Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 10/00097
9 februari 2012
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[Stichting X], gevestigd te [Z], belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 08/7469 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Rijnmond/kantoor Rotterdam, de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 17 augustus 2006 aan belanghebbende over het tijdvak 1 augustus 2004 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag opgelegd in de loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) van € 40.100. Tevens is een bedrag van € 2.935 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 22 oktober 2008, de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.2. Bij uitspraak van 6 januari 2010 heeft de rechtbank zich onbevoegd verklaard voor zover in beroep is verzocht de inspecteur op te dragen gesteld teveel afgedragen loonheffing terug te betalen en is het beroep voor het overige ongegrond verklaard.
1.3. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 16 februari 2010, aangevuld bij brief van 12 april 2010. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend, waarop door de inspecteur is gereageerd bij conclusie van dupliek.
Op 11 november 2011 is een nader stuk ontvangen van belanghebbende. Dit is in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 november 2011. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1.1. De rechtbank heeft in de onderdelen 2.1. tot en met 2.10. van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt in de uitspraak aangeduid als ‘eiseres’, de inspecteur als ‘verweerder’.
“2.1. Eiseres houdt zich bezig met onderzoek op zee. De activiteiten van [eiseres] worden voor een deel gefinancierd door de Nederlandse Organisatie voor Wetenschappelijk Onderzoek (hierna: de NWO). [Eiseres] is een zogenaamde “NWO-erkende” stichting.
2.2. [Eiseres] voert opdrachten uit voor onder meer universiteiten, onderzoekprogramma’s van de Europese Unie, het bedrijfsleven en ministeries. De activiteiten worden uitgevoerd met drie schepen, waaronder [Y]. [Y] is een onderzoekschip voor de open oceaan en beschikt over een zeebrief, zoals bedoeld in artikel 3, eerste lid, van de Zeebrievenwet. De Zeevaartbemanningswet is op [Y] van toepassing.
2.3. De aankoop van [Y] heeft [eiseres] met subsidie van de NWO gefinancierd. [Eiseres] is verantwoordelijk voor de exploitatiekosten van het schip. [Y] wordt verhuurd aan opdrachtgevers, waarbij [eiseres] voor de scheepsbemanning zorgt. Als de opdrachtgever dat verzoekt, levert [eiseres] ook het onderzoeksteam. De bij de opdrachtgevers in rekening gebrachte prijs is afhankelijk van de financiering van de vaartocht, zo is tussen [eiseres] en de NWO overeengekomen. Voor verhuur aan onder meer universiteiten wordt een academisch dagtarief en voor opdrachtgevers uit de niet-academische wereld een marktconforme prijs in rekening gebracht.
2.4. Op 2 november 1999 heeft de Scheepvaartinspectie (Ministerie van Verkeer en Waterstaat) het verzoek van [eiseres] om afdrachtvermindering zeevaart toe te mogen passen op grond van de bepalingen van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie volksverzekeringen, gehonoreerd met terugwerkende kracht tot 1997. Inmiddels is voornoemde inspectie niet meer de bevoegde autoriteit voor dergelijke beslissingen maar is het aan verweerder om te beoordelen of een inhoudingsplichtige de afdrachtvermindering zeevaart mag toepassen.
2.5. In een brief van 29 april 2004 heeft [eiseres], nadat zij tot de conclusie was gekomen dat zij op een te laag bedrag aan afdrachtvermindering aanspraak had gemaakt, aan verweerder onder meer het volgende geschreven:
“(…) doe ik u hierbij de gegevens van de zeevarenden toekomen waarvoor wij de vermindering zeevaart over de jaren 1997 tot en met 1999 hebben toegepast. Wij verzoeken om toepassing van de zeevaartregeling over zowel de vaardagen (…) alsmede over de aan de vaarperiode gerelateerde verlofperiode.
Tevens verzoek ik u ons over genoemde jaren een correctie aanslag op te leggen conform onze specificaties”.
2.6. Verweerder heeft het hiervoor genoemde verzoek bij brief van 2 augustus 2006 afgewezen en aangekondigd dat hij de door [eiseres] ten onrechte toegepaste afdrachtvermindering met ingang van 1 augustus 2004 zou gaan naheffen. De tot 1 augustus 2004 door [eiseres] ingediende loonaangiften zullen op grond van het vertrouwensbeginsel gerespecteerd worden.
2.7. In een brief van 28 oktober 2004 heeft [eiseres] aan verweerder onder meer het volgende geschreven:
“Vennootschapsbelasting
[Eiseres] is een stichting die zich bezighoudt met wetenschappelijk onderzoek. Een stichting is aan de vennootschapsbelasting onderworpen (en heeft daarmee een aangifteplicht voor de vennootschapsbelasting) als ze met haar activiteiten in concurrentie treedt met ondernemingen, gedreven door natuurlijke personen of lichamen die op grond van artikel 2, eerste lid, onderdelen a, b en c Wet vennootschapsbelasting 1969 aan de vennootschapsbelasting onderworpen zijn. [Eiseres] treedt met haar onderzoeksactiviteiten niet in concurrentie met aan de inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting onderworpen ondernemingen, zodat zij niet onderworpen is aan de vennootschapsbelasting.”
