hem onderscheiden delen van de onroerende zaak uitgegaan van de juiste, althans niet te lange resterende levensduren en van de juiste, althans niet te hoge restwaarden?
Welke deelwaarde(n) dient (dienen) te worden toegekend aan de tot de onroerende zaak behorende grond?
5.5.1.
De Heffingsambtenaar is voor de bepaling van de deelwaarde(n) van de grond uitgegaan van de in de grondprijzennota van de gemeente [woonplaats] genoemde uitgifteprijs van grond voor maatschappelijke en bijzondere doeleinden bij extensief gebruik van de grond (minder dan 20% bebouwd) van € 190 per m2. Om rekening te houden met de grootte van het perceel grond dat tot de onroerende zaak behoort, is het bedrag € 190 per m2 in het taxatierapport van de Heffingsambtenaar verminderd tot € 100 (€ 121 inclusief omzetbelasting) per m2. Deze rekenprijs per m2 heeft de Heffingsambtenaar toegepast voor ‘de grond die de eigenaar/gebruiker nodig heeft om de normale bedrijfsactiviteiten uit te voeren waarvoor het bedrijf bestemd is’, door hem kortweg ‘de primaire grond’ genoemd. Ter onderbouwing van zijn standpunt dat de rekenprijs per m2 van de primaire grond van € 100 niet te hoog is, heeft de Heffingsambtenaar voorts gewezen op de onder 2.4.4. vermelde verkopen van grond. Tot de primaire grond behoren, aldus de Heffingsambtenaar, de ondergrond van het hoofdgebouw, de aanbouwen en het bijgebouw, de bij deze deelobjecten in gebruik zijnde grond, de begraafplaats, de urnentuin alsmede de grond onder en bij de toegangsweg en de parkeerplaatsen. De oppervlakte van de primaire grond is 16.400 m2. Voor de overige grond, die in het taxatierapport ‘de secundaire grond’ wordt genoemd, met een oppervlakte van 91.080 m2, is een rekenprijs van € 10 per m2 toegepast.
5.5.2.
Naar de opvatting van belanghebbende dient de rekenprijs van € 100 (€ 121 inclusief omzetbelasting) per m2 te worden toegepast op de ‘grond niet-woning’, waaronder, naar het Hof begrijpt, is te verstaan de ondergrond van zes deelobjecten, door belanghebbende aangeduid als crematorium 1972, crematorium 1984 (2x), crematorium 1995, crematorium 2013 en crematorium bijgebouw 19841, almede de grond die uitsluitend in gebruik is bij deze deelobjecten. De oppervlakte van de grond niet-woning is volgens belanghebbende 3.088 m2. De overige tot de onroerende zaak behorende grond (de ‘restgrond’) heeft volgens belanghebbende een oppervlakte van 103.793 m2. De restgrond dient volgens belanghebbende gewaardeerd te worden op € 10 (€ 12,10 inclusief omzetbelasting) per m2. Ten aanzien van de grond die in gebruik is als begraafplaats en urnentuin stelt belanghebbende primair dat deze niet in de waardebepaling dient te worden betrokken dan wel subsidiair dat deze op € 10 per m2 dient te worden gewaardeerd.
5.5.3.
Nu belanghebbende de (onderbouwing van de) door de Heffingsambtenaar in aanmerking genomen deelwaarde van de grond gemotiveerd heeft weersproken, ligt het op de weg van de Heffingsambtenaar om aannemelijk te maken dat hij de deelwaarde van de grond niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld.
Het geschil over de deelwaarde van de grond spitst zich toe op de vraag of de Heffingsambtenaar bij de bepaling van de deelwaarde van de grond terecht
- op een deel van de grond, groot 16.400 m2, een rekenprijs van € 100 (€ 121 inclusief omzetbelasting) per
m2 heeft toegepast; en
1. Zie het schema onder 2.5.
- op een deel van de grond, groot 91.080 m2, een rekenprijs van € 10 heeft toegepast2.
5.5.4.
