Uitspraak
nr. 43.393
20 maart 2009
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 7 juni 2006, nr. BK-04/01353, betreffende een aanslag in het recht van schenking.
1. Het geding in feitelijke instantie
Aan belanghebbende is ter zake van een schenking door B een aanslag in het recht van schenking opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Het Hof heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal C.W.M. van Ballegooijen heeft op 31 juli 2008 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van (het eerste middel van) het beroep in cassatie.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende heeft van 1 januari 1992 tot en met 30 december 1999 in een maatschap met zijn vader (hierna ook: de vader) het veehouderijbedrijf uitgeoefend. Bij de totstandkoming van de maatschap had de vader zich de stille reserves voorbehouden met betrekking tot de door hem in eigendom dan wel economische eigendom ingebrachte bedrijfsmiddelen. Voorts had hij het gebruik en genot van percelen weiland en het hiermee verbonden melkquotum ingebracht.
3.1.2. Op 31 december 1999 is de vader uit de maatschap getreden en is de maatschap ontbonden. Bij die gelegenheid heeft belanghebbende gebruik gemaakt van een in de maatschapsakte opgenomen zogenoemd voortzettingsbeding.
3.1.3. Artikel 17 van Pro de maatschapsakte (het overnemingsbeding) bepaalt dat de voortzettende vennoot het aandeel van de niet-voortzettende vennoot kan overnemen. In dat artikel is de volgende waarderingsmaatstaf neergelegd:
"De waarde van dat maatschapsaandeel is gelijk aan de kapitaaldeelname van de niet-voortzettende vennoot in het bedrijf van de maatschap, zoals blijkt uit de balans van het bedrijf van de maatschap op het moment van het plaatsvinden van de overname.
Ter zake van de overname van de juridisch dan wel economisch dan wel in gebruik en genot ingebrachte goederen en rechten, alsmede van de bestaande verplichtingen wordt het overgenomene gewaardeerd voor de waarde, welke in het economisch verkeer daaraan kan worden toegerekend bij voortgezette bedrijfsuitoefening. Voorzover het onroerende goederen betreft, dienen deze gewaardeerd te worden tegen de waarde welke de Grondkamer daaraan zou toekennen indien deze onder gebruikelijke bedingen zouden zijn gepacht. Rechten op levering van een heffingvrije hoeveelheid melk (...) en andere immateriële activa worden gewaardeerd op de boekwaarde van die rechten op het moment juist voorafgaand aan de beëindiging van de maatschap. Het vee wordt gewaardeerd op de vermogensbelastingwaarde."
3.1.4. Bij de scheiding en deling van het maatschapsvermogen heeft belanghebbende alle goederen, rechten (waaronder het melkquotum) en verplichtingen van de maatschap overgenomen. Tevens heeft hij van zijn vader niet in de maatschap ingebrachte percelen weiland met daarmee samenhangend melkquotum (waarvan het gebruik en genot in de maatschap was gebracht) gekocht. Vanaf die datum heeft belanghebbende het bedrijf voor eigen rekening uitgeoefend.
3.1.5. Om voortzetting van de bedrijfsuitoefening te verzekeren door een nog lonende exploitatie mogelijk te maken, zijn vader en zoon uitgegaan van de boekwaarde van het overgenomen gedeelte van de onderneming en ten aanzien van de weilanden van de waarde in verpachte staat. Bij de bepaling van de overnamesom is de waarde van het buitenvennootschappelijk melkquotum op nihil gesteld. In totaal heeft belanghebbende aan zijn vader een overnamesom van ƒ 96.602 betaald.
3.1.6. In de akte van scheiding en deling is ten aanzien van de weilanden en de tegen boekwaarde dan wel tegen nihil overgenomen melkquota een meerwaardeclausule opgenomen, inhoudende dat bij vervreemding van de weilanden en de melkquota binnen 10 jaar na de overname het verschil tussen de waarde in het economische verkeer op het moment van verkrijging en de waarde waarmee in genoemde akte bij de scheiding en deling dan wel bij de aankoop is rekening gehouden, door belanghebbende aan zijn vader dient te worden vergoed, tenzij de onderneming met aanwending van de opbrengst op een andere wijze wordt voortgezet.
