Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-25/112
Uitspraak van 12 maart 2026
in het geding tussen:
[X] B.V. te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: S.M. Bothof)
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
(vertegenwoordiger: […] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 29 januari 2025, nummer SGR 23/7539.
Procesverloop
1.1.
Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) opgelegd van € 9.087 (de naheffingsaanslag).
1.2.
Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van het beroep is een griffierecht geheven van € 365. De beslissing van de Rechtbank luidt, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
“De rechtbank:
- verklaart het beroep ongegrond;
- veroordeelt verweerder tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 1.000;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 218,75;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 365 aan eiseres te vergoeden;
- draagt verweerder op om de toegekende vergoedingen te betalen op een bankrekening die op naam staat van eiseres.”
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Van belanghebbende is een griffierecht van € 579 geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft nog een nader stuk ingediend, bij het Hof ingekomen op 27 januari 2026.
1.5.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 4 februari 2026. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Feiten
2.1.
Belanghebbende heeft op 10 maart 2022 aangifte bpm gedaan ter zake van een Jeep, Wrangler Unlimited 3.6 Rubicon (de auto). De datum van eerste toelating is 29 juli 2019.
2.2.
In de aangifte bpm is de te betalen belasting berekend op basis van een taxatierapport van [naam] . Daarin is de historische nieuwprijs van de auto vastgesteld op € 113.915 en de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat op € 33.219 (koerslijst XRAY). Met inachtneming van een waardevermindering wegens schade aan de auto (de schade is bepaald op € 15.333,51 en is, met uitzondering van € 725 voor gebruikerssporen op basis van een tabel, voor 100% in aanmerking genomen) en een vermindering wegens ‘geen oordeel’ kilometerstand RDW-voertuigrapport (€ 3.000) is de handelsinkoopwaarde in beschadigde staat bepaald op € 15.610. De fysieke opname heeft volgens het taxatierapport plaatsgevonden op 9 februari 2022.
2.3.
De inkoopfactuur is niet verstrekt.
2.4.
De datum van keuring door de RDW is 10 februari 2022, waarbij de kilometerstand 82.532 km bedroeg. De RDW heeft de CO2-uitstoot vastgesteld op 276 gr/km NEDC.
2.5.
Er heeft een hertaxatie plaatsgevonden door de dienst Domein Roerende Zaken (DRZ). Het DRZ-rapport van 16 maart 2022 vermeldt een historische nieuwprijs van € 112.720, een netto catalogusprijs van € 39.632 en een handelsinkoopwaarde in beschadigde staat van € 31.747 (koerslijst XRAY -/- schade). Daarbij heeft DRZ rekening gehouden met een waardevermindering wegens schade van € 1.119, ofwel 72% van de door DRZ geconstateerde schade.
2.6.
De volgens de aangifte verschuldigde bpm van € 8.609 is op aangifte voldaan.
2.7.
De Inspecteur heeft een naheffingsaanslag van € 9.087 opgelegd.
2.8.
De auto is op 7 juni 2022 in het kentekenregister geregistreerd.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, als volgt overwogen en geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
“Deskundigheid hertaxateur DRZ
9. Eiseres heeft aangevoerd dat de taxateur van DRZ niet deskundig is. Het staat verweerder vrij om een deskundige naar eigen keuze in te schakelen. Het bepaalde in artikel 8, vierde lid, van de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 staat daar niet aan in de weg, omdat dit betrekking heeft op de door de belastingplichtige in te schakelen taxateur. In het kader van deze procedure beschouwt de rechtbank de taxateur van DRZ als een partijdeskundige, omdat hij door verweerder is aangezocht om een oordeel te geven over de waarde van de auto. De rechtbank heeft, afgaande op de inhoud van het DRZ-rapport en de daarop gegeven toelichting, geen reden aan de deskundigheid of de onafhankelijkheid van de (her)taxateur te twijfelen.
Waardevermindering wegens schade
10. De bewijslast dat de waardevermindering door schade, in de omvang als door eiseres gesteld, in mindering komt bij de waardebepaling van de auto, rust op eiseres. Zij heeft daartoe verwezen naar het taxatierapport dat ten grondslag is gelegd aan de aangifte. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres daarmee niet aannemelijk gemaakt dat de auto ten tijde van het doen van aangifte meer schade had dan door verweerder is onderkend. In hetgeen eiseres heeft aangevoerd en overgelegd, ziet de rechtbank onvoldoende aanleiding om aan de schadecalculatie van DZR te twijfelen. Met het rapport en de daarbij gevoegde foto’s wordt onvoldoende uitsluitsel gegeven over aard en omvang van de gestelde schade. Dat in afwijking van het DRZ-rapport een percentage van 100% van het schadebedrag in aanmerking moet worden genomen, heeft eiseres evenmin aannemelijk gemaakt. Dat, zoals eiseres stelt, binnen de branche beleid is ontwikkeld over het onderscheid tussen normale gebruikssporen en echte schade en dat een of meer van de volgens dat beleid geldende schade zich voordoet bij de auto, kan niet tot een ander oordeel leiden. Verweerder noch DRZ is gebonden aan beleid dat binnen de branche zou zijn ontwikkeld. Afgezien daarvan heeft eiseres niet dan wel onvoldoende geconcretiseerd welke beschadigingen volgens eiseres dan ten onrechte als normale gebruikssporen zijn aangemerkt.