Beide partijen zijn van mening dat een rekenprijs van € 100 (€ 121 inclusief omzetbelasting) per m2 juist is voor zover het gaat om de meest waardevolle grond die behoort tot de onroerende zaak – door de Heffingsambtenaar “primaire grond” en door belanghebbende ‘grond niet-woning’ genoemd –, zij het dat partijen verschillend denken over de omvang van dit meest waardevolle deel (de Heffingsambtenaar: 16.400 m2, belanghebbende: 3.088 m2). Ook zijn beide partijen van mening dat een rekenprijs van € 10 per m2 juist is voor dat deel van de grond dat door de Heffingsambtenaar ‘secundaire grond’ en door belanghebbende ‘restgrond’ wordt genoemd, met dien verstande dat dat volgens belanghebbende primair alleen ziet op dat deel van de restgrond dat bij de infrastructuur behoort. Voor zover de restgrond aan de urnentuin en de begraafplaats moet worden toegerekend is belanghebbende primair van mening dat daaraan geen waarde moet worden toegekend en subsidiair dat daaraan eveneens een waarde van € 10 per m2 moet worden toegekend. Voorts verschillen partijen van mening over de omvang van de secundaire dan wel restgrond (de Heffingsambtenaar: 91.080 m2, belanghebbende: 103.793 m2).
5.5.5.
Het Hof zal eerst de door de Heffingsambtenaar bij de waardebepaling gebruikte verdeling van de grond in primaire grond en secundaire grond beoordelen.
De Heffingsambtenaar heeft als primaire grond niet alleen aangemerkt de ondergrond van de gebouwen en de grond die uitsluitend in gebruik is bij de gebouwen, maar ook de begraafplaats, de urnentuin en de toegangsweg met parkeerplaatsen. Het Hof volgt de Heffingsambtenaar hierin en neemt daarbij in aanmerking dat de begraafplaats, de urnentuin en de toegangsweg met parkeerplaatsen, gelet op de bestemming van de onroerende zaak, essentieel zijn voor de exploitatie van de onroerende zaak en niet minder dan de ondergrond van de gebouwen en de grond die uitsluitend in gebruik is bij de gebouwen, bepalend zijn voor de waarde die de onroerende zaak in economische zin voor de eigenaar heeft (zie onder 5.2). Daarbij moet rekening worden gehouden met de aard en bestemming van de onroerende zaak3.
Naar volgt uit de onder 2.3 vermelde feiten worden de tot de onroerende zaak behorende gebouwen overeenkomstig hun aard en bestemming geëxploiteerd als (delen van) een uitvaartcentrum en/of een crematorium. Die exploitatie is niet beperkt tot activiteiten in en rond de gebouwen, maar omvat ook de teraardebestellingen op de begraafplaats, de bijzettingen in de urnentuin en het onderhoud van de urnentuin en de circa 1.600 graven op de begraafplaats. Hetzelfde geldt voor de toegangsweg en de parkeerplaatsen.
Naar het oordeel van het Hof omvat de primaire grond, naast de grond onder en rond de gebouwen, de grond die in gebruik is als begraafplaats en urnentuin alsmede de grond waarop de toegangsweg en de parkeerplaatsen zijn aangelegd. Het Hof volgt de Heffingsambtenaar in diens standpunt dat de oppervlakte van de primaire grond
16.400 m2 is. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat belanghebbende niet heeft betwist dat, als ervan wordt uitgegaan dat de primaire grond ook de begraafplaats, de urnentuin, de toegangsweg en de parkeerplaatsen omvat, deze een oppervlakte van 16.400 m2 heeft.
5.5.6.
Naar het oordeel van het Hof heeft de Heffingsambtenaar met wat hij heeft aangevoerd aannemelijk gemaakt dat de rekenprijs voor de primaire grond van € 100 (€ 121 inclusief omzetbelasting) per m2 niet te hoog is. Daartoe overweegt het Hof het volgende.