2.8. In een brief van 6 oktober 2006 (motivering bezwaarschrift) schrijft [eiseres] aan verweerder onder meer het volgende:
“[Eiseres] verricht ook in opdracht van derden onderzoeken ter zee. Een deel van de activiteiten van [eiseres] betreft deze commerciële onderzoeken, waarbij – in tegenstelling tot wat in eerdere correspondentie is vermeld – ook in concurrentie wordt getreden met andere ondernemingen. Deze derden kunnen commerciële organisaties of bedrijven zijn. De stichting heeft geen winstoogmerk.”
2.9. [Eiseres] heeft over de maanden augustus, september, oktober en november 2004 iedere maand de af te dragen bedragen aan loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen verminderd met een bedrag van € 10.000 aan afdrachtvermindering zeevaart. Over de maand december 2004 heeft [eiseres] geen afdrachtvermindering geclaimd en over de maand januari 2005 een bedrag van € 100.
2.10. [Y] heeft in de maanden augustus, september en oktober 2004 meer dan vijftig procent van de tijd op zee doorgebracht. In de maanden november, december 2004 en de maand januari 2005 was dat minder dan vijftig procent.”
2.1.2. Het Hof zal eveneens van deze feiten uitgaan waaraan het nog toevoegt:
2.1.3. Bij de conclusie van repliek bij het Hof heeft belanghebbende een door haar opgestelde “Staat van Baten en Lasten [Stichting X] conform statutaire jaarrekening exclusief LOICZ” gevoegd waarin een overzicht wordt gegeven van de inkomsten die belanghebbende in de periode 2000 tot en met 2008 structureel van NWO verkrijgt en de inkomsten die belanghebbende in competitie met derden heeft geworven. In de conclusie van repliek is opgenomen:
“uit dat overzicht volgt dat in de periode 2000-2008 ongeveer 25-37% van de totale inkomsten van [Stichting X] in competitie met derden is geworven. De post ‘in competitie behaalde projecten’ bestaat uit onder meer vaarprojecten van [Y], EU subsidies maar ook uit subsidies van NWO ter verkrijging waarvoor [Stichting X] heeft moeten meedingen met derden”.
Tevens is als bijlage bij haar conclusie van repliek bij het Hof een exploitatie-overzicht van [Y] gevoegd. Hierin is opgenomen:
“Exploitatie [Y]
Realisaties Realisaties Realisaties Realisaties Realisaties Realisaties
2003 2004 2005 2006 2007 2008
[€] [€] [€] [€] [€] [€]
_______________________________
Baten
Subsidie:
NWO/CPI instituutssubsidie 1.009 918 918 918 918 958
In competitie verworven inkomsten:
Projecten: EU, BSIK, ALW/Charters *) 1.483 1.279 636 885 1.501**) 2.023**)
______________ ________ _______ ________ ______ ________
TOTAAL BATEN 2.492 2.197 1.554 1.803 2.419 2.981
______________ ________ _______ ________ ______ ________
Lasten
Personeel 957 1.113 957 1.116 1.062 1.261
Materieel 793 863 947 971 1.129 1.391
______________ ________ _______ ________ _______ ________
TOTAAL LASTEN 1.750 1.976 1.904 2.087 2.191 2.652
______________ ________ _______ ________ _______ ________
______________ ________ _______ ________ _______ ________
Resultaat 742 221 -350 -285 228 329
*) Gebaseerd op de accountantsoverzichten verhuur schepen
**) Inclusief barter balance”
2.1.4. In de conclusie van repliek bij het Hof heeft belanghebbende het volgende opgenomen:
“Op basis van de werkelijke vaardagen en rekeninghoudend met het feit dat [Y] 50% of meer van haar tijd in het loontijdvak op zee moet zijn, zou [Stichting X] over de maanden augustus, september en oktober 2004 recht hebben op de afdrachtvermindering zeevaart. Het recht op de afdrachtvermindering zou over die drie maanden € 58.251 zijn geweest, geclaimd is ‘slechts’ € 40.100.”
Belanghebbende heeft een specificatie gegeven van het bedrag dat zij - volgens het laatste citaat - te weinig geclaimd heeft (te weten € 58.251 - € 40.100 =) € 18.151. In deze specificatie is, voor zover van belang, vermeld:
maand Percentage vaardagen op zee Recht wva Aangegeven
(geclaimd) Verschil
augustus 100% € 20.675 € 10.000 + € 10.675
september 100% € 18.441 € 10.000 + € 8.441
oktober 100% € 19.135 € 10.000 + € 9.135
november 43,3% € 0 € 10.000 - € 10.000
december 0% € 0 € 0 € 0
januari 0% € 0 € 100 - € 100
Totaal (Hof: € 58.251) (Hof: € 40.100) + € 18.151
Belanghebbende heeft (uitsluitend) voor het aan op [Y] varende werknemers uitbetaalde loon afdrachtvermindering zeevaart gevraagd.
