Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Zaaknummer: AWB 10/5083
Uitspraakdatum: 10 oktober 2011
Uitspraak in het geding tussen
[X], wonende te [Z], woonplaats kiezende ten kantore van zijn gemachtigde, eiser,
gemachtigde: mr. A.H.W. Steijn te Amsterdam
en
de inspecteur van de Belastingdienst [P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2007 een aanslag (aanslagnummer [NUMMER A], gedagtekend 3 april 2010) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € [BEDRAG] en bij beschikking heffingsrente vastgesteld op een te verrekenen of te vergoeden bedrag van € [BEDRAG]
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 12 augustus 2010 de aanslag verminderd en berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € [BEDRAG] en de beschikking heffingsrente nader vastgesteld op € [BEDRAG].
1.3. Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 september 2011. Namens eiser is verschenen zijn gemachtigde, vergezeld van [A]. Namens verweerder zijn verschenen
mr. S. Mosheuvel, bijgestaan door mr. M.P.M. Steur en S. van Veen.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiser is op 29 april 2003 voor onbepaalde tijd in dienst getreden bij [BEDRIJF A] N.V. (hierna: de werkgever).
2.2. Eiser heeft de [NATIONALITEIT] nationaliteit en gedurende zijn dienstbetrekking met [BEDRIJF A] bezat hij tevens een Amerikaanse “green card”. Voor zijn indiensttreding bij [BEDRIJF A] was eiser woonachtig in [LAND]. Vanwege de dienstbetrekking met [BEDRIJF A] is eiser per 16 februari 2004 verhuisd naar Nederland en is hij inwoner van Nederland geworden. Eiser heeft bij indiensttreding geopteerd voor partiële (binnenlandse) belastingplicht op basis van de artikel 2.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001).
2.3. Partijen hebben op 27 april 2007 een overeenkomst tot beëindiging van de arbeidsverhouding gesloten waarin is overeengekomen dat de arbeidsovereenkomst tussen partijen op 15 augustus 2007 zal worden ontbonden. Deze overeenkomst bevat onder meer de volgende bepalingen:
“Article 3: Payment in respect of non-extension of Employment Agreement and non-compete
clause
3.1. In view of the fact that the Employment Agreement will not be continued and the fact that [eiser] has accepted – without any legal obligation to do so – a non-compete clause as defined hereafter in article 4, [werkgever] shall pay [eiser] a total gross amount of EUR [BEDRAG], of which amount EUR [BEDRAG] shall be paid on June 30, 2007 and the remainder in accordance with article 6.1.
Article 4: Non-competition and non-sollicitation
4.1. [Eiser] commits to [werkgever] that for the period ending August 15, 2009, he shall not exercise an advisory, supervisory or executive function (including but not limited to acting as a director, officer, consultant or agent) with respect to any entity in Europe or the United States of America (i) whose business involves, in whole or in part, the sale of [PRODUKTEN] to end-users and (ii) whose territory of operations overlaps, in whole or in part, with the territory of operations of [werkgever] or one of its subsidiaries including [B].
4.2. [Eiser] commits to [werkgever] that for the period ending Augustus 15, 2009, he will not
directly or indirectly, in whatever capacity, solicit to hire or hire any person who is senior employee of [werkgever] or any of its subsidiaries, including [B] (senior employee meaning a person in grade 17 or above).
(…)
Article 6: Payments
6.1. Notwithstanding anything to the contrary contained in this Agreement, from the amount payable under article 3.1 of this Agreement to [eiser], a gross amount equal to EUR [BEDRAG] shall not be due and payable until the following dates: Eur [BEDRAG] shall be paid in January 2008 and EUR [BEDRAG] shall be paid in January 2009.”
2.4. In een uit naam van [C], lid van de raad van bestuur van de werkgever, aan de kantoorgenote van eisers gemachtigde, [A], op 1 oktober 2009 verzonden e-mail is onder meer het volgende vermeld:
“The non-compete clause was enforceable under Dutch law. This can be illustrated bij the following. It was publicly announced in April 2009 that [eiser] would become a supervisory board member of [BEDRIJF B]. Shortly after this announcement, I contacted [eiser] to remind him that if he took up this position prior to August 16, 2009, he would be in breach of the non- compete agreement with [werkgever]. [Eiser] confirmed with me that in order to comply with the non-compete agreement, he would not attend any [BEDRIJF B] board meetings until after August 15, 2009.”