3.1.7. Belanghebbende heeft ter zake van de overname van de zaken, rechten en verplichtingen aangifte gedaan van een schenking door zijn vader ter grootte van ƒ 195.302. Bij de vaststelling van de aanslag in het schenkingsrecht heeft de Inspecteur het bedrag van de verkrijging vastgesteld op ƒ 250.919.
3.2. Nadat belanghebbende zich nader op het standpunt had gesteld in het geheel geen schenkingsrecht verschuldigd te zijn, was voor het Hof in geschil of sprake was van een schenking, en zo ja, naar welk bedrag de schenking moet worden berekend. Het Hof heeft in onderdeel 5.3 van zijn uitspraak overwogen dat bij de waardering van de door belanghebbende overgenomen zaken en rechten die tot de voortgezette onderneming behoren, rekening moet worden gehouden met de waarde in het economische verkeer zonder reductie in verband met de mogelijkheid deze onderneming nog lonend te kunnen exploiteren. Nu belanghebbende de hem toebedeelde zaken en rechten heeft verkregen tegen boekwaarde dan wel tegen een koopprijs die aanmerkelijk lager is dan de waarde in het economische verkeer en zijn vader zich hiervan bewust is geweest, is hij bevoordeeld en heeft hij als zodanig een schenking verkregen, aldus het Hof. De hoogte van deze schenking moet volgens het Hof worden bepaald op het verschil tussen de waarde in het economische verkeer van de overgenomen zaken en rechten en de hiervoor betaalde overnamesom. Tegen deze oordelen richten zich de middelen.
3.3.1. Middel 1 betoogt terecht dat het Hof niet aan de hand van het waarderingsvoorschrift van artikel 21 van Pro de Successiewet 1956 (hierna: de Wet) had mogen beoordelen of sprake is van een schenking in de zin van de Wet. Artikel 1, lid 2, van de Wet, zoals dat in het onderwerpelijke jaar luidde, verwees immers voor het begrip "schenking" naar de desbetreffende titel uit het Burgerlijk Wetboek. Bij de beoordeling of sprake is van een schenking volgens het Burgerlijk Wetboek spelen de voorschriften van artikel 21 van Pro de Wet geen rol.
3.3.2. Daarnaast wijst het middel er in dit verband terecht op dat in onderdeel 3.4.4 van het arrest van de Hoge Raad van 13 februari 2004, nr. C02/223HR, NJ 2004, 653, ter zake van een situatie als de onderwerpelijke, waarin een voorheen door vader en zoon in maatschapsverband uitgeoefend agrarisch bedrijf wordt voortgezet door de zoon, onder meer is overwogen "dat (...) de rechtsbetrekkingen tussen deelgenoten in een gemeenschap worden beheerst door de maatstaven van redelijkheid en billijkheid, die in het algemeen in de weg staan aan een waardering die voortzetting van een (nog juist lonend) bedrijf onmogelijk maakt (...)". Hieruit vloeit voort dat in het algemeen sprake zal zijn van nakoming van een verplichting - en niet van de bedoeling tot bevoordeling die is vereist voor het aannemen van een schenking - voor zover waardering op een lagere waarde dan de economische waarde noodzakelijk is om voortgezette bedrijfsuitoefening te verzekeren.
3.4. Het voorgaande brengt mee dat 's Hofs uitspraak niet in stand kan blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. De Inspecteur heeft belanghebbendes stelling dat de gekozen waarderingsmaatstaf noodzakelijk was om voortgezette bedrijfsuitoefening mogelijk te maken, niet weersproken. Voorts blijkt uit 's Hofs uitspraak of de stukken van het geding niet van bijkomende omstandigheden die mogelijkerwijze aanleiding zouden kunnen geven tot afwijking van het beginsel dat is aangenomen in het onder 3.3.2 bedoelde arrest. Middel 2 behoeft geen behandeling.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, alsmede de uitspraak van de Inspecteur,
vernietigt de aanslag,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 105, alsmede het bij het Hof betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor het Hof ten bedrage van € 37, derhalve in totaal € 142,
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 805 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren C.J.J. van Maanen, C. Schaap, J.W.M. Tijnagel en A.H.T. Heisterkamp, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 20 maart 2009.