3. Geschil in hoger beroep
3.1. Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of belanghebbende over het onderhavige tijdvak in aanmerking komt voor de toepassing van afdrachtvermindering voor de zeevaart, zoals geregeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: Wva). Voorts is de hoogte van de beschikking heffingsrente in geschil. Tot slot is in geschil of belanghebbende, gelet op de behandelingsduur van het bezwaar en (hoger) beroep, recht heeft op immateriële schadevergoeding.
3.2. Belanghebbende concludeert naar het Hof begrijpt tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, de uitspraak op bezwaar, de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente en veroordeling van de inspecteur tot vergoeding van haar immateriële schade en haar proceskosten. In hoger beroep verzoekt belanghebbende niet meer om de inspecteur (ambtshalve) op te dragen gesteld teveel afgedragen loonheffing terug te betalen.
3.3. De inspecteur concludeert naar het Hof begrijpt tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
Afdrachtvermindering zeevaart
4.1. Ingevolge de op 1 januari 1996 in werking getreden Wva kan een inhoudingsplichtige de over een tijdvak af te dragen loonbelasting en premie volksverzekeringen met de ‘afdrachtvermindering zeevaart’ conform het bepaalde Hoofdstuk VII van de Wva verminderen.
4.2. Artikel 1 van Pro de Wva luidt (gedurende het naheffingstijdvak) – voor zover hier van belang – als volgt:
“1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(…)
h. zeeschip: een schip ten aanzien waarvan de Zeevaartbemanningswet van toepassing is, dat is voorzien van een zeebrief als bedoeld in artikel 3, eerste lid, van de Zeebrievenwet en dat in het kader van een onderneming voornamelijk op zee wordt geëxploiteerd, (…)
i. zeevarende: degene die als kapitein, scheepsofficier of scheepsgezel werkzaam is op een zeeschip dat in Nederland is geregistreerd en de Nederlandse vlag voert;
j. onderneming: een onderneming in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 of de Wet op de vennootschapsbelasting 1969;”
Gelet op bovenstaande bepalingen en in aanmerking genomen dat niet in geschil is (i) dat [Y] (destijds) een schip was ten aanzien waarvan de Zeevaartbemanningswet van toepassing was, dat het was voorzien van een zeebrief als bedoeld in artikel 3, eerste lid, van de Zeebrievenwet, alsmede dat het in Nederland geregistreerd was en dat het de Nederlandse vlag voerde, (ii) dat belanghebbende de afdrachtvermindering zeevaart uitsluitend gevraagd heeft voor het loon van werknemers die als kapitein, scheepsofficier of scheepsgezel - in het naheffingstijdvak - werkzaam zijn geweest op [Y], gaat het onderhavige geschil over de vraag of [Y] in het naheffingstijdvak (i) in het kader van een onderneming (ii) voornamelijk op zee werd geëxploiteerd.
4.3. Conform vaste jurisprudentie is voor het drijven van een onderneming (hetgeen naar het oordeel van het Hof in dit verband hetzelfde is als het exploiteren van een onderneming als bedoeld in bovenstaand wetsartikel uit de Wva) - in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB) en Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb) - vereist een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid gericht op deelname aan het economisch verkeer met het oogmerk om winst te behalen. Het winstoogmerk wordt daarbij materieel benaderd (zie bijvoorbeeld HR 28 oktober 2005, nr. 41 071).
4.4. Ingevolge het bepaalde in artikel 4, aanhef en onder a, van de Wet Vpb wordt onder het drijven van een onderneming mede verstaan een uiterlijk daarmede overeenkomende werkzaamheid waardoor in concurrentie wordt getreden met ondernemingen, gedreven door natuurlijke personen, dan wel door lichamen, vermeld in artikel 2, eerste lid, onderdelen a, b of c Wet Vpb (verder de belastingplichtige lichamen).
4.5.1. De inspecteur meent dat artikel 4 Wet Pro Vpb niet van toepassing is, omdat belanghebbende een (geen belastingplichtig) indirect overheidsbedrijf is als bedoeld in artikel 2, derde lid juncto artikel 2, zevende lid , Wet Vpb .“Op een indirect overheidslichaam als [Stichting X] is de uitbreiding van art. 4 [Hof: Wet Vpb] niet van toepassing” aldus de inspecteur.
4.5.2. Belanghebbende heeft deze opvatting van de inspecteur gemotiveerd weersproken door te betogen dat artikel 2 Wet Pro Vpb voor het onderhavige niet relevant is, immers het gaat in casu niet om de vraag of belanghebbende vpb-plichtig is. Aan de orde is de vraag of belanghebbende een onderneming drijft en dan is artikel 4 Wet Pro Vpb ook voor haar als indirect overheidslichaam van belang.
