Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 00/02822
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X N.V. te Y, België (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid grote ondernemingen te P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde Inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar binnenlands bedrag van ƒ 212.541,--, welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2. Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van ƒ 450,-- (€ 204,20).
De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 14 januari 2003 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede, de Inspecteur.
1.4. Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en aan de Inspecteur, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
1.5. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten en bepaald dat binnen twaalf weken schriftelijk uitspraak wordt gedaan.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en de gedeeltelijk hiervan afwijkende verklaringen van partijen ter zitting staat als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast.
2.1. Belanghebbende is in 1989 opgericht naar Belgisch recht. Zij heeft zowel feitelijk als statutair haar vestigingsplaats in België. De heren A en B houden elk de helft van de aandelen in belanghebbende.
2.2. Op 22 november 1993 heeft belanghebbende alle aandelen verworven in C Holding N.V. (hierna: C). De aandelen in C waren tot dat moment in handen van voornoemde heren A en B, elk voor de helft.
2.3. C is sinds haar oprichting in 1987 in Nederland gevestigd en bezit alle aandelen in B.V. D. B.V. D is eveneens in Nederland gevestigd. C vormt sinds 1989 met B.V. D een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
2.4. Met ingang van 1 oktober 1991 waren de heren A en B als directeur verbonden aan zowel belanghebbende als C en ontvingen zij uit dien hoofde salaris van beide vennootschappen. C heeft ter zake van arbeidskosten voor de heren A en B over 1993 een bedrag van ƒ 315.439,-- in aanmerking genomen. Met ingang van 1 januari 1994 zijn de beide heren niet meer opgenomen op de loonlijst van C en ontvangen zij alleen van belanghebbende salaris.
2.5. Tussen belanghebbende en C is met ingang van 1 januari 1994 een managementovereenkomst van kracht (hierna: de managementovereenkomst). Deze overeenkomst is vastgelegd in een akte die is opgemaakt en ondertekend in de maand november 1994. In deze akte staat onder meer het volgende:
"MANAGEMENTOVEREENKOMST
De ondergetekenden:
1. De naamloze vennootschap X N.V., gevestigd te Y, (België) ten deze rechtsgeldig vertegenwoordigd door de heer A. hierna te noemen: "de management-vennootschap".
en
2. De naamloze vennootschap C Holding N.V., gevestigd te Q, ten deze rechtsgeldig vertegenwoordigd door de heren B en A, hierna te noemen: "de vennootschap";
In aanmerking nemende:
- dat de algemene vergadering van aandeelhouders van de vennootschap bij besluit van .... november 1994 de management-vennootschap met ingang van 1 januari 1994 heeft benoemd tot statutair bestuurder der vennootschap;
- dat partijen hun onderlinge rechtsverhoudingen terzake nader wensen te regelen en vast te stellen, zulks te doen bij overeenkomst, welke komt te luiden als volgt:
Verklaren te zijn overeengekomen:
Artikel 1 -opdracht
1. De management-vennootschap is met ingang van 1 januari 1994 benoemd tot statutair bestuurder van de vennootschap; als zodanig heeft zij alle rechten en verplichtingen, taken en bevoegdheden, die in de statuten van de vennootschap aan de bestuurder zijn toegekend, respectievelijk opgelegd.
2. De management-vennootschap is voorts verplicht alles te doen en na te laten wat een goed bestuurder behoort te doen en na te laten en zal zich naar beste vermogen inzetten om de belangen van de vennootschap en de daaraan verbonden onderneming(en) zoveel mogelijk te bevorderen.
3. De management-vennootschap staat er voor in dat de heren B en A en de andere door management-vennootschap ingezette personen voor de uitvoering van de opdracht voldoende arbeid, vlijt en kennis ten dienste van de vennootschap zu1len stellen en dat hij de statuten, besluiten en richtlijnen van de bevoegde organen van de vennootschap zullen naleven.
Artikel 2 -beheersvergoeding
1. Als beheersvergoeding ontvangt de management-vennootschap jaarlijks een bedrag gebaseerd op de werkelijk ten behoeve van de vennootschap gemaakte kosten, met een minimum van ƒ 300.000 (zegge: driehonderdduizend gulden). In onderling overleg kunnen partijen de minimale hoogte van de beheersvergoeding jaarlijks aanpassen.
2. De vennootschap zal voorts maandelijks de door de management-vennootschap in het belang van de vennootschap gemaakte onkosten vergoeden op basis van de door de management-vennootschap ingediende gespecificeerde declaraties en bescheiden."
2.6. In 1997 heeft belanghebbende van C een beheersvergoeding ontvangen van ƒ 300.000,--. De loonkosten van belanghebbende ter zake van A en B bedroegen in 1997 te zamen ƒ 145.765,--. Zestig percent van deze kosten, te weten ƒ 87.459,--, is toe te rekenen aan de werkzaamheden die de beide heren hebben verricht in het kader de uitvoering van de managementovereenkomst.
