Uitspraak
Nr. 10/01510
25 november 2011
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van X N.V. te Z (hierna: belanghebbende), alsmede het beroep in cassatie van de Minister van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 2 maart 2010, nrs. BK-09/00443 tot en met 09/00445, betreffende "rentebeschikkingen".
1. Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een voorlopige aanslag in de vennootschapsbelasting met het nummer 001 (hierna: de aanslag 001) opgelegd. Deze voorlopige aanslag is op 10 november 2007 ambtshalve verminderd, waarbij invorderingsrente is vergoed.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 met dagtekening 30 november 2007 tevens een voorlopige aanslag in de vennootschapsbelasting met het nummer 002 (hierna: de aanslag 002) opgelegd. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is heffingsrente in rekening gebracht.
De aanslag 002 en de beschikking inzake heffingsrente zijn met dagtekening 9 februari 2008, na daartegen gemaakt bezwaar, verminderd tot nihil.
De aanslag 001 is op 9 februari 2008 verder verminderd tot nihil. Over de uit deze vermindering voortvloeiende terugbetaling is gelijktijdig bij beschikking invorderingsrente vergoed.
De Rechtbank te 's-Gravenhage (nrs. AWB 08/3357 VPB, 08/3362 VPB en 08/3364 VPB) heeft door belanghebbende ingestelde beroepen, die onder meer de rentevergoeding over het onderhavige jaar 2006 betreffen, niet-ontvankelijk verklaard.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, naar de Hoge Raad begrijpt het beroep met betrekking tot de vermindering van 10 november 2007 niet-ontvankelijk verklaard, naar de Hoge Raad tevens begrijpt de uitspraak van de Rechtbank bevestigd voor zover het de berekening van heffingsrente bij de aanslag 002 betreft, naar de Hoge Raad verder begrijpt de beschikking inzake invorderingsrente van 9 februari 2008 behorend bij de aanslag 001 verminderd tot nihil en aan belanghebbende een bedrag aan heffingsrente toegekend.
De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Zowel belanghebbende als de Minister heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. De beroepschriften in cassatie zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
Belanghebbende en de Minister hebben over en weer een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld. Het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende en de Minister hebben in de principale beroepen over en weer een conclusie van repliek ingediend.
De Minister heeft het incidentele beroep beantwoord.
Belanghebbende heeft in het principale beroep van de Minister een conclusie van dupliek ingediend.
De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 30 december 2010 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het principale beroep in cassatie van belanghebbende en tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie van de Minister.
Belanghebbende en de Staatssecretaris van Financiën hebben schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Uitgangspunten in cassatie
3.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 31 januari 2006 voor het jaar 2006 de aanslag 001 opgelegd. Daarbij is geen heffingsrente in rekening gebracht. De aanslag 001 is in het jaar 2006 in maandelijkse termijnen volledig betaald.
3.2. De aanslag 001 is met dagtekening 10 november 2007 door de Inspecteur ambtshalve verminderd met een bedrag van € 7.272.409 (hierna: de vermindering van 10 november 2007, 001). Over dit bedrag is bij 'mededeling verrekening of terugbetaling' invorderingsrente vergoed over de periode van 1 januari 2007 tot en met 17 november 2007. Deze rentevergoeding bedraagt € 323.077.
3.3. Omdat de Inspecteur van oordeel was dat de vermindering van 10 november 2007, 001 ten onrechte had plaatsgevonden, heeft hij met dagtekening 30 november 2007 voor het jaar 2006 de aanslag 002 opgelegd. De verschuldigde belasting op deze aanslag bedraagt € 7.272.409, en is gelijk aan het bedrag van de vermindering van 10 november 2007, 001. Bij de aanslag 002 is heffingsrente in rekening gebracht over de periode van 1 juli 2006 tot en met 30 november 2007. De in rekening gebrachte heffingsrente bedraagt € 487.251.
3.4. Belanghebbende heeft bij brief van 19 december 2007 bezwaar gemaakt tegen de aanslag 002. In dit bezwaarschrift wordt tevens ingegaan op het rentenadeel dat is ontstaan bij de vermindering van 10 november 2007, 001:
" Zoals uit bijgaande berekening (bijlage 4) blijkt wordt het verschil tussen de vergoede invorderingsrente ad € 323.077 en de in rekening gebrachte heffingsrente ad € 487.251 voor het grootste deel veroorzaakt door het tijdvak van 1 juli 2006 tot en met 31 december 2006 waarover geen invorderingsrente wordt vergoed maar wel heffingsrente in rekening wordt gebracht."