11. Eiseres heeft ter zitting nog een aantal foto’s overgelegd waaruit volgens haar beschadigingen blijken waar RDZ en verweerder geen dan wel te weinig rekening mee hebben gehouden. Dienaangaande merkt de rechtbank op dat met betrekking tot deze foto’s het volgende bevreemdt:
- deze foto’s tonen duidelijke beschadigingen maar zaten niet bij het taxatierapport van eiseres;
- de uit de foto’s blijkende beschadigingen zijn (deels) duidelijk kenbaar maar zijn door DRZ niet waargenomen;
- nadat eiseres op de hoogte is gebracht van de constateringen van DRZ over de (afwezigheid van de) schade, heeft zij niet gereageerd en heeft zij niet toen al deze foto’s overgelegd;
- ook nadat eiseres het voornemen tot het opleggen van de naheffingsaanslag is gestuurd, heeft zij niet toen al deze foto’s overgelegd;
- ook in de bezwaarfase heeft eiseres niet deze foto’s overgelegd.
Al deze punten, zeker in onderlinge samenhang bezien en bezien ook in samenhang met het feit dat uit de foto’s niet onomstotelijk blijkt dat dit daadwerkelijk foto’s zijn van de bewuste auto en niet van een ander (soortgelijk) voertuig, brengen de rechtbank tot het oordeel dat zij niet aannemelijk gemaakt vindt dat deze foto’s van de auto zijn, laat staan foto’s van de situatie van de auto op het moment van aangifte (het belastbaar feit). De rechtbank vindt daarin dan ook geen aanleiding om met betrekking tot de omvang van de schade tot een ander oordeel te komen dan hiervoor onder 10. weergegeven.
Extra leeftijdskorting
12. Eiseres claimt een vermindering vanwege extra leeftijdskorting. De rechtbank volgt eiseres daarin niet. Zoals verweerder terecht op wijst, is de extra leeftijdskorting met ingang van de wetswijziging per 1 januari 2022 niet meer van toepassing, omdat per die datum de Bpm is verschuldigd op het moment van de inschrijving van de auto. Nu de datum van inschrijving 7 juni 2022 is, is de nieuwe regelgeving van toepassing en bestaat dus geen recht op extra leeftijdskorting.
13. Eiseres bepleit in feite dat in dit geval niet moet worden aangehaakt bij het moment van inschrijving, omdat het fiscale akkoord pas aanmerkelijk later (9 weken) is afgegeven en tot dat moment geen gebruik kon worden gemaakt van de openbare weg. Alsdan kan volgens eiseres niet het moment van inschrijving het belastbare moment zijn, althans het moment waarop de afschrijving volgens de forfaitaire tabel moet worden bepaald, en moet bij gebruik van de afschrijvingstabel in verband daarmee een extra leeftijdskorting worden toegepast. De rechtbank volgt eiseres niet in deze stelling, omdat deze apert strijdig is met het wettelijke systeem zoals hiervoor weergegeven, namelijk dat de Bpm is verschuldigd op het moment van de inschrijving van de auto. Ook leidt artikel 110 VWEU Pro niet tot aanvaarding van deze van de wettelijke regeling afwijkende benadering. Dat niet eerder een kenteken is afgegeven, vorm ook geen inbreuk op het eigendomsrecht van eiseres.
(…)
Immateriële schadevergoeding
16. Eiseres heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn (isv). Het (pro-forma) bezwaarschrift is door verweerder ontvangen op 14 juni 2022 en verweerder heeft de uitspraak op bezwaar gedaan op 18 oktober 2023. De uitspraak van de rechtbank is op 29 januari 2025 gedaan. Dat is dus ruim 31 maanden na indiening van het bezwaarschrift, zodat de redelijke termijn met ruim 7 maanden is overschreden. Aangezien verweerder op 18 oktober 2023 uitspraak op bezwaar heeft gedaan dient de overschrijding geheel aan de bezwaarfase te worden toegerekend.
17. Voor de bepaling van de hoogte van de toe te kennen vergoeding van immateriële schade is de mate waarin belanghebbende daadwerkelijk spanning en frustratie heeft ondervonden in beginsel niet van belang, behoudens bijzondere omstandigheden. Van dergelijke omstandigheden is de rechtbank in onderhavige zaak niet gebleken. Dit betekent dat eiseres recht heeft op een vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 1.000, geheel te vergoeden door verweerder.