2.5. De vergoeding wegens het “non-competition and non-sollicitation”-beding (hierna: concurrentiebeding), bedoeld in artikel 6.1 van de beëindigingsovereenkomst van € [BEDRAG] is in december 2007 uitbetaald.
2.6. Eiser heeft vanaf 6 juli 2007 geen werkzaamheden meer voor [BEDRIJF A] verricht en hij hoefde zich voor zijn voormalige werkgever ook niet beschikbaar te houden voor arbeid. Eiser heeft op 7 juli 2007 Nederland verlaten en heeft zich per die datum in [LAND], gevestigd. Sedertdien is hij niet meer (partieel) binnenlands belastingplichtig.
2.7. Eiser heeft het in december 2007 door [BEDRIJF A] aan hem uitbetaalde bedrag van € [BEDRAG] niet in zijn op 29 juli 2008 gedateerde aangifte ib/pvv opgenomen als Nederlands inkomen. In de op 3 april 2010 opgelegde aanslag ib/pvv heeft verweerder dit bedrag - met aanpassing van het aantal dagen dat er werkzaamheden in de Verenigde Staten zijn verricht - wel als Nederlands inkomen aangemerkt.
3. Geschil
3.1. In geschil is of de door [BEDRIJF A] aan eiser in december 2007 betaalde vergoeding op grond van artikel 3.1 in verband met artikel 6.1 van de onder 2.3 weergegeven overeenkomst van € [BEDRAG] onderworpen is aan Nederlandse inkomstenbelasting. Tussen partijen is daarbij niet in geschil dat van dat bedrag in elk geval niet meer dan € [BEDRAG] aan Nederlandse inkomstenbelastingheffing is onderworpen omdat een deel daarvan wordt toegerekend aan [LAND] verrichte werkzaamheden gedurende het dienstverband met de werkgever.
3.2. Eiser stelt zich op het standpunt dat het nalaten van het verrichten van bepaalde werkzaamheden in de periode van 15 augustus 2007 tot 15 augustus 2009 op grond van het concurrentiebeding wordt inverdiend in het woonland [LAND], zodat de heffingsbevoegdheid over deze vergoeding toekomt aan [LAND]. De vergoeding wegens het concurrentiebeding is een separate voorwaardelijke beloning welke is gebonden aan een toekomstige onzekere gebeurtenis en dus afhankelijk van een opschortende tijdsbepaling. Op basis van het territorialiteitsbeginsel komt de heffingsbevoegheid toe aan het woonland. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van het belastbaar inkomen met een bedrag van € [BEDRAG] tot op € [BEDRAG].
3.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de bron van de vergoeding voor het concurrentiebeding geheel en rechtstreeks haar oorzaak vindt in de vroegere dienstbetrekking en eiser bij beëindiging van de diensbetrekking een onvoorwaardelijk recht op vergoeding met een zuivere tijdsbepaling is overeengekomen. Deze vergoeding is aan te merken als loon uit vroegere dienstbetrekking in de zin van artikel 3.81 van de Wet IB 2001 juncto artikel 10 van Pro de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB). De heffingsbevoegdheid over deze vergoeding komt volledig toe aan Nederland. Verweerder verwijst naar onder meer het arrest van de Hoge Raad van 11 juni 2004, LJN: AF7812.Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1.1. Ingevolge artikel 3.81 van de Wet IB 2001 wordt, voor zover hier van belang, onder loon verstaan: loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting.
4.1.2. In artikel 10, eerste lid, van de Wet LB is bepaald dat loon is, al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten.
4.1.3. Ingevolge artikel 7.2, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet IB 2001 in combinatie met artikel 7.1 van die wet is voor een buitenlands belastingplichtige het inkomen uit werk en woning in Nederland het gezamenlijke bedrag van het belastbare loon ter zake van het in Nederland verrichten of hebben verricht van arbeid.