3.5. De Inspecteur heeft in een brief van 29 januari 2008 met als onderwerp 'bezwaar tegen de voorlopige aanslag vennootschapsbelasting 2006' op het hiervoor in 3.4 vermelde bezwaarschrift van 19 december 2007 gereageerd. Ten aanzien van de vergoeding van heffingsrente is in deze brief vermeld:
" Ten aanzien van de bij de vermindering te vergoeden heffingsrente merk ik het volgende op.
In de (voorlopige) aanslag waartegen u bezwaar maakt is een bedrag aan (te betalen) heffingsrente begrepen. Bij het verminderen van de aanslag tot een negatief bedrag zal de te betalen heffingsrente worden verminderd tot nihil. Daarnaast zal een bedrag aan heffingsrente worden vergoed dat is berekend over het negatieve bedrag van de aanslag. Dat is dus niet over het verschil tussen het bedrag dat aanvankelijk als te betalen is vastgesteld en het bedrag dat nu als terug te ontvangen wordt vastgesteld. Een en ander is vastgelegd in art. 30g, lid 2, aanhef en letter b.
Er is mijns inziens geen mogelijkheid noch enige aanleiding om een andere beslissing te nemen op het punt van de heffingsrente."
3.6. Met dagtekening 9 februari 2008 is de aanslag 001 verminderd tot nihil (hierna: de vermindering van 9 februari 2008, 001). Op de kennisgeving van deze vermindering staat vermeld dat het een uitspraak op bezwaar betreft. Voorts is bij 'mededeling verrekening of terugbetaling' met dagtekening 2 februari 2008 ter zake van de vermindering van 9 februari 2008, 001 invorderingsrente vergoed over de periode van 1 januari 2007 tot en met 9 februari 2008. Deze rentevergoeding bedraagt € 3.859.534.
3.7. Met dagtekening 9 februari 2008 is tevens de aanslag 002 verminderd tot nihil (hierna: de vermindering van 9 februari 2008, 002). Op deze vermindering staat vermeld dat het een uitspraak op bezwaar betreft. Gelijktijdig is de heffingsrente die bij de aanslag 002 in rekening was gebracht verminderd tot nihil.
3.8. Voor het Hof was primair in geschil of de Rechtbank belanghebbendes beroepen terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Voor het geval de beroepen wel ontvankelijk zouden zijn, betrof het subsidiaire materiële geschilpunt de vraag of het de Inspecteur vrijstond een te hoge voorlopige aanslag te corrigeren door middel van het (ambtshalve) verlenen van een vermindering, met als gevolg dat door de werking van de destijds geldende wettelijke regeling een lagere rentevergoeding werd toegekend dan wanneer de Inspecteur de te hoge voorlopige aanslag zou hebben gecorrigeerd door het opleggen van een nadere voorlopige aanslag tot een lager bedrag, onder verrekening van de eerder opgelegde voorlopige aanslag. Meer specifiek was in geschil of de Inspecteur ter gelegenheid van verminderingen van de voorlopige aanslagen terecht geen heffingsrente aan belanghebbende heeft vergoed over de periode van 1 juli 2006 tot en met 31 december 2006.
3.9.1. Ten aanzien van de "rentebeschikking" behorende bij de vermindering van 10 november 2007, 001 heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbende niet binnen zes weken na dagtekening van deze beschikking daartegen een rechtsmiddel heeft ingesteld. Het Hof heeft zich niet bevoegd geacht om zich over de bezwaren tegen deze beschikking uit te laten.
3.9.2. Het Hof heeft verder geoordeeld dat de Rechtbank het beroepschrift tegen de "rentebeschikking" behorende bij de vermindering van 9 februari 2008, 001 had moeten aanmerken als bezwaarschrift en op de voet van artikel 6:15 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) had moeten doorzenden naar de Inspecteur ter beslissing op dit bezwaar. Om redenen van proceseconomie heeft het Hof de zaak echter in zoverre aan zich gehouden.
3.9.3. Met betrekking tot de "rentebeschikking" behorende bij de vermindering van 9 februari 2008, 002 was het Hof met de Rechtbank van oordeel dat het beroep voor belanghebbende niet tot een gunstiger resultaat zou kunnen leiden. Het Hof heeft daarom kennelijk de uitspraak van de Rechtbank, waarbij het hierop betrekking hebbende beroep niet-ontvankelijk is verklaard, bevestigd.
3.9.4. Ten aanzien van het materiële geschil heeft het Hof geoordeeld dat de Inspecteur bij een juiste afweging van de belangen van belanghebbende tegen de belangen van de Staat had moeten besluiten om de verminderingen van de voorlopige aanslagen te effectueren door middel van het opleggen van nadere voorlopige aanslagen tot een negatief bedrag, aangezien in dat geval het rentenadeel van belanghebbende zou zijn gecompenseerd. Nu de Inspecteur hiertoe op grond van artikel 13 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) bevoegd was, bestond er naar het oordeel van het Hof voor de Inspecteur geen redelijke grond om van die bevoegdheid geen gebruik te maken.