Proceskosten
18. De rechtbank ziet in de overschrijding van de redelijke termijn reden om verweerder te veroordelen in de door eiseres gemaakte proceskosten. De rechtbank baseert zich hierbij op het arrest van de Hoge Raad van 10 november 2023[3] Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 218,75 (1 procespunt vanwege het verzoek om vergoeding van isv met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 0,25).
(…)
[3] ECLI:NL:HR:2023:1526.”
Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In geschil is het antwoord op de vraag of de uitspraak van de Rechtbank juist is.
Meer specifiek is in geschil:
1. Is de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag opgelegd?
2. Heeft de Inspecteur voldoende rekening gehouden met een waardevermindering vanwege schade?
3. Dient de waarde van de auto te worden verlaagd vanwege de NAP-status in het kentekenregister?
4. Komt belanghebbende in aanmerking voor “extra leeftijdskorting”?
5. Heeft de Rechtbank de proceskostenvergoeding juist vastgesteld?
4.2.
Belanghebbende concludeert tot partiële vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, primair tot vernietiging van de naheffingsaanslag, subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag tot € 8.148, tot veroordeling van de Inspecteur in de juiste proceskostenvergoeding in de beroepsfase en tot veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten in hoger beroep.
4.3.
De Inspecteur concludeert met betrekking tot de proceskostenvergoeding in eerste aanleg tot gegrondverklaring van het hoger beroep.
Beoordeling van het hoger beroep
Schade
5.1.
Belanghebbende beroept zich op een vermindering van de handelsinkoopwaarde met een (extra) bedrag aan schade vanwege roest aan onderdelen aan de onderkant van de auto. Zij heeft eerst ter zitting van de Rechtbank foto’s van roestige onderdelen aan de onderkant van een auto overgelegd die niet bij het taxatierapport van de kant van belanghebbende waren gevoegd.
5.2.
Voor de schade-aftrek verwijst het Hof naar de rechtsoverwegingen 10 en 11 in de uitspraak van de Rechtbank. Het Hof maakt deze overwegingen tot de zijne en voegt hieraan het volgende toe.
5.3.
De taxateur van belanghebbende heeft in zijn rapport weliswaar iets vermeld over “veel roestvorming aan het ladder-chassis”, maar daarover niets vermeld in de schadecalculatie. In de aangiftefase noch de bezwaarfase zijn foto’s ervan overgelegd, terwijl zeer veel foto’s zijn overgelegd. Naar het oordeel van het Hof heeft de taxateur dan ook geen gedegen taxatie uitgevoerd. Het is dan vervolgens niet aan de hertaxateur van DRZ om tijdens de schouw onder de auto te kijken. Ook belanghebbende zelf, die tijdig de beschikking over de foto’s zou hebben gehad, heeft in een eerder stadium niets over de roest meegedeeld aan de Inspecteur. Met gegevens die niet bij de aangifte zijn overgelegd en waarvoor controle van het voertuig nodig is, kan in een latere fase geen rekening worden gehouden (HR 18 maart 2016, ECLI:NL:HR:2016:422). Aangezien voor de beoordeling van de gestelde roestvorming onderzoek aan de auto nodig is, kan met de door belanghebbende gestelde roestschade geen rekening worden gehouden. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet in de op haar rustende bewijslast is geslaagd en komt daarom niet toe aan een hogere waardevermindering wegens schade dan het bedrag (€ 1.119) dat de Inspecteur in navolging van DRZ in aanmerking heeft genomen.
Correctie vanwege geen oordeel RDW over kilometerstand
5.4.
Belanghebbende stelt dat de omstandigheid dat de RDW geen oordeel heeft gegeven over de juistheid van de kilometerstand, reden is om de waarde van de auto te verminderen met € 3.000. Zij verwijst daartoe naar het taxatierapport van de kant van belanghebbende. De Inspecteur heeft dit gemotiveerd betwist.
5.5.
Het Hof stelt voorop dat de bewijslast, dat sprake is van een waarde drukkend effect, op belanghebbende rust. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van een waardevermindering door het ontbreken van een oordeel van de RDW over de kilometerstand dat niet reeds in de handelsinkoopwaarde uit de koerslijst XRAY is verdisconteerd. Belanghebbende heeft volstaan met algemene stellingen en zich daarbij niet toegespitst op de concrete situatie van de auto. In het taxatierapport van de kant van belanghebbende maakt de taxateur weliswaar melding van “Correctie vanwege 'geen oordeel' kilometerstand RDW-voertuigrapport”, maar vermeldt niet laat staan onderbouwt dat sprake is van een mogelijk onjuiste kilometerstand noch uit anderszins twijfel over de betrouwbaarheid van de feitelijke kilometerstand en het gevolg daarvan voor de waarde van de auto. Gelet daarop is belanghebbende met het taxatierapport niet erin geslaagd een waardevermindering in verband met ‘geen oordeel’ kilometerstand aannemelijk te maken.
Bpm-korting (“Extra leeftijdskorting”)
5.7.