4.2. Ter zitting bleek dat eiser niet (langer) bestrijdt dat de in december 2007 vanwege het concurrentiebeding ontvangen vergoeding van € [BEDRAG] samenhangt met de dienstbetrekking van eiser bij de werkgever en de vergoeding dus is aan te merken als loon uit (vroegere) dienstbetrekking in de zin van artikel 3.81 Wet IB 2001 in verband met artikel 10 van Pro de Wet LB. De rechtbank ziet gelet op onder meer het arrest van de Hoge Raad van 5 februari 2010, nr. 08/04988, LJN: BL1942, ook geen grond voor een ander oordeel. Waar de Hoge Raad in die uitspraak heeft beslist dat de door een werknemer betaalde vergoeding aan zijn ex-werkgever wegens overtreding van een concurrentiebeding als (negatief) loon uit dienstbetrekking kan worden aangemerkt, omdat de verplichting tot betaling geheel en rechtstreeks haar oorzaak in de dienstbetrekking van die werknemer bij zijn ex-werkgever vond, dient dat eveneens te gelden voor de vergoeding die een werknemer ontvangt voor het overeenkomen van een concurrentiebeding.
4.3. Eiser heeft echter aangevoerd dat Nederland geen heffingsbevoegdheid heeft. Hij stelt dat in de beëindigingsovereenkomst als opschortende voorwaarde voor betaling van de vergoeding is opgenomen dat hij gedurende een periode van twee jaar na beëindiging van de dienstbetrekking bepaalde aan de werkgever gerelateerde werkzaamheden dient na te laten. Omdat hij in deze inverdienperiode niet in Nederland maar in [LAND] woont en geen binnenlands belastingplichtige is, is de vergoeding niet in Nederland belast.
4.4. Naar analogie van de arresten van de Hoge Raad van 11 juni 2004, nr. 37 714, LJN: AF7812 en nr. 38 112, BNB 2004/345c dient bij het beoordelen van de belastbaarheid van vergoedingen die in het kader van beëindiging van een arbeidsovereenkomst worden gemaakt, te worden onderscheiden tussen a. vergoedingen die strekken tot vergoeding van immateriële schade, b. vergoedingen voor in concreto verrichte werkzaamheden, c. vergoedingen voor gemiste arbeidsbeloning voor in een bepaalde periode verrichte werkzaamheden, zoals tantième, d. vergoedingen voor (overbruggings)pensioenen en e. overige vergoedingen. Van die overige vergoedingen moet worden aangenomen dat zij in algemene zin verband houden met de dienstbetrekking. Zoals hiervoor reeds geconstateerd, vindt de verplichting tot betaling van de vergoeding geheel en rechtstreeks haar oorzaak in de dienstbetrekking. De vergoeding vanwege het concurrentiebeding maakt integraal onderdeel uit van de tussen eiser en de werkgever gesloten beëindigingsovereenkomst. De vergoeding valt, nu die niet onder de andere categorieën kan worden gerangschikt in beginsel onder de restcategorie e zoals bedoeld in de arresten van de Hoge Raad van 11 juni 2004. Aan Nederland komt daarom heffingsrecht toe over dat deel van de vergoeding bij het ontslag als loon uit vroegere dienstbetrekking ter zake van het in Nederland hebben verricht van arbeid, ook al is eiser nadien niet langer binnenlands belastingplichtig en is de vergoeding betaald toen hij niet meer in Nederland woonde.
4.5. Eisers stelling dat ten aanzien van de uitbetaling van de vergoeding voor het concurrentiebeding sprake is van een opschortende voorwaarde maakt dat oordeel niet anders reeds omdat, wat er van dat argument overigens ook zij, die stelling feitelijke grondslag mist. Van een opschortende voorwaarde is immers eerst sprake als er een verband is tussen het recht op uitbetaling en het nalaten van werkzaamheden. In de hierboven onder 2.3 opgenomen relevante bepalingen van de beëindigingsovereenkomst valt een dergelijk verband echter niet te ontdekken. In de overeenkomst is met name niet vastgelegd dat de vergoedingen niet tot uitbetaling zouden komen als eiser zich niet aan het concurrentiebeding hield.