3.9.5. Het Hof heeft om die reden een vergoeding van heffingsrente in samenhang met de vermindering van 9 februari 2008, 001 toegekend tot een bedrag van € 5.265.531. Die vergoeding heeft mede betrekking op de periode vanaf 1 januari 2007. De beschikking waarbij in verband met de vermindering van 9 februari 2008, 001 invorderingsrente is vergoed over de periode vanaf 1 januari 2007, is door het Hof tot nihil verminderd.
3.9.6. Tegen deze oordelen keren zich de middelen.
4. Beoordeling van de middelen en ambtshalve
4.1. Het tweede middel van de Minister is gericht tegen het oordeel van het Hof dat in verband met een juiste afweging van belangen een vergoeding van heffingsrente aan belanghebbende dient te worden verleend. Dit middel kan niet tot cassatie leiden op de gronden vermeld in onderdeel 4.1 van het arrest van de Hoge Raad van 30 september 2011, nr. 10/02171, LJN BP3080, V-N 2011/49.4 (hierna: het arrest van 30 september 2011).
4.2.1. Het eerste middel van de Minister richt zich tegen het oordeel van het Hof met betrekking tot de ontvankelijkheid. De Minister betoogt dat geen bezwaar openstaat aangezien er geen sprake is van een beschikking inzake heffingsrente.
4.2.2. In het onderhavige geval heeft de Inspecteur verzuimd heffingsrente te vergoeden ter gelegenheid van de verminderingen van 10 november 2007, 001 en van 9 februari 2008, 001. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 28 oktober 2011 in de zaak 10/02166, LJN BP3068, stond daartegen bezwaar open ingevolge het bepaalde in artikel 6:2, aanhef en letter b, van de Awb. Het eerste middel van de Minister faalt daarom.
4.2.3. Bij brief van 19 december 2007 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de aanslag 002. De inhoud van deze hiervoor in 3.4 gedeeltelijk geciteerde brief laat geen andere uitleg toe dan dat belanghebbende daarmee (tevens) bezwaar heeft gemaakt tegen het feit dat bij de vermindering van 10 november 2007, 001 geen heffingsrente is vergoed. Daarmee heeft belanghebbende - tijdig - de hiervoor in 4.2.2 bedoelde mogelijkheid tot het maken van bezwaar benut.
4.2.4. Bij brief van 29 januari 2008 heeft de Inspecteur aan belanghebbende, kennelijk naar aanleiding van het hiervoor in 4.2.3 bedoelde bezwaar, laten weten dat naar zijn oordeel geen mogelijkheid bestaat noch enige aanleiding om een andere beslissing te nemen op het punt van de heffingsrente. Deze brief dient te worden aangemerkt als uitspraak op het hiervoor in 4.2.3 bedoelde bezwaar.
4.2.5. Het beroep van belanghebbende richt zich kennelijk mede tegen deze uitspraak.
4.2.6. Dit brengt de Hoge Raad ambtshalve tot de gevolgtrekking dat het hiervoor in 3.9.1 vermelde oordeel van het Hof, inhoudende dat belanghebbende niet tijdig een rechtsmiddel heeft ingesteld tegen "de beschikking van 10 november 2007", miskent hetgeen hiervoor in 4.2.2 is overwogen of - als het Hof mocht zijn uitgegaan van een juiste rechtsopvatting - onbegrijpelijk is in het licht van hetgeen hiervoor in 4.2.3 is overwogen. Gelet op hetgeen hiervoor in 4.2.4 en 4.2.5 is overwogen en in aanmerking genomen dat er geen aanwijzingen zijn dat er andere gronden waren om het desbetreffende bezwaar of beroep niet-ontvankelijk te achten, hadden de Rechtbank en het Hof inhoudelijk moeten oordelen naar aanleiding van het beroep met betrekking tot de vergoeding van heffingsrente die samenhangt met de vermindering van 10 november 2007, 001.
4.2.7. Tegen het verzuim van de Inspecteur om heffingsrente te vergoeden ter gelegenheid van de vermindering van 9 februari 2008, 001, is belanghebbende rechtstreeks bij de Rechtbank opgekomen in haar beroepschrift van 19 maart 2008. Zij vermeldt daarin immers dat zij in beroep komt vanwege het feit dat geen heffingsrente is vergoed bij de vermindering van (onder meer) deze aanslag. Gelet op hetgeen hiervoor in 4.2.2 is overwogen heeft het Hof terecht geoordeeld dat de Rechtbank het beroepschrift in zoverre had moeten aanmerken als een bezwaarschrift.
