Uitspraak
GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-09/00538
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 16 maart 2010
op het hoger beroep van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Rijnmond, tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 11 juni 2009, nr. AWB 08/3994 IB/PVV, betreffende na te noemen aanslag.
Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende, [belanghebbende] te [Z], is door de Inspecteur voor het jaar 2008 een voorlopige aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd (hierna: de voorlopige aanslag), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 45.000, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 200.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 100.000.
1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang verminderd tot nihil, de voorlopige aanslag voor het overige gehandhaafd en het verzoek om een kostenvergoeding afgewezen. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de Inspecteur veroordeeld in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar (€ 161) en beroep (€ 644) redelijkerwijs heeft moeten maken en gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 39 aan hem vergoedt.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. De Inspecteur is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 9 februari 2010, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, in hoger beroep het volgende komen vast te staan:
3.1. De voorlopige aanslag is in het kader van de automatische voorlopige aanslagregeling vastgesteld op basis van de ten tijde van het opleggen van de voorlopige aanslag bekende gegevens. Tot die gegevens behoort een brief van de gemachtigde van belanghebbende van 20 september 2007 aan de Inspecteur waarin namens belanghebbende, in het kader van de vaststelling van de voorlopige aanslag over het jaar 2007, onder meer het volgende wordt medegedeeld:
"Hierbij verzoeken wij u het belastbaar inkomen in box 2 over 2007 te verhogen tot € 200.000,--. Het belastbaar inkomen in box 1 blijft gelijk. Tevens wordt er dividendbelasting ingehouden voor een bedrag van € 30.000. Rekening houdend met de belasting die geheven wordt over box 2 (22% = € 44.000,--) en de ingehouden dividendbelasting , resteert er te betalen een bedrag van € 14.000,--."
Uitsluitend op basis van dit gegeven is door de Inspecteur in de onderhavige voorlopige aanslag voor het jaar 2008 een bedrag van € 200.000 aan box 2 inkomen begrepen.
3.3. Belanghebbende heeft in de periode voorafgaande aan het jaar 2007 voor het laatst in het jaar 2002 box 2 inkomen genoten en aangegeven. In de jaren 2003, 2004, 2005 en 2006 bedroeg het box 2 inkomen nihil. De Inspecteur heeft bevestigd dat het box 2 inkomen over 2007 incidenteel is geweest.
Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Tussen partijen is in het principale hoger beroep in geschil of belanghebbende recht heeft op een kostenvergoeding op grond van artikel 7:15, tweede lid van de Algemene wet bestuursrecht, hetgeen belanghebbende stelt, doch de Inspecteur betwist. Het geschil spitst zich daarbij toe tot de vraag of de Inspecteur bij het opleggen van de onderhavige voorlopige aanslag de zorgvuldigheid heeft betracht die van hem onder de omstandigheden van dit geval mag worden verwacht, welke vraag de Inspecteur bevestigend en belanghebbende ontkennend beantwoordt.
4.2. Voor de standpunten van partijen en voor de gronden waarop zij hun standpunten doen steunen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
Conclusies van partijen
5.1. Het beroep van de Inspecteur strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
5.2. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak en tot veroordeling van de Inspecteur in de door belanghebbende gemaakte proceskosten in verband met dit hoger beroep.
Overwegingen omtrent het geschil in hoger beroep
Relevante regelgeving
6.1. Op grond van artikel 7:15, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) worden kosten, die de belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken, door het bestuursorgaan vergoed op verzoek van de belanghebbende voorzover het bestreden besluit wordt herroepen wegens aan het bestuursorgaan te wijten onrechtmatigheid.
6.2. In de nota van toelichting bij het Koninklijk Besluit van 25 februari 2002, Staatsblad 2002, nr. 113, blz. 6 e.v. (VN 2002/16.4) is onder meer het volgende vermeld:
"Met betrekking tot de fiscale beschikkingen is ervan uitgegaan dat jaarlijks ongeveer 100.000 bezwaarschriften geheel of gedeeltelijk worden toegewezen, waarbij door een derde beroepsmatig rechtsbijstand is verleend, die voor toepassing van een kostenvergoeding in het kader van het Besluit proceskosten bestuursrecht in aanmerking komen. (...) De bezwaarschriften gericht tegen een voorlopige aanslag op grond van art. 13 Algemene Pro wet rijksbelastingen behoren daar in beginsel niet toe. Voorlopige aanslagen voldoen niet aan het hiervoor genoemde vergoedingscriterium, zoals dat is vastgesteld in art. 7:15 lid 2 Awb Pro. Voorlopige aanslagen zijn namelijk gebaseerd op schattingen omdat de grootte van de belastingschuld pas kan worden vastgesteld na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven. Indien een voorlopige aanslag wordt herroepen, na indiening van een bezwaarschrift is er in beginsel geen sprake van onrechtmatigheid."
6.3. Artikel 13, lid 1 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bepaalt over de voorlopige aanslag - voor zover hier van belang - het volgende:
"1. Ingeval de grootte van de belastingschuld eerst kan worden vastgesteld na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, kan de inspecteur volgens bij ministeriële regeling te stellen regels aan de belastingplichtige een voorlopige aanslag opleggen tot ten hoogste het bedrag waarop de aanslag (...) vermoedelijk zal worden vastgesteld.".
Aan deze bepaling is nader uitvoering gegeven in artikel 23 van Pro de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994. Het eerste en het tweede lid van deze bepaling luiden - voor zover hier van belang - als volgt:
"1. De inspecteur legt een voorlopige aanslag op, indien het bedrag waarop de aanslag vermoedelijk zal worden vastgesteld, na verrekening van voorheffingen en reeds opgelegde voorlopige aanslagen, zulks naar zijn mening rechtvaardigt.