Een indicatie is de in de grondprijzennota van de gemeente [woonplaats] genoemde uitgifteprijs van grond voor maatschappelijke en bijzondere doeleinden bij extensief gebruik van de grond van € 190 per m2 (zie onder 2.4.4.). Hoewel deze uitgifteprijs, omdat de Heffingsambtenaar niet heeft gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, dat de uitgifteprijs rond de waardepeildatum tussen van elkaar onafhankelijke partijen is overeengekomen voor grond met dezelfde bestemming als die van de tot de onroerende zaak behorende grond,
2 In het taxatierapport van de Heffingsambtenaar is de waarde van de secundaire grond exclusief omzetbelasting in aanmerking genomen.
3 Zie artikel 17 lid 3 aanhef Pro en onderdeel a, van de Wet WOZ.
op zich onvoldoende is als onderbouwing van de door de Heffingsambtenaar in aanmerking genomen rekenprijs per m2 van de primaire grond, heeft de Heffingsambtenaar met deze uitgifteprijs, in combinatie met de onder
2.4.4
vermelde, rond de waardepeildatum overeengekomen verkoopprijzen van grond ten behoeve dan de bouw van een hotel (€ 202 per m2), een bedrijventerrein (€ 230 per m2) en een opslagterrein (€ 250 per m2) , alsmede de uit de verkoopprijs van een crematorium met 29.240 m2 grond herleide gemiddelde verkoopprijs per m2 van de grond van € 93, het Hof ervan overtuigd dat de in het taxatierapport van de Heffingsambtenaar voor de primaire grond in aanmerking genomen rekenprijs per m2 van € 100 (exclusief omzetbelasting) niet te hoog is. Wat belanghebbende ter betwisting van de door de Heffingsambtenaar in aanmerking genomen rekenprijs per m2 van de primaire grond heeft aangevoerd, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Daarbij neemt het Hof in aanmerking wat hierna onder 5.5.7. is overwogen over de door de Heffingsambtenaar gebruikte rekenprijzen van € 100 per m2 en € 10 per m2, in samenhang bezien. Daaraan doet, anders dan belanghebbende stelt, niet af dat hij de onroerende zaak verhuurt.
5.5.7.
Het gemiddelde van de uitgifteprijs van grond in de gemeente [woonplaats] van
€ 190 per m2, de verkoopprijzen van grond in [woonplaats] en [woonplaats 2] van € 202 per m2,
€ 230 per m2 en € 250 per m2 en de uit verkoopprijs ven een crematorium in [woonplaats 3] herleide gemiddelde verkoopprijs van € 93 per m2 (zie onder 2.4.4 en 5.5.6) bedraagt (€ 202 + € 230 + € 250 + € 93 =) € 775 /4 oftewel (afgerond) € 194. De gemiddelde rekenprijs per m2 van de grond behorende bij de onroerende zaak bedraagt € 2.550.800/107.480 oftewel (afgerond) 24 per m2 exclusief omzetbelasting en € 2.895.200/107.480, oftewel (afgerond) € 27 per m2 inclusief omzetbelasting. Gelet op de verhouding tussen de gemiddelde rekenprijs per m2 van grond, berekend op basis van de door de Heffingsambtenaar in het geding gebrachte uitgifte- en verkoopprijzen, en de gemiddelde rekenprijs per m2 van de grond behorende bij de onroerende zaak waarvan de Heffingsambtenaar bij de bepaling van de waarde van de onroerende zaak is uitgegaan – de eerste is tenminste circa 7 keer zo hoog als de laatste – is het Hof van oordeel dat de door de Heffingsambtenaar gehanteerde grondwaarde zoveel lager is dan de waarde die uit de verkoopcijfers volgt, dat aannemelijk is dat niet alleen de door de Heffingsambtenaar gebruikte rekenprijs voor de primaire grond van € 100 per m2, maar ook de door hem gebruikte rekenprijs van € 10 per m2 voor de secundaire grond niet te hoog is. Het Hof overweegt hierbij dat naar zijn oordeel de verschillen tussen de percelen grond in [woonplaats] en [woonplaats 2] en (de grond bij) het crematorium in [woonplaats 3] enerzijds en de grond behorende bij de onroerende zaak anderzijds geen reden zijn om enkel op grond daarvan de door de Heffingsambtenaar in het geding gebrachte verkoopcijfers van grond in [woonplaats] , en [woonplaats 2] alsmede het verkoopcijfer van het crematorium in [woonplaats 3] buiten beschouwing te laten.