Belanghebbende stelt dat een korting op de verschuldigde bpm moet worden verleend, aangezien de verschuldigde bpm is berekend per 10 februari 2022 (artikel 10, lid 2, Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (Wet bpm)), terwijl de Inspecteur circa negen weken erover deed voordat het fiscaal akkoord werd gegeven en de auto daardoor pas vanaf 13 mei 2022 kon worden gebruikt op de openbare weg. Het systeem van de wet is in haar visie in zoverre onverbindend en is voorts in strijd met het bepaalde in artikel 110 VWEU Pro. De Inspecteur stelt hiertegenover dat het fiscaal akkoord kan worden opgehouden, onder andere bij een kennelijk onjuiste aangifte en dat de bedoeling ervan is om fraude tegen te gaan.
5.8.
Het belastbare feit in de Wet bpm is gewijzigd per 1 januari 2022. De memorie van toelichting bij de Wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2021), Tweede Kamer, vergaderjaar 2020–2021, 35 572, nr. 3, vermeldt onder meer:
“17. Wijzigingen in de belastingen van personenauto’s en motorrijwielen
Er wordt voorgesteld om in de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (Wet BPM 1992) het belastbaar feit te vervroegen van (de facto) de tenaamstelling in het kentekenregister naar de inschrijving in het kentekenregister. In dat kader wordt mede voorgesteld om het afschrijvingspercentage van een gebruikt motorrijtuig – die mede de grondslag van de belasting op personenauto’s en motorrijwielen (bpm) bij gebruikte motorrijtuigen bepaalt – te bepalen op basis van de toestand van het gebruikte motorrijtuig op het moment van het onderzoek naar de identiteit van het motorrijtuig door de Dienst Wegverkeer (RDW) voor de inschrijving. Deze aanpassing beoogt een eerlijker speelveld tussen de binnenlandse handel en de importhandel in gebruikte motorrijtuigen (parallelimport), een afname van het aantal bezwaarschriften in de bpm, de mogelijkheid voor de inspecteur om beter toezicht op parallelimport uit te oefenen en een complexiteitreductie van de heffing van de bpm. Het voorstel loopt vooruit op een mogelijke wijziging in de bpm waarbij de RDW een rol krijgt om de inspecteur te adviseren over de bpm bij parallelimport.[Kamerstukken II 2019/20, 32 800, nr. 64]
Het belangrijkste belastbare feit voor de bpm is op dit moment de registratie van een motorrijtuig in het kentekenregister. Deze registratie omvat zowel de inschrijving als de tenaamstelling van een motorrijtuig in het kentekenregister. Hoewel in de Wegenverkeerswet 1994 het uitgangspunt is dat inschrijving en tenaamstelling gelijktijdig plaats vinden, kunnen tussen het moment van inschrijving en dat van de tenaamstelling enkele dagen, weken of (soms) maanden zitten. Dat leidt tot een onwenselijk en juridisch complicerend tijdsverloop met betrekking tot de heffing van de bpm. Enerzijds moet als hoofdregel namelijk de betaling en aangifte worden gedaan voordat het motorrijtuig is ingeschreven in het kentekenregister. Anderzijds is voor de hoogte van de heffing van de verschuldigde bpm de staat van het motorrijtuig bepalend ten tijde van de tenaamstelling. Het voorstel is om het belastbare feit daarom eenduidig vast te stellen op het moment van de inschrijving van het motorrijtuig in het kentekenregister. Voor de heffing van bpm op gebruikte motorrijtuigen is het daarbij van belang nauwkeurig te bepalen op welk moment het afschrijvingspercentage van het motorrijtuig wordt bepaald. Er wordt voorgesteld dat moment te bepalen op het moment dat op grond van de Wegenverkeerswet 1994 onderzoek wordt gedaan naar de identiteit van het voertuig in het kader van de aanvraag om inschrijving in het kentekenregister. Het wetsvoorstel leidt tot de volgende verbeteringen in de bpm.
Gelijke fiscale behandeling tussen binnenlandse handel en importhandel
Het importeren van gebruikte motorrijtuigen is op dit moment fiscaal gunstiger dan het inkopen van gebruikte motorrijtuigen op de binnenlandse markt. Bij inkoop op de binnenlandse markt betaalt de ondernemer (bijvoorbeeld de dealer) aan de verkoper een prijs inclusief de nog op het motorrijtuig drukkende bpm. De bpm is in de inkoopprijs verdisconteerd. De ondernemer die echter hetzelfde motorrijtuig uit het buitenland importeert, is pas bpm verschuldigd als het motorrijtuig wordt verkocht aan de klant (op naam wordt gesteld van de klant). De tijd dat het motorrijtuig bij de importhandelaar in de bedrijfsvoorraad staat, wordt het motorrijtuig ouder en er ontstaat dan recht op extra leeftijdskorting voor de bpm. Bij tenaamstelling na import is daardoor minder bpm verschuldigd dan de bpm die op hetzelfde motorrijtuig in de inkoopprijs is vervat op de binnenlandse markt. Deze ongelijkheid wordt zo veel mogelijk rechtgetrokken doordat het belastbaar feit de inschrijving in het kentekenregister wordt en de grondslag bij gebruikte motorrijtuigen wordt bepaald op het moment van het onderzoek naar de inschrijving door de RDW.