2.7. Personeel van belanghebbende verricht ten kantore van belanghebbende in België ondersteunende werkzaamheden ten behoeve van C. Het betreft inkopen, prijsregistraties, studies van artikelen, voorraadbeheer, verkoop, documentatie en automatisering. Ter zake van deze werkzaamheden zijn door belanghebbende geen kosten in rekening gebracht bij C.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is of de gehele op grond van de managementovereenkomst ontvangen beheersvergoeding begrepen moet worden in het belastbare binnenlandse bedrag en of, en zo ja in hoeverre, belanghebbende aanspraak kan maken op een aftrekpost ter zake van kosten die zij niet aan C heeft doorberekend
Belanghebbende is van mening dat als de gehele beheersvergoeding van ƒ 300.000,-- tot het belastbare binnenlandse bedrag moet worden gerekend, daarop in mindering moeten worden gebracht zowel de niet in geschil zijnde 60% van de salariskosten voor A en B als vijftien percent van de personeelskosten van belanghebbende voor het overig personeel, zijnde ƒ 350.880,--. Aldus becijfert zij primair een verlies van ƒ 138.339,--. Subsidiair is belanghebbende van mening dat als de kosten ter zake van haar overig personeel niet als aftrekbare kosten in aanmerking kunnen worden genomen, de beheersvergoeding alleen voor een bedrag groot
ƒ 87.459,-- tot het belastbare binnenlandse bedrag mogen worden gerekend. Na aftrek van de niet in geschil zijnde salariskosten voor A en B becijfert zij aldus een belastbaar binnenlands bedrag van nihil.
De Inspecteur is van mening dat de uitspraak op bezwaar juist is.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Zij hebben daaraan ter zitting het volgende toegevoegd:
3.2.1. Belanghebbende:
Belanghebbende was het hoofdkantoor en verleende diverse diensten in het kader van inkopen, prijsregistraties, studies van artikelen, voorraadbeheer, verkoop, documentatie en automatisering. Zo werden onder andere catalogi gemaakt, stond men op beursen en werd een computersysteem opgezet. Daar heeft C zonder meer van geprofiteerd. Er zijn voor deze diensten geen rekeningen uitgeschreven en ook zijn vanuit de Nederlandse bedrijven nooit kosten doorberekend aan het Belgische hoofdkantoor.
3.2.2. De Inspecteur:
De extra kosten die belanghebbende ten laste van het belastbare binnenlandse bedrag wil brengen zijn niet gemaakt ter uitvoering van de managementovereenkomst. Maar ook los daarvan ben ik van mening dat er tussen belanghebbende en C over en weer diensten werden verleend zonder dat daarvoor bedragen in rekening werden gebracht. Die diensten vielen tegen elkaar weg. Belanghebbende maakt bovendien op geen enkele manier aannemelijk dat het door haar gestelde percentage van de overige personeelskosten is toe te rekenen aan dienstverlening ten behoeve van C.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar binnenlands bedrag van nihil en naar het Hof verstaat, primair vaststelling van het verlies voor het jaar 1997 op ƒ 138.339,-- en subsidiair zonder vaststelling van een verlies. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. In artikel 16, lid 1, van de Overeenkomst tussen de regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de regering van het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen naar het inkomen en naar het vermogen en tot het vaststellen van enige andere regelen verband houdende met de belastingheffing, gesloten te Brussel op 19 oktober 1970, Trb. 1970,192, (hierna: het Verdrag) is bepaald dat tantièmes, presentiegelden en andere beloningen verkregen door een inwoner van België die commissaris of bestuurder is van een naamloze vennootschap die inwoner is van Nederland, in Nederland mogen worden belast.
4.2. Volgens artikel 17, eerste en derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, in samenhang bezien met artikel 49, lid 1 onderdeel b, ten eerste, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, behoren tot het belastbare binnenlandse bedrag van een buitenlandse belastingplichtige de zuivere inkomsten uit arbeid, voor zover die inkomsten worden genoten ter zake van het in Nederland vervullen of vervuld zijn van een dienstbetrekking.
4.3. Partijen zijn het erover eens dat belanghebbende voor de heffing van vennootschapsbelasting in het onderhavige jaar als buitenlands belastingplichtige moet worden aangemerkt en dat haar belastbare binnenlandse bedrag uitsluitend bestaat uit de zuivere inkomsten die zij heeft genoten als bestuurder van C. Het Hof is niet gebleken dat dit eensluidend standpunt van partijen berust op een onjuiste rechtsopvatting. Nu uit de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting ook overigens niet is gebleken van de onjuistheid van dit standpunt neemt het Hof het over als het zijne.