5.5.8.
Wat belanghebbende op dit punt heeft aangevoerd, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Het Hof neemt hierbij in aanmerking wat onder 5.5.1 tot en met 5.5.7 is overwogen. Belanghebbende heeft haar standpunt dat de grond van de begraafplaats en de urnentuin bij de waardering geheel buiten beschouwing zou moeten blijven of slechts op € 10 zou moeten vastgesteld niet met marktgegevens of ander objectieve en controleerbare gegevens onderbouwd, en niet aannemelijk gemaakt.
Voorafgaande aan de beantwoording van vraag 2) onder 5.4: gebruik van taxatiewijzers
5.6.1.
Uit de arresten van de Hoge Raad van 31 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:169, BNB 2020/72 en 23 oktober 2020, ECLI:NL:2020:1671, BNB 2020/174 volgt dat ter bepaling van technische levensduren en de restwaarden van gebouwde deelobjecten van een onroerende zaak in het algemeen gebruik kan worden gemaakt van taxatiewijzers mits partijen de richtsnoeren van die taxatiewijzers als uitgangspunt voor de waardering hebben aanvaard. Voorts geldt dat, indien partijen de richtsnoeren van een of meer taxatiewijzers als uitgangspunt voor de waardering hebben aanvaard en (een van de) partijen van bepaalde kengetallen in de taxatiewijzer(s) afwijkt (afwijken), de partij(en) die afwijkt (afwijken) de gronden voor deze afwijkingen moet(en) stellen en bij betwisting aannemelijk moet(en) maken (HR 23 oktober 2020, ECLI:NL:2020:1671, r.o. 2.4.3.).
5.6.2.
Beide partijen hebben voor de bepaling van de deelwaardes de Taxatiewijzer en kengetallen deel 6 Crematoria, waardepeildatum 1 januari 2019 (Taxatiewijzer Crematoria) en de Taxatiewijzer en kengetallen deel 26, Algemene kengetallen, waardepeildatum 1 januari 2019 (Taxatiewijzer Algemene kengetallen) als uitgangspunt voor de waardering aanvaard, in het bijzonder de daarin opgenomen, onder 2.4.5 vermelde, archetypes. Dit brengt mee dat als een van de partijen in (één van) haar standpunten van één of meer kengetallen afwijkt, zij de gronden daarvoor moet stellen en bij betwisting aannemelijk moet maken. Dit geldt ook als de bewijslast op grond van wat onder 5.3 is overwogen, bij de wederpartij ligt.
Is de Heffingsambtenaar bij de bepaling van de correctie wegens technische veroudering van de gebouwde delen van de onroerende zaak uitgegaan van de juiste, althans niet te lange resterende levensduren?
5.7.1.
Volgens de Heffingsambtenaar bedragen de op waardepeildatum resterende levensduren (rld) van de onderscheiden delen van de onroerende zaak:
Deel
rld belanghebbende
rld Heffingsambtenaar
Hoofdgebouw 1972 Ruwbouw
Afbouw Installaties
0 jaar
0 jaar
0 jaar
10 jaar
5 jaar
5 jaar
Aanbouw 1984 Ruwbouw Afbouw
Installaties
0 jaar
0 jaar
0 jaar
20 jaar
5 jaar
5 jaar
Aanbouw 1995 Ruwbouw Afbouw
Installaties
0 jaar
0 jaar
0 jaar
31 jaar
5 jaar
5 jaar
Aanbouw 2013 Ruwbouw Afbouw
Installaties
0 jaar
0 jaar
0 jaar
49 jaar
14 jaar
14 jaar
Bijgebouw 1994 Ruwbouw Afbouw
Installaties
0 jaar
0 jaar
0 jaar
20 jaar
5 jaar
5 jaar
Poorten Afbouw
niet vermeld
6 jaar
Hekwerk Afbouw
niet vermeld
6 jaar
Bestrating
Asfalt – ruwbouw Klinkers -ruwbouw
Divers - ruwbouw
niet vermeld niet vermeld
niet vermeld
10 jaar
10 jaar
26 jaar
5.7.2.