Minder bezwaarschriften
Het huidige tijdsverloop tussen de inschrijving en de tenaamstelling leidt er bij de heffing van bpm voor geïmporteerde gebruikte motorrijtuigen toe dat regelmatig bezwaar wordt gemaakt tegen de eerdere eigen aangifte, waarbij om een extra leeftijdskorting wordt verzocht. Het motorrijtuig is bij de tenaamstelling immers ouder dan op het moment van betaling en aangifte van de bpm (voorafgaand aan de inschrijving). Dit komt doordat de aangifte en de betaling van de bpm moeten zijn gedaan voordat het motorrijtuig wordt ingeschreven in het kentekenregister, terwijl het motorrijtuig op dat moment nog niet te naam hoeft te worden gesteld. Dit soort bezwaarschriften hoeft niet meer te worden ingediend als het belastbare feit de inschrijving in het kentekenregister wordt en de grondslag bij gebruikte motorrijtuigen wordt bepaald op het moment van het onderzoek naar de inschrijving door de RDW. Het tijdsverloop tot aan de tenaamstelling is dan niet meer relevant.
Beter toezicht
De aangifte voor de bpm moet worden gedaan voordat het motorrijtuig wordt ingeschreven in het kentekenregister, en de inspecteur heeft vervolgens tot zes werkdagen na die aangifte de tijd om het motorrijtuig fysiek te onderzoeken. Deze controle wint aan betekenis als de controletermijn zes werkdagen na het onderzoek naar de identiteit van het motorrijtuig door de RDW wordt. Immers de controle wordt dan uitgevoerd ten tijde van of vlak na het moment dat de grondslag bij gebruikte motorrijtuigen wordt bepaald, in plaats van de huidige situatie waarbij de grondslag pas bij de (veel) latere tenaamstelling plaatsvindt. Deze wijziging preludeert op een mogelijke toekomstige adviesrol voor de RDW. De RDW ziet bij het onderzoek voor de inschrijving namelijk in beginsel alle importvoertuigen en kan op dat moment de inspecteur adviseren over de juistheid van de informatie in de aangifte voor de bpm.
Minder complex stelsel
Het huidige tijdsverloop leidt tot een ingewikkelde regeling bij een wettelijke tariefswijziging.[Artikel 16a Wet BPM 1992] Aangevers kunnen een beroep doen op een ouder (gunstiger) tarief als blijkt dat inschrijving voorafgaand aan een tariefswijziging plaatsvond, maar de tenaamstelling binnen twee maanden na de tariefswijziging heeft plaatsgevonden. Ook kunnen zij een beroep doen op een tariefsverlaging die plaatsvindt na de inschrijving van het motorrijtuig maar het desbetreffende motorrijtuig nog niet te naam gesteld is. De tenaamstelling mag dan geruime tijd na de inschrijving plaatsvinden. Deze complexe regeling is niet meer nodig als het belastbaar feit de inschrijving wordt. Verdere vereenvoudiging ontstaat omdat technische wijzigingen aan het motorrijtuig tussen inschrijving en tenaamstelling niet meer relevant zijn voor de fiscale vraag welk motor rijtuig (personenauto, motorrijwiel of bestelauto) bij de inschrijving in de heffing wordt betrokken. De toestand van het motorrijtuig op het moment van het onderzoek naar de inschrijving door de RDW is bepalend. Uiteraard blijft de ombouw van een motorrijtuig na het moment van inschrijving tot personenauto, motorrijwiel of bestelauto in het kenteken register mogelijk fiscaal relevant.
Verder verduidelijkt het voorgestelde belastbare feit de heffingsgrondslag in de bpm voor personenauto’s. De heffingsgrondslag is in de hoofdregel de CO2-uitstoot die is gemeten overeenkomstig de Worldwide harmonized Light vehicles Test Procedure (WLTP) en die bij de inschrijving door de RDW in het kentekenregister is vastgelegd. Aanpassingen aan het motorrijtuig na de inschrijving zijn niet relevant, met uitzondering van ombouw van het motorrijtuig naar een personenauto, motorrijwiel of bestelauto of het opvoeren van de motor met als gevolg een hogere CO2-uitstoot.
De inwerkingtreding van dit onderdeel van het wetsvoorstel wordt geregeld bij koninklijk besluit. Het voorstel vereist enkele technische aanpassingen in de systemen van de Belastingdienst en de RDW. In dat verband is het streven dat dit onderdeel van het wetsvoorstel in werking treedt met ingang van 1 juli 2021. Daarbij moet rekening worden gehouden met een uitloop naar 1 januari 2022.”
5.9.