4.5.3. Nu in de wettekst noch in de ontstaansgeschiedenis van (artikel 1, eerste lid, onder j, van) de Wva steun voor de opvatting van de inspecteur te vinden is, verwerpt het Hof deze opvatting. Daar komt bij dat het materiële ondernemingsbegrip in de Wet IB en Wet VPB hetzelfde is. Wil de verwijzing in genoemd artikel in de Wva naar de Wet Vpb zinvol zijn, dan is geen andere conclusie mogelijk dan dat de uitbreiding die artikel 4 Wet Pro Vpb geeft aan activiteiten die mede als ondernemingsactiviteiten worden aangemerkt, ook geldt voor het ondernemingsbegrip uit artikel 1 van Pro de Wva.
4.5.4. Het voorgaande betekent dat artikel 4 Wet Pro Vpb in beginsel op belanghebbende van toepassing is. Naar het oordeel van het Hof kan deze bepaling - in het kader van de toepassing van artikel 1 Wva Pro - ook toegepast worden op een deel van de activiteiten van belanghebbende, indien dat deel een zekere zelfstandigheid bezit, dan wel naar zijn aard een zelfstandige onderneming kan vormen.
4.5.5. In dit kader heeft belanghebbende betoogd dat de exploitatie van [Y] een zelfstandig onderdeel van belanghebbendes organisatie vormt (te vergelijken met een museumwinkel in een museum) en dat zij “een afzonderlijk administratie van de zeedagen, de vaarten, het personeel, alsmede van de inkomsten en het bestemde fonds voor […] [Y] voert”.
4.5.6. De inspecteur heeft daartegen ingebracht dat [Y] geen geheel van activiteiten is dat als een zelfstandig onderdeel binnen de organisatie van belanghebbende kan worden gezien. [Y] wordt ingezet voor uiteenlopende projecten van belanghebbende en maakt om die reden deel uit van de organisatie van belanghebbende. Dat belanghebbende bepaalde gegevens betreffende [Y] afzonderlijk administreert doet daar niet aan af.
4.5.7. Naar het oordeel van het Hof kan de exploitatie van [Y] naar zijn aard een zelfstandige onderneming vormen, in ieder geval bezit de exploitatie van [Y] een dusdanige mate aan zelfstandigheid dat artikel 4 Wet Pro Vpb in beginsel kan worden toegepast.
4.6.1. Daarvan uitgaande verschillen partijen van mening over onder andere de vraag of belanghebbende met de exploitatie van [Y] - voor zover die op zee plaatsvond - in concurrentie is getreden als bedoeld in artikel 4, aanhef en onder a, van de Wet Vpb.
Niet in geschil is dat sprake is van ‘een uiterlijk [met het drijven van een onderneming] overeenkomende werkzaamheid’.
4.6.2. Indien belanghebbende met de exploitatie op zee van [Y] in concurrentie is getreden (conform haar meer subsidiaire standpunt) is er naar het oordeel van het Hof sprake van een ‘zeeschip’ dat in het kader van een onderneming werd exploiteerd en mocht belanghebbende (mits de exploitatie voornamelijk op zee plaatsvond) de over het naheffingstijdvak af te dragen loonbelasting en premie volksverzekeringen in beginsel verminderen met de ‘afdrachtvermindering zeevaart’. Alsdan dient de naheffingsaanslag loonbelasting te worden vernietigd. Het Hof zal eerst dit meer subsidiaire standpunt van belanghebbende behandelen.
4.6.3. Van in concurrentie treden als bedoeld in artikel 4 van Pro de Wet Vpb is sprake als belanghebbendes werkzaamheid ten koste gaat van het debiet van commercieel werkende bedrijven (vgl. HR 16 februari 1949, B. 8568; HR 18 september 1957, BNB 1957/283).
De Hoge Raad heeft het arrest van 7 september 1988 (HR 7 september 1988, nr, 24 965, BNB 1988/296) omtrent de strekking van artikel 4 van Pro de Wet Vpb overwogen:
“Blijkens de Memorie van Toelichting bij het ontwerp dat tot de Wet heeft geleid (Tweede Kamer 1959-1960 - 6000, nr, 3, blz. 17 r.k.) strekt artikel 4 tot Pro bescherming van de ingevolge artikel 2 in Pro de vennootschapsbelasting betrokken lichamen tegen concurrentie van lichamen die, omdat zij buiten de werkingssfeer van dat artikel vallen, niet aan de vennootschapsbelasting zouden zijn onderworpen en dientengevolge bij deze concurrentie een ongerechtvaardigde voorsprong zouden genieten. Nu zodanige bescherming zich niet langs de weg van artikel 4 laat Pro verwezenlijken ten aanzien van lichamen die geen vennootschapsbelasting betalen omdat zij structureel verliesgevend zijn, moet het artikel naar zijn strekking aldus worden uitgelegd dat het op zodanige lichamen niet van toepassing is.”
Het Hof moet derhalve beoordelen of de exploitatie op zee van [Y] ten koste is gegaan van het debiet van commercieel werkende bedrijven (die niet structureel verliesgevend zijn).