Het Hof stelt voorop dat ingevolge artikel 18, lid 1, Wet WOZ, de bepaling van de waarde van een onroerende zaak elk jaar opnieuw geschiedt naar de waarde die de zaak op de waardepeildatum heeft naar de staat waarin de zaak op die datum verkeert. Indien – zoals in het onderhavige geval – de te bepalen waarde de gecorrigeerde vervangingswaarde is, betekent dit – onder meer – dat elk jaar opnieuw de parameters worden bepaald aan de hand waarvan de correctie(s) voor technische veroudering van de gebouwde delen van de
onroerende zaak wordt (worden) berekend. Tot die parameters behoren de in het onderhavige geval tussen partijen in geschil zijnde resterende levensduren, als vermeld in de tabel onder 5.7.1.
5.7.4.
Op de Heffingsambtenaar rust - zoals in 5.6.1 en 5.6.2 is overwogen - de bewijslast, voor zover hij de resterende levensduren ten opzichte van de voorheen bestendig in aanmerking genomen resterende levensduren aanpast en daarmee afwijkt van de Taxatiewijzers en de belanghebbende deze aanpassing betwist. De Heffingsambtenaar dient in dat geval feiten te stellen en bij betwisting door de belanghebbende aannemelijk te maken, die de aanpassing van de resterende levensduren in voldoende mate onderbouwen.
5.7.5.
De Heffingsambtenaar heeft ter zake van de bij de afbouw en installaties van het hoofdgebouw en de eerste en tweede aanbouw en bij de ruwbouw van het hoofdgebouw toegepaste verlengde levensduur onweersproken gesteld, dat die gebouwde delen van de onroerende zaak nog een groot aantal jaren in gebruik zullen blijven en het onderhoud en de investeringen ook afgestemd zijn op deze verwachting. Er is sprake van een meerjarig onderhoudsplan dat erop is gericht dat de gebouwen en de installaties steeds goed blijven functioneren. Daarbij worden ook steeds onderdelen vervangen om het functioneren te waarborgen. Verder zal, met name door de vergrijzing van de Nederlandse bevolking de vraag naar begrafenissen en crematies op zijn minst tot 2055 blijven stijgen. Met het oog daarop is in 2013 opnieuw in de onroerende zaak geïnvesteerd en om diezelfde reden zijn er geen plannen voor de sloop van de gebouwde delen van de onroerende zaak en/of beëindiging van het huidige gebruik van de onroerende zaak. Hiermee heeft de Heffingsambtenaar naar het oordeel van het Hof aannemelijk gemaakt dat de afname van de waarde die de zaak in economische zin heeft voor de eigenaar, zo daarvan in de komende jaren al sprake zal zijn, zich over een langere periode zal uitstrekken dan die waarmee voorheen bij de waardebepaling is rekening gehouden. Hieruit volgt naar het oordeel van het Hof dat de voorheen gehanteerde uitgangspunten bij de bepaling van de technische levensduur inmiddels zijn achterhaald en dat, beoordeeld naar hetgeen op de waardepeildatum 1 januari 2019 bekend was over de feiten die bepalend zijn voor de resterende technische levensduren van de gebouwde delen van de onroerende zaak, het einde daarvan niet eerder dan na ommekomst van de in de rechterkolom van de onder tabel onder 5.7.1 vermelde perioden zal zijn bereikt.
5.7.6.