De staatssecretaris van Financiën heeft bij zijn besluit van 28 december 2021 (Regeling van de Staatssecretaris van Financiën van 28 december 2021 tot wijziging van onder meer enige uitvoeringsregelingen op het gebied van belastingen en toeslagen; Staatscourant nr. 48636) de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (de Uitvoeringsregeling) gewijzigd. Artikel 8, lid 9, van de Uitvoeringsregeling (tekst van 1 januari 2022 tot 1 januari 2023) luidt:
“Indien de belasting die op aangifte behoort te worden voldaan kennelijk geheel of gedeeltelijk niet is betaald, blijkt in ieder geval niet eerder dan nadat de naheffingsaanslag in zijn geheel is betaald dat de ter zake van het motorrijtuig verschuldigde belastingen en rechten als bedoeld in artikel 49, eerste lid, onderdeel b, van de Wegenverkeerswet 1994 zijn voldaan.”
5.10.
De toelichting bij (het nieuwe) lid 9 van de Uitvoeringsregeling luidt:
“Het nieuwe negende lid van artikel 8 UR Pro BPM 1992 verduidelijkt dat bij een kennelijk onjuiste aangifte éérst de naheffingsaanslag moet worden betaald, voordat de inspecteur aan de RDW mededeelt dat ter zake van het motorrijtuig de verschuldigde belastingen zijn voldaan als bedoeld in artikel 49, eerste lid, onderdeel b, van de Wegenverkeerswet 1994 (het fiscaal akkoord). In de praktijk is het uitgangspunt dat het fiscaal akkoord wordt gemeld zodra de op de aangifte aangegeven bpm is betaald. Het is echter mogelijk dat op voorhand redelijkerwijs geen twijfel mogelijk is over de onjuistheid van de aangegeven bpm, zodat er sprake is van een kennelijk onjuiste aangifte. De inspecteur legt in een dergelijk geval eerst een naheffingsaanslag op voordat fiscaal akkoord wordt gemeld.[Hoge Raad 9 april 2021, ECLI:NL:HR:2021:507] Het fiscaal akkoord wordt dan pas gemeld nadat de naheffingsaanslag in zijn geheel is betaald. Hiermee kan de inspecteur tevens verzekeren dat de materieel verschuldigde bpm daadwerkelijk wordt voldaan en dat niet pas na de inschrijving in het kentekenregister de naheffingsaanslag wordt opgelegd en blijkt dat de belasting – om wat voor reden dan ook – oninbaar is. De regeling heeft daardoor mede tot doel om fraude en misbruik te voorkomen.”
5.11.
Het Hof verwerpt het standpunt (zie 5.7) van belanghebbende. Het Hof stelt voorop dat uit artikel 1, lid 2, Wet bpm (tekst 2022) volgt dat bpm is verschuldigd ter zake van de inschrijving van een personenauto, een motorrijwiel of een bestelauto. De bpm is derhalve een registratiebelasting en geen gebruiksbelasting. Niet in geschil is dat de auto op het moment van inschrijving in 2022 in het Nederlandse kentekenregister was bestemd om op het wegennet op het Nederlandse grondgebied daadwerkelijk en duurzaam te worden gebruikt en daar sindsdien ook feitelijk duurzaam is en wordt gebruikt.
5.12.
In zijn arrest van 19 december 2013, X, C‑437/12, ECLI:EU:C:2013:857, over de Nederlandse bpm, heeft het Hof van justitie van de Europese Unie (HvJ EU) onder meer overwogen:
“26 Artikel 110 VWEU Pro heeft tot doel het vrije verkeer van goederen tussen de lidstaten onder normale mededingingsvoorwaarden te verzekeren. Het strekt ertoe elke vorm van bescherming uit te sluiten die het gevolg kan zijn van de toepassing van binnenlandse belastingen die discriminerend zijn ten opzichte van producten uit andere lidstaten (reeds aangehaald arrest Tatu, punt 34 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
27 Zoals vermeld in punt 21 van het onderhavige arrest, verbiedt de eerste alinea van dat artikel daartoe elke lidstaat om op producten van andere lidstaten hogere binnenlandse belastingen te heffen dan die welke op gelijksoortige nationale producten worden geheven.
28 Volgens vaste rechtspraak kan een belastingstelsel slechts worden geacht verenigbaar te zijn met artikel 110 VWEU Pro, indien vaststaat dat het zodanig is ingericht dat het in alle gevallen is uitgesloten dat ingevoerde producten zwaarder worden belast dan binnenlandse producten en dat het bijgevolg in geen geval discriminerende gevolgen heeft (arrest van 19 maart 2009, Commissie/Finland, C 10/08, punt 24 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
29 Zo heeft het Hof reeds geoordeeld dat die verdragsbepaling met betrekking tot de belasting op auto’s de volstrekte neutraliteit van de binnenlandse belastingen beoogt te waarborgen ten aanzien van de mededinging tussen nationale en ingevoerde producten (arresten van 11 december 1990, Commissie/Denemarken, C 47/88, Jurispr. blz. I 4509, punt 9, en 29 april 2004, Weigel, C 387/01, Jurispr. blz. I 4981, punt 66).