4.7.1. Belanghebbende stelt dat de exploitatie van [Y], welke exploitatie bestaat uit het inclusief scheepsbemanning verhuren van het schip en het in opdracht van onder meer universiteiten, de Europese Unie, het bedrijfsleven en ministeries doen van onderzoek op zee (zie 2.1., 2.2. en 2.3. uit de uitspraak van de rechtbank), in het naheffingstijdvak ten koste is gegaan van het debiet van commercieel werkende bedrijven.
4.7.2. Ter onderbouwing van haar standpunt voert zij het volgende aan. De exploitatie van [Y] vormt een zelfstandig onderdeel van belanghebbendes organisatie (te vergelijken met een museumwinkel in een museum), waarmee belanghebbende in concurrentie treedt.
Voor wat betreft het met [Y] in opdracht van derden doen van onderzoek op zee concurreert belanghebbende met commercieel werkende bedrijven als [A] (UK), [B] (NL en UK), [C] (NL), [D] (NL) en [E] (NO).
Voor wat betreft de verhuur van [Y] (inclusief bemanning) concurreert zij met andere oceanische instituten die hun schepen ook commercieel verhuren [belanghebbende noemt het [F] (IRL), [G] (FR) en [H] (D)].
Uit de administratie van de vaardagen met [Y] volgt dat het schip in 2004 ca 84% van de eerdervermelde periode heeft gevaren ter zake van opdrachten die in concurrentie met derden verkregen waren. Voor de jaren 2003, 2005 en 2006 bedroegen deze percentages respectievelijk 89, 70 en 62.
Met de exploitatie van [Y] heeft belanghebbende over de periode 2000 tot en met 2008 uitsluitend in de jaren 2005 en 2006 verlies geleden.
In genoemde periode van 9 jaren overstegen de inkomsten die belanghebbende met de exploitatie van [Y] in concurrentie met derden behaalde slechts in 3 jaren niet de subsidie-inkomsten.
Belanghebbende heeft bij het beroepschrift in eerste aanleg voorbeelden van Europese aanbestedingen (waarop belanghebbende heeft ingeschreven) gevoegd. Belanghebbende heeft onder andere, via de weg van het meedingen, projecten verkregen.
Uitsluitend indien het om verhuur ten behoeve van academisch onderzoek gaat, hanteert belanghebbende - zo begrijpt het Hof haar - een niet marktconforme prijs.
Volgens belanghebbende wordt alsdan voldaan aan het in concurrentie treden met andere belastingplichtige ondernemingen.
4.7.3. Ter onderbouwing van zijn stelling - dat belanghebbende niet in concurrentie treedt - voert de inspecteur met betrekking tot het meer subsidiaire standpunt van belanghebbende het volgende aan. De door belanghebbende gestelde concurrentie met derden is zowel absoluut als relatief verwaarloosbaar. Bovendien is niet duidelijk hoeveel van de derden commercieel werkend zijn. Van belang acht de inspecteur tot slot (i) dat het overgrote deel van de inkomsten van belanghebbende uit subsidies bestaan, (ii) dat belanghebbende wordt beheerst door het NWO, zodat het voor haar niet noodzakelijk is om eigen vermogen op te bouwen teneinde het hoofd te kunnen bieden aan tegenslagen, (iii) dat belanghebbende geen winststreven aannemelijk heeft gemaakt en (iv) dat belanghebbende over de jaren tot en met 2008 niet een eigen vermogen van ‘enige omvang’ heeft opgebouwd, waarbij de inspecteur de ‘bestemde fondsen’ - omdat belanghebbende ‘geen vrijheid met betrekking tot het aanwenden en de bestemming’ daarvan heeft - niet als eigen vermogen heeft aangemerkt.
4.7.4. Met betrekking tot de vraag of de exploitatie van [Y] in het naheffingstijdvak ten koste is gegaan van het debiet van commercieel werkende bedrijven, oordeelt het Hof als volgt.
Belanghebbende heeft onvoldoende betwist gesteld dat [Y] in opdracht van derden onderzoek doet op zee en dat belanghebbende daarbij concurreert met commercieel werkende bedrijven. Hetzelfde heeft te gelden voor de verhuur van [Y]. Daar komt bij dat de inspecteur niet betwist heeft dat uit de administratie van de vaardagen met [Y] volgt dat het schip in 2004 ca 84% heeft gevaren ter zake van opdrachten die in concurrentie met derden verkregen waren en dat voor de jaren 2003, 2005 en 2006 deze percentages respectievelijk 89, 70 en 62 bedroegen.
Het Hof wijst er tot slot op dat belanghebbende onvoldoend betwist gesteld heeft en het Hof derhalve aannemelijk acht dat in de meeste jaren uit de periode 2000 tot en met 2008 (i) belanghebbende met de exploitatie van [Y] winst gemaakt heeft en (ii) belanghebbendes inkomsten uit activiteiten waarbij in concurrentie werd getreden haar subsidie-inkomsten overtroffen.