2. De bepaling van het bedrag waarop een voorlopige aanslag die wordt vastgesteld in het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, dan wel na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan, kan geschieden:
a. voor de inkomstenbelasting: op grond van de gegevens die hebben gediend ter vaststelling van de meest recente belastingaanslag over het meest recente kalenderjaar;
b (...) met dien verstande dat daarbij op benaderende wijze rekening kan worden gehouden met wijzigingen in de wettelijke bepalingen betreffende de heffing van de belasting alsmede met andere wijzigingen die voor de heffing van de belasting van belang kunnen zijn."
6.4. Artikel 3:2 van Pro de Awb luidt als volgt:
"Bij de voorbereiding van een besluit vergaart het bestuursorgaan de nodige kennis omtrent de relevante feiten en de af te wegen belangen.".
Artikel 3:4 van Pro de Awb luidt als volgt:
"1. Het bestuursorgaan weegt de rechtstreeks bij het besluit betrokken belangen af, voor zover niet uit een wettelijk voorschrift of uit de aard van de uit te oefenen bevoegdheid een beperking voortvloeit.
2. De voor een of meer belanghebbenden nadelige gevolgen van een besluit mogen niet onevenredig zijn in verhouding tot met het besluit te dienen doelen.".
Beoordeling
6.5. In de onderhavige voorlopige aanslag is ten onrechte box 2 inkomen begrepen, welk inkomen, na bezwaar van belanghebbende, door de Inspecteur is verminderd tot nihil. Beoordeeld dient te worden of en in hoeverre deze herroeping van de voorlopige aanslag heeft plaatsgevonden wegens aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid.
6.6. Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat de Inspecteur bij het opleggen van een voorlopige aanslag, zoals de onderhavige, een zekere bewegingsvrijheid heeft. Hij "kan" een voorlopige aanslag opleggen tot ten hoogste het bedrag waarop de aanslag "vermoedelijk" zal worden vastgesteld en hij mag hierbij gebruik maken van de gegevens die hebben gediend ter vaststelling van de meest recente belastingaanslag over het meest recente kalenderjaar, in casu de voorlopige aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2007. Die speelruimte neemt echter niet weg dat de Inspecteur bij het opleggen van een voorlopige aanslag, in het bijzonder bij het bepalen van de hoogte van de vermoedelijke belastingschuld, de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, waaronder het zorgvuldigheidsbeginsel, in acht dient te nemen (zie hiervoor onder 6.4). De stelling van de Inspecteur dat een voorlopige aanslag een voorlopig karakter heeft en dat bij de vaststelling van een voorlopige aanslag van de zijde van de Belastingdienst geen grondig onderzoek plaatsvindt doet aan het voorgaande niet af.
6.7. De litigieuze aanslag is "automatisch" vastgesteld en opgelegd waarbij is afgegaan op uitsluitend het gegeven dat in de voorlopige aanslag inkomstenbelasting en premieheffing 2007, nota bene eerst nadat de belanghebbende daarom heeft verzocht, box 2 inkomen is begrepen. Ook het bedrag van het in 2007 genoten box 2 inkomen, te weten € 200.000, is overgenomen als box 2 inkomen in het kader van de voorlopige aanslagregeling 2008. Belanghebbende heeft in de jaren 2003 tot en met 2006 geen box 2 inkomen genoten.
6.8. Gelet op deze feiten en omstandigheden, in het bijzonder het gegeven dat over de jaren 2003, 2004, 2005 en 2006 geen box 2 inkomen is aangegeven, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur, in het kader van de vaststelling van de voorlopige aanslag voor het jaar 2008, niet zonder meer had mogen afgaan op uitsluitend de omstandigheid dat in de voorlopige aanslag voor het jaar 2007 box 2 inkomen is begrepen. Dat geldt te meer nu het box 2 inkomen over 2007 ten opzichte van de vier daaraan voorafgaande jaren een relatief en absoluut hoge stijging van nihil tot € 200.000 liet zien. De Inspecteur had zich onder deze omstandigheden op zijn minst moeten afvragen of het wel in de rede lag dat belanghebbende ook in het jaar 2008 box 2 inkomen zou genieten en zo ja, voor welk bedrag. De Inspecteur heeft er niettemin voor gekozen om de voorlopige aanslag 2008 volledig geautomatiseerd te regelen, welke werkwijze het risico in zich bergt dat de onderhavige aanslag tot een (veel) te hoog bedrag wegens box 2 inkomen zou worden vastgesteld. In dit geval moet de Inspecteur worden geacht de gevolgen van die werkwijze voor zijn rekening te hebben willen nemen.
6.9. Gelet op al het vorenoverwogene is het Hof van oordeel dat de Inspecteur bij het regelen van de onderhavige voorlopige aanslag niet zorgvuldig te werk is gegaan, welk oordeel insluit dat er sprake is van aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid in de zin van artikel 7:15, lid 1, van de Awb.
6.10. Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep ongegrond.
Proceskosten en griffierecht
7.1 Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van Pro de Awb in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 322 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2 punten à € 322 x 0,5 (gewicht van de zaak)).
7.2. Aangezien de uitspraak van de rechtbank in stand blijft, zal de griffier, ter zake van het hoger beroep van de Inspecteur, van de Staat der Nederlanden een griffierecht van € 447 heffen.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten in hoger beroep aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 322
- gelast de griffier ter zake van het hoger beroep van de Inspecteur, van de Staat der Nederlanden een griffierecht van € 447 te heffen.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, J.J.J. Engel en H.A.J. Kroon, in tegenwoordigheid van de griffier mr. J.H.R. Massmann. De beslissing is op 16 maart 2010 in het openbaar uitgesproken. Door afwezigheid van de griffier is de uitspraak alleen door de voorzitter ondertekend.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.