Uitspraak
Nr. 42.315
10 augustus 2007
RS
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 30 mei 2005, nr. 03/01065, betreffende na te melden naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting opgelegd ten bedrage van € 674.869, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Staatssecretaris heeft een conclusie van dupliek ingediend.
3. Beoordeling van de klachten
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Bij een verkoop bij inschrijving van alle aandelen in een lichaam als bedoeld in artikel 4, lid 1, letter a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBRV) zijn (in januari 2001) aan belanghebbende alle aandelen gegund die hem niet reeds voordien toebehoorden.
3.1.2. De inschrijvingsvoorwaarden bevatten onder meer de navolgende bepalingen:
Artikel 8, lid 1:
De koopovereenkomst ingevolge deze verkoop bij inschrijving komt tot stand door de gunning. De gunning omvat ook de goederenrechtelijke overeenkomst tot overdracht van de aandelen op naam onder de opschortende voorwaarde dat de koper aan al zijn betalingsverplichtingen heeft voldaan.
Artikel 10:
Het door de koper verschuldigde dient te worden betaald uiterlijk zes weken na de datum van de inschrijving.
Artikel 16:
De aandelen zijn voor risico van de koper vanaf de dag van de akte van kwijting of de notariële verklaring van betaling.
3.1.3. Voorafgaand aan betaling van de koopsom heeft belanghebbende zijn recht op levering van de hem gegunde aandelen aan derden verkocht. In april 2001 hebben de verkopers de aandelen rechtstreeks aan die derden geleverd.
3.1.4. De leveringsakte bepaalt onder meer dat de aandelen voor rekening en risico van de kopers zijn vanaf 1 januari 2001.
3.1.5. De onderhavige naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting is gebaseerd op het standpunt van de Inspecteur dat belanghebbende op het tijdstip van gunning de economische eigendom heeft verkregen van alle hem gegunde aandelen.
3.2. Het Hof heeft evengenoemd standpunt van de Inspecteur onderschreven op grond van zijn oordeel dat belanghebbende op het tijdstip van gunning meer heeft verkregen dan het recht op levering als bedoeld in artikel 2, lid 2, laatste volzin, WBRV nu de gunning ook de goederenrechtelijke overeenkomst van overdracht van de aandelen omvat onder de opschortende voorwaarde dat de koper aan al zijn betalingsverplichtingen heeft voldaan. De uitzondering van artikel 2, lid 2, laatste volzin, WBRV is niet van toepassing, aldus het Hof.
3.3. Bij de beoordeling van de tegen dit oordeel gerichte (eerste en tweede) klachten dient vooropgesteld te worden dat aan toepasselijkheid van de uitzondering van de laatste volzin van artikel 2, lid 2, WBRV niet reeds in de weg staat dat het recht op levering voortspruit uit een koopovereenkomst die de koper verplicht tot betaling van een in die overeenkomst gefixeerde koopsom, hoezeer ook een dergelijke overeenkomst meebrengt dat de koper het risico draagt van waardeverandering van het gekochte tussen het tijdstip van totstandkoming van de koopovereenkomst en dat van uitvoering ervan. Dit uitgangspunt strookt met de herhaaldelijk tot uitdrukking gebrachte bedoeling van de wetgever (Kamerstukken II 1999/2000, 26 820, nr. 15, blz. 4 en 5; Handelingen I, 14 december 1999, blz. 10-403 en 10-404).
3.4 De tegen 's Hofs oordeel gerichte klachten slagen. Het Hof heeft blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting waar het (in onderdeel 4.4 van zijn uitspraak) verkrijging van economische eigendom heeft aangenomen op de enkele grond dat de gunning ook de goederenrechtelijke overeenkomst van overdracht van de aandelen omvat onder de opschortende voorwaarde, dat de koper aan al zijn betalingsverplichtingen heeft voldaan. Die opschortende voorwaarde heeft immers tot gevolg dat tot het moment van haar vervulling de goederenrechtelijke overeenkomst geen werking heeft en er in zoverre (nog) geen sprake is van meer dan uitsluitend een recht op levering in de zin van artikel 2, lid 2, laatste volzin, WBRV.
3.5. Voor zover 's Hofs oordeel dat belanghebbende reeds ten tijde van de gunning economische eigendom heeft verkregen mede berust op het gegeven dat volgens de akte van levering de aandelen voor rekening en risico van de koper zijn vanaf 1 januari 2001 (zie de slotzin van onderdeel 4.1, in verbinding met de eerste volzin van onderdeel 4.2 van 's Hofs uitspraak), geeft het eveneens blijk van een onjuiste rechtsopvatting. De vraag of belanghebbende ten tijde van de gunning economische eigendom heeft verkregen dient immers te worden beantwoord naar de omstandigheden ten tijde van de gunning, waaronder de inschrijvingsvoorwaarden, en daarin is bepaald dat het risico van de aandelen zou overgaan op het tijdstip van betaling van de koopsom. Het daarvan afwijkende risicobeding in de leveringsakte heeft niet tot gevolg dat het alsnog (met terugwerkende kracht) ervoor moet worden gehouden dat zich op een eerdere datum dan die van de leveringsakte een belastbaar feit heeft voorgedaan.
3.6. Uit het onder 3.3 - 3.5 overwogene volgt dat de eerste en tweede klacht in zoverre slagen.
De eerste klacht faalt evenwel voor zover daarin wordt betoogd dat de omstandigheid dat aan de goederenrechtelijke overeenkomst een opschortende voorwaarde is verbonden, noodzakelijkerwijs eraan in de weg staat dat (zoals de Inspecteur voor het Hof heeft gesteld) belanghebbende reeds door en ten tijde van de gunning de economische eigendom van de aandelen heeft verkregen.
3.7. De derde klacht kan niet tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 81 van Pro de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu die klacht niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
3.8. Wegens gegrondbevinding van de eerste en tweede klacht kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. Het verwijzingshof dient te onderzoeken of de verdere (niet op de inrichting van de hierboven besproken inschrijvingsvoorwaarden en leveringsakte gebaseerde) argumenten die de Inspecteur voor het Hof heeft aangevoerd, de slotsom wettigen dat belanghebbende reeds bij de gunning de economische eigendom heeft verkregen; en zo nodig over te gaan tot beslechting van de geschilpunten waaraan het Hof niet is toegekomen.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, doch alleen voorzover deze de naheffingsaanslag betreft,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 103, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1288 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, C.J.J. van Maanen, J.W.M. Tijnagel en A.H.T. Heisterkamp, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 10 augustus 2007.