4.7.5. Op basis van het voorgaande concludeert het Hof dat de exploitatie op zee van [Y] in ieder geval in het naheffingstijdvak ten koste is gegaan van het debiet van commercieel werkende bedrijven, zowel wat betreft de verhuur van [Y] als wat betreft het met het schip doen van onderzoek op zee. Dit betekent dat belanghebbende met voormelde activiteit in concurrentie is getreden.
4.7.6. Naar het oordeel van het Hof is voor de vraag of belanghebbende met [Y] een onderneming dreef (in de zin van art. 4 Wet Pro Vpb) niet vereist dat - juist - in de maanden waarover de afdrachtvermindering zeevaart wordt gevraagd (derhalve augustus, september en oktober 2004) in concurrentie met commercieel werkende bedrijven wordt getreden. Voldoende is dat het deel van de activiteiten van een belanghebbende waarvoor de afdrachtvermindering wordt gevraagd (in casu de exploitatie van [Y]) gedurende een bepaalde periode een zekere zelfstandigheid bezit, dan wel naar zijn aard een zelfstandige onderneming kan vormen.
4.7.7. Het voorgaande impliceert dat het Hof het standpunt van de inspecteur dat de door belanghebbende gestelde concurrentie met derden zowel absoluut als relatief verwaarloosbaar is, verwerpt. Immers zowel uit het percentage vaardagen waarbij in concurrentie wordt getreden, als uit het financiële belang dat belanghebbende heeft bij de exploitatie van [Y] volgt dat het in concurrentie treden met [Y] van wezenlijk belang is voor de exploitatie van [Y].
De stelling van de inspecteur dat er geen sprake is van in concurrentie treden omdat precieze gegevens over zowel de ‘derden’ als de ‘mate van concurrentie’ ontbreken en het onduidelijk is welk deel van de door belanghebbende genoemde ondernemingen commercieel werkenden ondernemingen zijn, slaagt niet.
Naar het oordeel van het Hof had het op weg van de inspecteur gelegen om, zo hij twijfelde aan hetgeen door belanghebbende (gemotiveerd) is gesteld omtrent haar concurrenten, nadere gegevens te verzamelen omtrent deze (gestelde) concurrenten en kan hij niet volstaan met de blote stelling dat precieze gegevens over de gestelde concurrenten ontbreken.
De omstandigheid dat belanghebbende deels wordt gefinancierd door subsidies van (o.a.) de NWO betekent niet mee dat belanghebbende niet in concurrentie treedt met de onder 4.7.2. genoemde bedrijven.
Hetgeen de inspecteur betoogd heeft onder 4.7.3, (i) tot en met (iv) verder betoogd heeft is naar het oordeel van het Hof voor de vraag of belanghebbende met de exploitatie van [Y] voor de toepassing van artikel 4 Wet Pro Vpb een onderneming drijft van geen belang. Voor de beantwoording van die vraag is immers niet relevant (ad i) welk deel van belanghebbendes inkomen uit subsidie bestaat, (ad ii) hoe zelfstandig belanghebbende is, (ad iii) of belanghebbende een winststreven heeft en (ad iv) of belanghebbende een eigen vermogen heeft opgebouwd.
4.8. De inspecteur heeft ter zitting van het Hof gezegd zich te kunnen vinden in het in de conclusie van repliek opgenomen overzicht ten behoeve van de afdracht vermindering zeevaart over de maanden augustus 2004 tot en met januari 2005 (onder 2.1.4.). Dit brengt mee dat, niet zoals de inspecteur eerder heeft betoogd een bedrag van € 30.000 (de voor de maanden augustus, september en oktober 2004 geclaimde afdrachtvermindering) in geschil is, maar het geschil de gehele naheffingsaanslag betreft.
Het Hof leidt hier ook uit af dat de inspecteur niet bestrijdt dat [Y] in de maanden augustus, september en oktober 2004 uitsluitend op zee werd geëxploiteerd.
4.9. In artikel 20 van Pro de Wva is bepaald dat bij ministeriële regeling regels kunnen worden gesteld ter bevordering van een goede uitvoering van de afdrachtvermindering zeevaart. Artikel 20 van Pro de Uitvoeringsregeling afdrachtvermindering (tekst tot 1 januari 2005) geeft invulling aan die mogelijkheid en luidt als volgt:
“Voor de toepassing van de afdrachtvermindering zeevaart wordt een schip
a. in het kader van een onderneming voornamelijk op zee geëxploiteerd: indien het in de kalendermaand waarin het inhoudingtijdstip valt grotendeels op zee wordt geëxploiteerd;”
Met ingang van 1 januari 2005 is ‘voornamelijk’ in bovenstaande bepaling vervangen door ‘grotendeels’.
Gelet op bovenstaande bepaling volgt uit voorgaande rechtsoverwegingen dat [Y] in het kader van een onderneming in de maanden augustus, september en oktober 2004 voornamelijk op zee werd geëxploiteerd en dat belanghebbende over het naheffingstijdvak - ten minste - recht heeft op een afdrachtvermindering zeevaart ten bedrag van € 40.100.