4.4. Belanghebbende betoogt primair dat als de beloning van
ƒ 300.000,-- die zij in het onderhavige jaar uit hoofde van de managementovereenkomst heeft ontvangen geheel tot haar zuivere inkomsten uit arbeid moeten worden gerekend, daarop niet alleen als aftrekbare kosten in mindering moet komen zestig percent van de personeelskosten van haar beide directeuren, maar bovendien vijftien percent van de kosten van haar overig personeel. Dit overig personeel verricht namelijk, zo stelt belanghebbende, diensten ten behoeve van C ter zake waarvan belanghebbende op grond van artikel 2, lid 1, van de managementovereenkomst een vergoeding toekomt. De Inspecteur heeft hiertegenover de door belanghebbende gestelde aard en omvang van de door het overige personeel ten behoeve van C verrichtte diensten betwist. Hij heeft daarnaast gesteld dat tegenover de door personeel van belanghebbende verrichtte diensten staat dat door C en B.V. D compenserende diensten werden verricht en dat de kosten verbonden aan de dienstverlening door het overige personeel niet voor aftrek in aanmerking komen omdat zij niet samenhangen met de bestuurdersbeloning van belanghebbende.
4.5. Naar het oordeel van het Hof moet voorop worden gesteld dat de in geschil zijnde kosten op grond van het bepaalde in artikel 35, lid 1, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, bezien in samenhang met de in 4.2 weergegeven wetsbepalingen, alleen dan als aftrekbare kosten in aanmerking kunnen worden genomen indien zij op de inkomsten drukken en zijn gemaakt tot verwerving, inning en behoud van die inkomsten en in hun totale omvang niet overtreffen hetgeen gebruikelijk is. Naar het oordeel van het Hof maakt belanghebbende, op wie in dit verband de bewijslast rust, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk dat de door haar gestelde kosten van het overig personeel geheel of gedeeltelijk zijn gemaakt tot verwerving, inning of behoud van de door haar genoten bestuurdersbeloning. Veeleer acht het Hof aannemelijk de stelling van de Inspecteur dat de onderhavige kosten van overig personeel, die zien op inkopen, prijsregistraties, studies van artikelen, voorraadbeheer, verkoop, documentatie en automatisering, geen verband houden met de uitoefening van de bestuurstaak van belanghebbende. Daar komt nog bij dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur op geen enkele wijze bewijs heeft aangedragen voor haar stelling dat vijftien percent van de kosten voor overig personeel is opgeroepen door dienstverlening aan C en B.V. D Het Hof acht die stelling dan ook niet aannemelijk gemaakt.
Aan het voorgaande doet niet af het gestelde in artikel 1, lid 3, van de managementovereenkomst. Het Hof acht niet aannemelijk de stelling van belanghebbende dat partijen bij de managementovereenkomst met deze bepaling hebben beoogd te bewerkstelligen dat de kosten van overig personeel van belanghebbende "middels de managementvergoeding kunnen worden doorbelast aan het Nederlands binnenlands belastbaar resultaat". Zelfs al zou deze stelling juist zijn, dan blijft onverlet dat het oogmerk van partijen bij de overeenkomst een aftrekpost te creëren geenszins beslissend is bij de beantwoording van de vraag of de aanspraak op de onderhavige aftrek ook moet worden gehonoreerd.
Het primaire betoog van belanghebbende moet derhalve worden verworpen.
4.6. Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat niet het gehele door haar genoten bedrag van ƒ 300.000,- kan worden gekwalificeerd als bestuurdersbeloning in de zin van artikel 16, lid 1, van het Verdrag. Naar het oordeel van het Hof strookt dit standpunt niet met de duidelijke bewoordingen van de managementovereenkomst. Ook overigens is belanghebbende er niet in geslaagd aannemelijk te maken dat de partijen bij die overeenkomst iets anders voor ogen stond dan belanghebbende een beloning voor de uitvoering van haar werkzaamheden als bestuurder toe te kennen van ten minste ƒ 300.000,--. Het tegendeel is veeleer aannemelijk gelet de duidelijke bewoordingen van de managementovereenkomst en de omstandigheid dat C ter zake van arbeidskosten voor de heren A en B over 1993 een bedrag van ƒ 315.439,-- in aanmerking heeft genomen.
Het subsidiaire standpunt van belanghebbende moet daarom evenzeer worden verworpen.
4.7. Belanghebbende heeft nog aangevoerd dat bij een ongegrondverklaring van het beroep een dubbele heffing zal optreden doordat de Belgische belastingdienst zowel de gehele beheersvergoeding als de kostendoorberekening in de heffing van de Belgische vennootschapsbelasting heeft betrokken. De Inspecteur heeft deze stelling bij gebrek aan wetenschap betwist. Naar het oordeel van het Hof staat het de rechter in belastingzaken niet vrij een voorziening te treffen ter voorkoming van de dubbele belasting die optreedt doordat de feiten en omstandigheden waarin een belastingplichtige verkeert door de autoriteiten in het buitenland anders worden gewaardeerd dan door de autoriteiten hier te lande. In het midden kan daarom blijven of de door belanghebbende gestelde dubbele heffing daadwerkelijk optreedt.
4.8. Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk aan de zijde van de Inspecteur. Diens uitspraak moet in stand blijven.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
6. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan door R.J. Koopman, voorzitter, A.J. van Soest en W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van C.A.F.M. Stassen, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 7 april 2003
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 7 april 2003
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen
van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus
70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden
uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.