30 Het Hof heeft voorts gepreciseerd dat vanaf de betaling van een registratiebelasting in een lidstaat, het bedrag van die belasting wordt opgenomen in de waarde van het voertuig. Wanneer een in de betrokken lidstaat geregistreerd voertuig vervolgens in deze lidstaat als tweedehands voertuig wordt verkocht, zal zijn handelswaarde, die het restbedrag van de registratiebelasting omvat, bijgevolg gelijk zijn aan een door de waardevermindering van dit voertuig bepaald percentage van zijn oorspronkelijke waarde (arrest van 5 oktober 2006, Nádasdi en Németh, C 290/05 en C 333/05, Jurispr. blz. I 10115, punt 54).
31 Derhalve wordt artikel 110 VWEU Pro geschonden wanneer het bedrag van die belasting op een tweedehands voertuig uit een andere lidstaat hoger is dan het restbedrag van die heffing dat is vervat in de waarde van gelijksoortige reeds op het nationale grondgebied geregistreerde tweedehands voertuigen (arresten van 9 maart 1995, Nunes Tadeu, C 345/93, Jurispr. blz. I 479, punt 20, en 22 februari 2001, Gomes Valente, C 393/98, Jurispr. blz. I 1327, punt 23, en reeds aangehaald arrest Tulliasiamies en Siilin, punt 55).
32 Indien het bedrag van de registratiebelasting op ingevoerde tweedehands voertuigen hoger is dan het restbedrag van die heffing dat is vervat in de waarde van gelijksoortige reeds op de binnenlandse markt geregistreerde tweedehands voertuigen, zou dat immers de verkoop van nationale tweedehands voertuigen kunnen begunstigen, waardoor de invoer van gelijksoortige tweedehands voertuigen zou worden ontmoedigd.
33 Artikel 110 VWEU Pro wil een lidstaat echter niet beletten nieuwe belastingen in te voeren of het tarief van of de maatstaf van heffing voor bestaande belastingen te wijzigen (reeds aangehaalde arresten Nádasdi en Németh, punt 49, en Tatu, punt 50).
34 De lidstaten zijn echter niet onbeperkt bevoegd om nieuwe belastingen in te voeren of het tarief van of de maatstaf van heffing voor bestaande belastingen te wijzigen. Het in artikel 110 VWEU Pro geformuleerde verbod geldt voor alle belastingen waardoor de invoer van goederen uit andere lidstaten kan worden afgeremd ten gunste van nationale producten (zie in die zin reeds aangehaald arrest Tatu, punt 52 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
35 Derhalve mogen de lidstaten geen nieuwe belastingen invoeren of wijzigingen aanbrengen in bestaande belastingen die tot doel of gevolg hebben dat de verkoop van ingevoerde producten wordt ontmoedigd ten voordele van de verkoop van gelijksoortige producten die beschikbaar zijn op de binnenlandse markt en op deze markt werden gebracht vóór de inwerkingtreding van deze belastingen of wijzigingen (zie in die zin reeds aangehaald arrest Tatu, punt 53).”
5.13.
Belanghebbende stelt dat sprake is van een heffing in strijd met artikel 110 VWEU Pro en het Unierechtelijke evenredigheidsbeginsel, aangezien tussen de goedkeurdatum van de RDW (10 februari 2022) en de betaalberichtdatum (13 mei 2022) geen gebruik kon worden gemaakt van de weg. De (betaalde) bpm is in die periode wel met € 941 afgeschreven. De auto wordt in zoverre zwaarder belast dan het binnenlandse referentievoertuig waarvan de bpm weliswaar in dezelfde periode ook € 941 afschreef, maar waarmee wel kon worden gebruikgemaakt van de weg. In zoverre is geen sprake van een neutrale belastingheffing en wordt de ingevoerde auto ten onrechte zwaarder belast. Zelfs indien sprake is van een onjuiste aangifte, vormt dat geen rechtvaardiging voor het zwaarder belasten van de auto ten opzichte van het referentievoertuig, aldus belanghebbende.
5.14.