Hieraan doet niet af hetgeen belanghebbende ter betwisting van de in de tabel onder 5.7.1 genoemde resterende levensduren heeft aangevoerd. Voor de opvatting van belanghebbende dat bij de jaarlijkse bepaling van de parameters aan de hand waarvan de correctie(s) voor technische veroudering van (de gebouwde delen van een) onroerende zaak wordt (worden) berekend, niet of slechts onder de door haar genoemde omstandigheden, zoals een tussentijdse ingrijpende verbouwing, kan worden afgeweken van de voor eerdere jaren bij de bepaling van die correctie(s) in aanmerking genomen levensduren, is in het recht geen steun te vinden. De Heffingsambtenaar heeft de resterende levensduur van het hoofdgebouw voor wat betreft de ruwbouw op 10 jaar getaxeerd. Het Hof acht aannemelijk dat dit gebouw op de waardepeildatum 1 januari 2019, belastingjaar 2020, de functie heeft van een reservegebouw en dat de resterende levensduur op 10 jaar kan worden ingeschat. Het feit dat de oven daarin al enige tijd buiten gebruik is betekent niet dat aan het gebouw reeds daarom geen enkele resterende levensduur meer zou kunnen worden toegekend nu het gebouw voor de gebruiker de bestemming reservegebouw heeft en met inachtneming van deze bestemming de resterende levensduur is bepaald.
Is de Heffingsambtenaar bij de bepaling van de correctie wegens technische veroudering van de door hem onderscheiden delen van de onroerende zaak uitgegaan van de juiste, althans niet te hoge restwaarden?
5.8.1.
De Heffingsambtenaar voert aan dat hij restwaarden tot uitgangspunt heeft genomen die liggen binnen of zelfs onder de bandbreedten van de restwaarden voor de ruwbouw, de afbouw en de installaties voor de onder
5.4.2
genoemde archetypen U793000N (Crematorium 1966-1985), U795000L (Crematorium ≥ 2001) en
B5101200 (Kantoor(gebouw). De Heffingsambtenaar is aldus gebleven binnen de bandbreedten van de
Taxatiewijzers.
5.8.2.
Belanghebbende echter stelt zich op het standpunt dat de restwaarden dienen te worden vastgesteld op 5% voor de ruwbouw, de afbouw en de installaties van de door haar onderscheiden gebouwde delen van de onroerende zaak. Belanghebbende wenst aldus af te wijken van de kengetallen uit de Taxatiewijzers. Gelet op hetgeen is overwogen onder 5.6.1 en 5.6.2 is het aan belanghebbende de gronden voor deze afwijking te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken. Aangezien belanghebbende haar stelling niet met marktgegevens of andere relevante, voor het Hof toetsbare gegevens heeft onderbouwd heeft belanghebbende niet aan de op haar rustende bewijslast voldaan.
Conclusie
5.9.
Naar volgt uit al hetgeen hiervoor is overwogen, is de Heffingsambtenaar er in geslaagd aannemelijk te maken dat hij de waarde niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld en leidt hetgeen belanghebbende daartegenover heeft aangevoerd niet tot een ander oordeel.
Verzoek vergoeding van immateriële schade
5.10.
De Rechtbank heeft het verzoek van belanghebbende om toekenning van een vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn voor beslechting van het geschil in eerste aanleg afgewezen. De Rechtbank heeft geoordeeld dat de omstandigheid dat er in de periode maart 2020 tot september 2020 geen zittingen hebben plaatsgevonden als gevolg van de uitbraak van het coronavirus en de gevolgen daarvan voor de planning en afdoening van alle belastingzaken, dus ook die van belanghebbende, een uitzonderlijke en onvoorzienbare situatie vormt die de verlenging van de redelijke termijn van twee jaar voor berechting in bezwaar en beroep met zes maanden rechtvaardigt. Aangezien het bezwaarschrift op 1 april 2020 door de Heffingsambtenaar is ontvangen en de Rechtbank op 19 mei 2022 uitspraak heeft gedaan, is de redelijke termijn niet overschreden en komt belanghebbende niet in aanmerking voor vergoeding van immateriële schade, aldus de Rechtbank.