4.2.8. Opmerking verdient dat de Rechtbank het als - tijdig ingediend - bezwaarschrift aan te merken beroepschrift, op de voet van artikel 6:15 van Pro de Awb ter behandeling aan de Inspecteur had moeten doorzenden. De Rechtbank heeft dit nagelaten. Het Hof heeft dit geschrift niettemin om redenen van proceseconomie inhoudelijk behandeld als ware het een beroepschrift. In aanmerking genomen dat de Minister in zijn conclusie van repliek heeft opgemerkt dat hij daartegen geen bezwaar heeft, en gegeven de mogelijkheid van rechtstreeks beroep bij de administratieve rechter met toestemming van het bestuursorgaan op grond van artikel 7:1a van de Awb, kan deze gang van zaken in het onderhavige geval uit overwegingen van proceseconomie worden aanvaard, hoewel niet aan alle voorwaarden van artikel 7:1a van de Awb is voldaan.
4.3.1. Het Hof is ervan uitgegaan dat aan belanghebbende een bedrag aan heffingsrente moet worden vergoed over de periode van 1 juli 2006 tot aan de dagtekening van de vermindering van 9 februari 2008, 001. Op grond daarvan heeft het Hof in verband met die vermindering een vergoeding van heffingsrente toegekend ten bedrage van € 5.265.531.
4.3.2. Tevens heeft het Hof - klaarblijkelijk in samenhang hiermee - het bedrag van de te vergoeden invorderingsrente ter zake van de vermindering van 9 februari 2008, 001, welk bedrag door de Ontvanger bij beschikking was vastgesteld, tot nihil verminderd.
4.3.3. Het tegen die laatste beslissing van het Hof gerichte incidentele beroep van belanghebbende slaagt, reeds omdat belanghebbende zich in bezwaar en beroep niet heeft gekeerd tegen deze beschikking inzake invorderingsrente.
4.4. Ambtshalve overweegt de Hoge Raad dat het Hof met zijn hiervoor in 4.3.1 bedoelde beslissing een te hoge vergoeding van heffingsrente heeft toegekend, omdat het daarbij ook heffingsrente heeft vergoed over de periode na afloop van het belastingtijdvak (2006). Gelet op hetgeen de Hoge Raad heeft overwogen in onderdeel 4.1.12 van het arrest van 30 september 2011, geeft de uitspraak van het Hof in zoverre blijk van een onjuiste rechtsopvatting.
4.5. Het principale beroep van belanghebbende, dat betrekking heeft op de vergoeding van heffingsrente in samenhang met de vermindering van 9 februari 2008, 002, faalt bij gebrek aan belang. Uit hetgeen hierna in 5.2 wordt overwogen volgt namelijk dat het volledige bedrag van de door belanghebbende verlangde vergoeding van heffingsrente ten bedrage van € 1.555.990 reeds kan worden toegekend in samenhang met de verminderingen van de aanslag 001.
5. Slotsom
5.1. Gelet op het hiervoor in 4.2.6, 4.3.3, en 4.4 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
5.2. Tussen partijen is niet in geschil dat het rentenadeel voor belanghebbende ten gevolge van de vermindering van 10 november 2007, 001, berekend over het tijdvak van 1 juli tot en met 31 december 2006, € 149.993 bedraagt. Verder is niet in geschil dat het rentenadeel voor belanghebbende ten gevolge van de vermindering van 9 februari 2008, 001, berekend over het tijdvak van 1 juli tot en met 31 december 2006, € 1.405.997 bedraagt. Het totale bedrag aan heffingsrente dat de Inspecteur in overeenstemming met onderdeel 4.1.12 van het arrest van 30 september 2011 diende te vergoeden, bedraagt daarom € 149.993 plus € 1.405.997 is € 1.555.990. De Hoge Raad zal deze vergoeding verlenen.
6. Proceskosten
Wat betreft het incidentele cassatieberoep van belanghebbende zal de Staatssecretaris van Financiën worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaak met nummer 10/01498 met de onderhavige zaak samenhangt in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht.
7. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het principale beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond,
verklaart het beroep in cassatie van de Minister en het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht,
vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
vernietigt de uitspraak van de Inspecteur op het bezwaarschrift inzake de heffingsrente in verband met de vermindering van 10 november 2007, 001,
kent aan belanghebbende ter zake van vergoeding van heffingsrente een bedrag toe van € 1.555.990,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 448,
en veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 1092,50, derhalve € 546,25, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer C. Schaap als voorzitter, en de raadsheren J.W.M. Tijnagel, A.H.T. Heisterkamp, M.W.C. Feteris en R.J. Koopman, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 25 november 2011.