De slotsom
De slotsom is dat het gelijk aan belanghebbende is en de naheffingsaanslag en de beschikking heffingrente vernietigd dienen te worden. De overige stellingen aangaande de afdrachtvermindering zeevaart en de heffingsrente van belanghebbende behoeven, gelet op het voorgaande, geen behandeling meer.
Immateriële schade
4.10. Belanghebbende heeft in haar pleitnota in hoger het volgende opgemerkt.
“1.4 Tot slot wil [Stichting X] aanspraak maken op immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn. De redelijke termijn is op 1 september 2006 gaan lopen dat is namelijk de datum dat de inspecteur het bezwaarschrift heeft ontvangen. De uitspraak van de rechtbank is op 6 januari 2010 gedaan. Dat levert een overschrijding op van de redelijke termijn zoals de Hoge Raad in zijn arrest van 10 juni 2011, BNB 2011/234 heeft geoordeeld.”
Belanghebbende heeft desgevraagd ter zitting van het Hof verklaard:
“Ik heb onder punt 1.4 van mijn pleitnota inderdaad een nieuw standpunt ingenomen en een verzoek om immateriële schadevergoeding gedaan. Ik heb mij niet eerder beklaagd bij de inspecteur of de rechtbank over de duur van de procedure omdat de uitspraak van de Hoge Raad daarover toen nog niet bekend was.”
Enige verdere onderbouwing van belanghebbendes aanspraak op een immateriële schadevergoeding ontbreekt.
4.11. De bezwaarfase heeft een aanvang genomen met de indiening van het pro forma bezwaarschrift op 1 september 2006. Het bezwaar is in een schrijven van 6 oktober 2006 (nader) gemotiveerd.
Op 15 mei 2007 heeft een hoorgesprek plaatsgevonden en op 23 mei 2007 is het verslag hiervan aan belanghebbende gezonden.
Op 31 mei 2007 heeft belanghebbende een reactie op het hoorverslag met (nadere) berekeningen aan de inspecteur gestuurd.
In een schrijven van 4 oktober 2007 reageert de inspecteur op deze brief en wordt door de inspecteur een compromis beproefd.
De uitspraak op bezwaar dateert van 22 oktober 2008, hierin is voor zover van belang opgenomen: “op 4 oktober 2007 heb ik u, naar aanleiding van het hoorgesprek alsmede uw opstelling van 31 mei 2007, een voorstel gedaan tot afhandeling van de bezwaarprocedure in de compromissoire sfeer. Na diverse verzoeken om verlening van de reactietermijn, bevestigde u eerst op 11 juni 2008 desgevraagd dat [Stichting X] afzag van een compromis.”
Het beroepschrift is op 27 november 2008 ontvangen bij de rechtbank.
Het verweerschrift is op 5 februari 2009 ingediend.
In een schrijven van 16 oktober 2009 heeft belanghebbende gereageerd op het verweerschrift.
De zitting bij de rechtbank vond plaats op 29 oktober 2009.
Op 6 januari 2010 is uitspraak gedaan door de rechtbank.
Het (pro forma) hoger beroepschrift is op ingediend op 15 februari 2010. Voor de (nadere) motivering heeft belanghebbende bij schrijven van 12 maart 2010 verlenging van de reeds verleende uitsteltermijn gevraagd. Dit verzoek is door de griffier van het Hof ingewilligd en verlengd tot 13 april 2010.
Het hoger beroepschrift is (nader) gemotiveerd op 12 april 2010.
Het verweerschrift is ingediend op 10 juni 2010.
Door belanghebbende is bij schrijven van 30 juni 2010 verzocht om uitstel van de termijn voor de indiening van een conclusie van repliek tot 15 september 2010 (datum was 29 juli 2010).
Belanghebbende heeft op14 september 2010 een conclusie van repliek ingediend.
De inspecteur heeft 11 november 2010 op een conclusie van dupliek ingediend.
De zitting van het Hof heeft plaatsgevonden op 22 november 2011 en de uitspraak dateert van 9 februari 2012.
4.12. Uit het onder 4.10. genoemde arrest (HR 10 juni 2011, nr. 09/2639, LJN BO5046) volgt dat bij overschrijding van de redelijke termijn, behoudens bijzondere omstandigheden, spanning en frustratie als grond voor vergoeding van immateriële schade worden verondersteld.
Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden moet - aldus de Hoge Raad - aangesloten worden bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in zijn arrest van 22 april 2005, nr. 37984, LJN AO9006, BNB 2005/337.
In het onderhavige geval is het (pro forma) bezwaarschrift ontvangen door de inspecteur op 1 september 2006 en heeft de rechtbank uitspraak gedaan op 6 januari 2010 (derhalve 3 jaar en 4 maanden na de indiening van het bezwaarschrift), hetgeen - gelet op eerdervermelde uitgangspunten - in beginsel leidt tot overschrijding van de redelijke termijn van één jaar en 4 maanden.