5.11.
Het hiervoor weergegeven oordeel van de Rechtbank, waartegen belanghebbende is opgekomen, getuigt van een onjuiste rechtsopvatting. De uitbraak van het coronavirus in 2020 mag niet in algemene zin worden aangemerkt als een bijzondere omstandigheid die een verlenging rechtvaardigt van de termijn van berechting die in de regel als redelijk is aan te merken. De uitbraak van het coronavirus vormt alleen een bijzondere omstandigheid als hiervoor bedoeld, indien partijen waren uitgenodigd voor een onderzoek ter zitting in de periode waarin de gerechtsgebouwen in verband met de uitbraak van dit virus waren gesloten (de periode 17 maart 2020 tot en met 10 mei 2020) en het onderzoek ter zitting daarom opnieuw moest worden gepland. (Zie Hoge Raad 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:752, BNB 2022/106, r.o. 3.4.1 en 3.4.2.) Daarvan is hier geen sprake omdat het beroepschrift op 18 augustus 2020 bij de Rechtbank is ingediend, de Heffingsambtenaar op 17 september 2020 de op de zaak betrekking hebbende stukken heeft ingediend en de zaak niet eerder dan 28 april 2022 op een zitting is gepland. De Rechtbank heeft de redelijke termijn van beslechting van het geschil in eerste aanleg dan ook ten onrechte verlengd.
5.12.
Het bezwaarschrift is ontvangen op 1 april 2020 en de Heffingsambtenaar heeft op 7 juli 2020 uitspraak op bezwaar gedaan. Het beroepschrift is op 18 augustus 2020 door de Rechtbank ontvangen en de Rechtbank heeft op 19 mei 2022 uitspraak gedaan. Vanaf de datum van ontvangst van het bezwaarschrift door de Heffingsambtenaar tot en met de datum waarop de Rechtbank uitspraak heeft gedaan, zijn twee jaar en ruim een maand verstreken. De redelijke termijn is aldus met afgerond twee maanden overschreden. Deze overschrijding is volledig toe te rekenen aan de beroepsfase. De Minister van Justitie en Veiligheid moet daarom aan belanghebbende een vergoeding van immateriële schade betalen van € 500 wegens overschrijding van de redelijke termijn in de beroepsfase.
Slotsom
5.13.
Het hoger beroep is gegrond voor wat betreft de vergoeding van immateriële schade.
Proceskosten en griffierecht
6.1.
Aangezien de overschrijding van de redelijke termijn aan de rechter is toe te rekenen, ziet het Hof aanleiding de Staat (de Minister van Veiligheid en Justitie) te veroordelen in de door belanghebbende in verband met het verzoek om vergoeding van immateriële schade gemaakte proceskosten in beroep en hoger beroep (vgl. Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140, r.o. 3.14.2). Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.674 (1 punt voor het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting van de Rechtbank, 1 punt voor het hogerberoepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting van het Hof, bedrag per punt € 837, en een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 0,5; vgl. Hoge Raad 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660, BNB 2015/198).
6.2.
Voorts dient de Minister de aan belanghebbende het voor de behandeling voor de Rechtbank gestorte griffierecht van € 354, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 548 te vergoeden.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, maar alleen voor zover deze betreft de beslissing op het verzoek om vergoeding van immateriële schade;
- veroordeelt de Minister tot betaling van een vergoeding van immateriële schade van € 500 aan belanghebbende;
- veroordeelt de Minister in de proceskosten in beroep en hoger beroep van belanghebbende, vastgesteld
op € 1.674, en
- gelast de Minister aan belanghebbende de in beroep en hoger beroep betaalde griffierechten van
€ 902 te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door T.A. de Hek, I. Reijngoud en G.J. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema. De beslissing is op 17 mei 2023 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
- bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
- (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
- het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a.
de naam en het adres van de indiener;
de naam en het adres van de indiener;
b.
de dagtekening;
de dagtekening;
c.
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d.
de gronden van het beroep in cassatie.
de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.