Naar het oordeel van het Hof is geen sprake van strijd met artikel 110 VWEU Pro en het Unierechtelijke evenredigheidsbeginsel. Het HvJ EU noemt in zijn hiervoor (5.12) vermelde arrest X specifiek het tarief en de maatstaf van heffing als elementen die een lidstaat niet kan wijzigen ten nadele van later in te voeren voertuigen, zonder maatregelen te treffen om de nadelen te elimineren. De onderhavige zaak gaat over het tijdstip van verschuldigdheid. Het Hof is van oordeel dat de verschuiving van het tijdstip van verschuldigdheid niet tot een ongunstiger fiscale behandeling leidt van ingevoerde voertuigen ten opzichte van voertuigen die zijn aangekocht op de binnenlandse markt. Naarmate een voertuig ouder wordt, daalt de handelsinkoopwaarde en daalt de daarin begrepen rest-bpm evenredig. Indien twee gelijksoortige voertuigen – een vanaf de datum eerste toelating in Nederland rondrijdend voertuig en een na de wetswijziging in Nederland ingevoerd voertuig – met elkaar worden vergeleken, zal de bpm-druk vergelijkbaar zijn, althans niet hoger zijn bij het laatstgenoemde voertuig. De vergelijking wordt gemaakt op het moment dat de bpm verschuldigd wordt. Uitgaande van dezelfde datum eerste toelating zullen beide voertuigen op de datum waarop het ingevoerde voertuig wordt geregistreerd, een gelijke bpm-druk ervaren. Bij export op dezelfde dag zal voor beide voertuigen in beginsel hetzelfde bedrag aan bpm worden teruggekregen.
5.15.
Het Hof wijst op de volgende in de memorie van toelichting vermelde redenen voor de wijziging: een eerlijker speelveld tussen de binnenlandse handel en de importhandel in gebruikte motorrijtuigen (parallelimport), een afname van het aantal bezwaarschriften in de bpm, de mogelijkheid voor de inspecteur om beter toezicht op parallelimport uit te oefenen en een complexiteitreductie van de heffing van de bpm. Daarbij komt nog het in de toelichting bij de invoering van lid 9 van de Uitvoeringsregeling vermelde voorkomen van fraude en misbruik.
5.16.
Naar het oordeel van het Hof kan de controle van de Inspecteur voordat het fiscaal akkoord wordt gegeven en een kenteken wordt verstrekt als een geschikte, proportionele en noodzakelijke niet met het Unierecht strijdige maatregel worden beschouwd om de doelstelling – het correct bepalen en invorderen van de verschuldigde bpm – te verwezenlijken. Het tast het eigendomsrecht van belanghebbende niet aan en het stimuleert het doen van een juiste aangifte. De Inspecteur kan op die manier beter gebruikmaken van zijn bevoegdheid om naleving af te dwingen en misbruik en fraude kunnen ermee worden ontmoedigd. Belanghebbende heeft bovendien niet dan wel onvoldoende betwist dat hij een onjuiste aangifte heeft gedaan.
5.17.
Dat belanghebbende de auto niet kon gebruiken voordat er een fiscaal akkoord was, is vervelend en kan worden ervaren als een “belasting”, maar is veroorzaakt door het doen van een onjuiste aangifte. De wetgever heeft bewust besloten geen korting op de verschuldigde bpm te verlenen voor de periode die verstrijkt tussen de inschrijving van een auto en het moment dat een naheffingsaanslag wordt opgelegd en vervolgens het fiscaal akkoord wordt gegeven. Voor het geval de Inspecteur te lang wacht met de afgifte van het fiscaal akkoord, is het aan de belastingplichtige om naar de civiele rechter te stappen ten einde de inspecteur ertoe te bewegen eerder het fiscaal akkoord te geven dan wel te verzoeken om een vergoeding van de schade die is geleden doordat een auto gedurende een bepaalde periode niet kon worden gebruikt in Nederland op de openbare weg.
Proceskostenvergoeding in eerste aanleg
5.18.
Belanghebbende stelt terecht dat de Rechtbank een onjuist tarief per punt heeft toegepast bij de berekening van de proceskosten (€ 875 in plaats van € 907). Het Hof zal deze kosten dan ook opnieuw berekenen.
Slotsom
5.19.
Het hoger beroep is gegrond.
Proceskosten en griffierecht
6.1.
Het Hof ziet aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten in beroep en hoger beroep.
6.2.
Het Hof stelt de proceskosten, op de voet van artikel 8:75 Awb Pro in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 233,50 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand in beroep (1 punt à € 934 x 0,25 (gewicht van de zaak in beroep)) en € 467 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand in hoger beroep (2 punten x € 934 x 0,25 (gewicht van de zaak in hoger beroep)).
6.3.
De griffier van het Hof dient, in verband met de misslag van de Rechtbank, het in hoger beroep betaalde griffierecht terug te betalen.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, maar alleen voor zover deze uitspraak betrekking heeft op de vergoeding van de proceskosten van belanghebbende voor de behandeling van het beroep,
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten in verband met de behandeling van het beroep aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 233,50 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand,
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor het geding in hoger beroep, vastgesteld op € 467 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
- bepaalt dat de griffier van het Hof het door belanghebbende in hoger beroep betaalde griffierecht van € 579 terugbetaalt.
Deze uitspraak is vastgesteld door L.D.M.A. Reijs, A. van Dongen en W. de Wit, in tegenwoordigheid van de griffier L. van den Bogerd.
De griffier, de voorzitter,
L. van den Bogerd L.D.M.A. Reijs
De beslissing is op 12 maart 2026 in het openbaar uitgesproken.
Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. - de naam en het adres van de indiener;
b. - de dagtekening;
c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. - de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.