Het Hof acht echter desalniettemin geen overschrijding van de redelijke termijn in de fase vanaf het indienen van het bezwaarschrift tot en met de uitspraak van de rechtbank aanwezig omdat in dezen gronden aanwezig zijn van vorenbedoelde uitgangspunten af te wijken en een aanzienlijk langere termijn dan twee jaar redelijk te achten. Het Hof komt tot dit oordeel op grond van de volgende omstandigheden: de (fiscale) complexiteit van de voorliggende zaak, de veelheid aan de door belanghebbende betrokken (en soms ook wisselende) stellingen (zo betoogde belanghebbende in haar brief van 28 oktober 2004 aan de inspecteur dat zij niet in concurrentie treedt met (belaste) ondernemingen (zie 2.7. en 2.8. in de uitspraak van de rechtbank), in haar brief (nadere motivering beroep) van 6 oktober 2006 neemt zij afstand van deze stelling) en de door belanghebbende verzochte verlenging(en) van de reactietermijn op het compromisvoorstel van de inspecteur (het voorstel dateert van 4 oktober 2007, op 11 juni 2008 heeft belanghebbende bevestigd af te zien van een compromis).
Sedert het instellen van het hoger beroep (15 februari 2010) en het tijdstip waarop het Hof uitspraak zal doen (9 februari 2012) is bijna twee jaar verstreken, aldus is er geen sprake van overschrijding van de redelijke termijn in de hoger beroepsfase.
4.13. Voorts merkt het Hof op dat ook indien anders zou moeten worden geoordeeld en de redelijke termijn wel zou zijn overschreden dat ook alsdan geen aanleiding zou bestaan tot het toekennen van een immateriële schadevergoeding. Daarbij acht het Hof het volgende van belang. Of aan een rechtspersoon een vergoeding voor immateriële schade moet worden toegekend, hangt blijkens de uitspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) van 6 april 2000, NJ 2000/612, af van de omstandigheden van het individuele geval. Daarbij moet onder meer rekening worden gehouden met de goede naam van de onderneming, de onzekerheid bij het uitzetten van de koers van het bedrijf, verstoringen in de aansturing van het bedrijf en, zij het in mindere mate, de onzekerheid en het ongemak bij de leden van het management.
Het Hof is van oordeel dat in het onderhavige geval geen omstandigheden aannemelijk zijn geworden die toekenning van immateriële schadevergoeding zouden rechtvaardigen. In het bijzonder is gesteld noch aannemelijk geworden dat aan een van de door het EHRM genoemde criteria is voldaan. Het verzoek tot toekenning van schadevergoeding is niet, dan wel uiterst summier en in ieder geval niet adequaat toegelicht. Daardoor en ook overigens valt niet in te zien dat deze fiscale, niet openbare gerechtelijke procedure de reputatie van de onderneming in meer dan bijkomstige betekenis geschaad heeft. Omdat de procedure ging om (loon)kosten ten bedrage van € 40.100 (terwijl blijkens het jaarverslag de ‘totale loonkosten’ van belanghebbende over 2006 € 10.895.903 bedroegen) is ook niet aannemelijk dat de overschrijding van de redelijke termijn van meer dan verwaarloosbare betekenis is geweest bij het uitzetten van de koers van het bedrijf. Gelet op het relatief geringe financiële belang valt zonder verdere toelichting - die ontbreekt - ook niet aan te nemen dat van verstoringen in de aansturing van het bedrijf sprake is geweest, noch van een substantieel ongemak bij de leden van het management. Vanwege het een en ander acht het Hof voldoende bijzondere omstandigheden aanwezig om spanning en frustratie als grond voor vergoeding van immateriële schade niet aanwezig te achten.
5. Kosten
Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en de uitspraak van de rechtbank om die reden wordt vernietigd, acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in beroep en in hoger beroep op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit). Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand.
Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op:
Bezwaar
1 punt bezwaarschrift
1 punt hoorzitting
dat zijn 2 punten x € 161 x 2 (wegingsfactor) = € 644.
Beroep
1 punt beroepschrift
1 punt zitting
dat zijn 2 punten x € 322 x 2 (wegingsfactor) = € 1.288.
Hoger beroep
1 punt hoger beroepschrift
0,5 punt conclusie van repliek
1 punt zitting
dat zijn 2,5 punten x € 437 x 2 (wegingsfactor) = € 2.185.
De voor vergoeding in aanmerking komende kosten belopen in totaal (€ 644 + € 1.288 +
€ 2.185 =) € 4.117.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente;
- wijst het verzoek om schadevergoeding af;
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van
€ 4.117; en
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 288 in verband met het beroep bij de rechtbank en ad € 447 in verband met het hoger beroep bij het Hof te vergoeden.
Aldus gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, P.F. Goes en A.O. Lubbers, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. P.I.G. van Grol als griffier. De beslissing is op 9 februari 2012 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.