Dat dat rechtstreekse verband tussen onthouden van werkzaamheden en de uitbetaling er niet is, kan ook worden afgeleid uit het feit dat de vergoedingen reeds worden uitbetaald voordat de periode waarvoor het concurrentiebeding geldt, geheel is verstreken. Dat sprake is van een opschortende voorwaarde voor de uitbetaling kan, anders dan eiser aanvoert, ook niet worden afgeleid uit de gang van zaken rond het feit dat hij zich er van zou hebben laten weerhouden vóór 16 augustus 2009 toe te treden tot de raad van commissarissen van de [BEDRIJF B]. Uit de door eiser ingeroepen relevante passage uit de e-mail van [C], hierboven weergegeven onder 2.4, blijkt wel dat de werkgever hem had gewezen op de verplichtingen die uit het concurrentiebeding voortvloeiden, maar niet dat de vergoedingen niet tot uitbetaling kwamen (of terugbetaald moesten worden) als eiser zich niet aan het concurrentiebeding hield. Welke gevolgen er aan overtreding van het concurrentiebeding waren verbonden blijkt ook overigens niet uit de overeenkomst. In die zin is in elk geval geen sprake van een opschortende voorwaarde die uitbetaling van de vergoeding (in december 2007) afhankelijk stelde van het niet verrichten van arbeid.
4.6. De vergelijking van eiser met de situatie die ten grondslag heeft gelegen aan het arrest van de Hoge Raad van 22 december 2006, nr. 41 242, LJN: AV1705, leidt ook niet tot het oordeel dat de vergoeding niet in Nederland - maar in [LAND] - zou zijn belast. Anders dan in het onderhavige geval was in die situatie immers sprake van een bestaande, voortdurende dienstbetrekking waarbij betrokkene zich - in het buitenland - beschikbaar diende te houden voor het verrichten van werkzaamheden. De dienstbetrekking van eiser is daarentegen per 15 augustus 2007 beëindigd en vanaf dat moment is er niet langer sprake van het zich beschikbaar houden voor werkzaamheden voor de werkgever.
4.7. Eiser heeft zich er voorts nog op beroepen dat in artikel 3.82, aanhef en onderdeel a en onder 2°, van de Wet IB 2001 is bepaald dat tot het loon wordt gerekend wat wordt genoten ter zake van het staken of nalaten van werkzaamheden voorzover het genotene niet is aan te merken als resultaat uit overige werkzaamheden. Het is volgens eiser veelzeggend dat de wetgever het noodzakelijk achtte deze bepaling in de Wet IB 2001 op te nemen. Het loonbegrip is hierdoor uitgebreid. De wetgever was derhalve van mening dat een vergoeding voor het nalaten van werkzaamheden zoals de in geschil zijnde vergoeding, niet onder het reguliere loonbegrip viel en dat een separaat wetsartikel nodig was om deze vergoeding in de inkomstenbelastingheffing te kunnen betrekken, aldus eiser. De rechtbank begrijpt dat eiser daarmee wil aanvoeren dat de (gewone) regels voor de heffingsbevoegdheid over loonbetalingen aan buitenlandse belastingplichtigen op dergelijke vergoedingen niet van toepassing zijn. De rechtbank volgt eiser daarin niet en is met verweerder van oordeel dat nu reeds is vastgesteld dat de dienstbetrekking is aan te merken als bron van de heffing, de belastbaarheid van de vergoeding gebaseerd is op artikel 3.81 Wet IB 2001. In dat geval wordt niet meer toegekomen aan de vraag of deze vergoeding ook belast is op grond van artikel 3.82, aanhef en onderdeel a, onder 2°, van de Wet IB 2001.
4.8. Gelet op het vorenstaande dient het beroep van eiser tegen de aanslag ongegrond te worden verklaard.
4.9. Het beroep tegen de beschikking heffingsrente heeft eiser niet afzonderlijk onderbouwd. Omdat de beroepsgronden tegen de belastingaanslag geen doel treffen, zal het beroep tegen de beschikking heffingsrente eveneens ongegrond worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. T.A. de Hek, voorzitter, mr. R.H.M. Bruin en
mr. H.A.M. Röell-Mulder, rechters, in tegenwoordigheid van mr. J. de Jong, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 10 oktober 2011.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.